П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

05 липня 2023 р.	м. Одеса	Справа № 420/5155/22	

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді – Коваля М.П.,
                   суддів  – Турецької І.О.,
                                – Зуєвої Л.Є.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одеса апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року, прийняте у складі суду судді Андрухіва В.В. в місті Одеса, по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БІМ ФОРС» до Головного управління ДПС в Одеській області, Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-
В С Т А Н О В И В:

У березні 2022 року до Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «БІМ ФОРС» до Головного управління ДПС в Одеській області, Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому позивач просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 30.11.2021 № 3446797/43519155 про відмову в реєстрації податкової накладної № 12 від 30.11.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданої Товариством з обмеженою відповідальністю “БІМ ФОРС”;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 12 від 30.11.2020, подану Товариством з обмеженою відповідальністю “БІМ ФОРС”, в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «БІМ ФОРС» задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 30.11.2021 № 3446797/43519155 про відмову в реєстрації податкової накладної № 12 від 30.11.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «БІМ ФОРС». Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 12 від 30.11.2020, подану Товариством з обмеженою відповідальністю «БІМ ФОРС», в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області звернулось до П`ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, в якій посилається на те, що при винесенні оскаржуваного рішення судом були зроблені висновки з порушенням норм матеріального та процесуального права, при цьому обставини справи не з`ясовані повно, об`єктивно та всебічно, тому просить скасувати оскаржуване рішення  та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що підставою для формування сум податкового кредиту з ПДВ, підставою для формування податкової накладної та, відповідно, підставою для реєстрації податкової накладної є реальне виконання господарських операцій, які є об`єктом оподаткування. Апелянт вказує, що  відповідно до фактичних обставин справи, позивачем направлено на реєстрацію до Єдиного державного реєстру податкових накладних податкову накладну № 12 від 30.11.2020, проте реєстрація вказаної накладної була зупинена, вказано що код УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41 відсутній в таблиці даних платника податку на додану вартість платник податку відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Апелянт наголошує, що на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач не виконав вимоги ПК України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив у реєстрації податкової накладної. Крім того, на думку апелянта, позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є передчасними, в той час, як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних.
Представник позивача надав до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначено про законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, проаналізувавши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, згідно Виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ “БІМ ФОРС” зареєстроване 18.02.2020 року за №15571020000003116. Основним видом економічної діяльності ТОВ “БІМ ФОРС” є: “Оптова торгівля фруктами й овочами”, код КВЕД 46.31 (а.с. 21-22).
04.05.2020 року між ТОВ “БІМ ФОРС” (Виконавець) та ТОВ “ФРУТ СЕРВІС ГРУПП” (Замовник) було укладено Договір про організацію перевезення №04/5-1 (а.с. 108-111).
Відповідно до п.1.1 вказаного договору Замовник доручає, а Виконавець зобов`язується здійснювати з повною майновою відповідальність організації доставки контейнерів з вантажем автомобільним транспортом і приймально-здавальні операції з вантажними у великотоннажних контейнерах.
30.11.2020 року позивач склав податкову накладну №12 стосовно ТОВ “ФРУТ СЕРВІС ГРУПП” (організація перевезень вантажів) на загальну суму 310000 грн., у тому числі ПДВ 51666,67 грн. та направив її для реєстрації (а.с. 101).
15.12.2020 року на адресу позивача з Автоматизованої системи “Єдине вікно подання електронних документів” ДПС України надійшла Квитанція про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, згідно з якою податкова накладна №12 від 30.11.2020 року доставлена до центрального рівня ДПС України. Документ прийнято. Реєстрація зупинена (а.с. 102-103).
Як підставу зупинення реєстрації ПН зазначено: “Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 30.11.2020 року №12 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”.
Відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМ України від 11.12.2019 року №1165, позивачем за допомогою програми електронного документообігу 25.11.2021 року направлено на адресу податкового органу повідомлення №1 про надання пояснень та копій документів щодо зупиненої податкової накладної (а.с. 104).
До повідомлення про надання пояснень від 25.11.2021 року №1 позивачем надані: податкова накладна № 12 від 30.11.2020; квитанція № 1 до податкової накладної № 12 від 30.11.2020; Витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осібпідприємців; Витяг з реєстру платників податку на додану вартість; штатний розпис від 01.09.2020; статут “БІМ ФОРС”; договір оренди №20/04.1 від 01.03.2020; договір оренди 11/05-1 від 11.05.2020; договір найму (оренди) від 06.11.2020; договір найму (оренди) від 12.11.2020; договір найму (оренди) від 13.05.2020; договір найму (оренди) від 15.05.2020; договір найму (оренди) від 19.01.2021; договір найму (оренди) від 20.01.2021; договір найму (оренди) від 20.03.2020; договір найму (оренди) від 20.03.2020; договір найму (оренди) від 20.03.2020; договір найму (оренди) від 20.03.2020; договір найму (оренди) від 27.07.2020; повідомлення форми № 20-ОПП від 08.12.2020; повідомлення форми № 20-ОПП від 11.08.2020; повідомлення форми № 20-ОПП від 10.11.2020; повідомлення форми № 20-ОПП від 19.11.2020; повідомлення форми № 20-ОПП від 12.06.2020; договір про організацію перевезення № 04/5-1 від 04.05.2020; акт надання послуг № Бі-Но-03/Тр від 04.11.2020; CMR до Акту надання послуг № Бі-Но-03/Тр від 04.11.2020; акт надання послуг № Бі-Но-04/Тр від 06.11.2020; CMR до Акту надання послуг № Бі-Но-04/Тр від 06.11.2020; акт надання послуг № Бі-Но-05/Тр від 06.11.2020; CMR до Акту надання послуг № Бі-Но-05/Тр від 06.11.2020; акт надання послуг № Бі-Но-07/Тр від 11.11.2020; CMR до Акту надання послуг № Бі-Но-07/Тр від 11.11.2020; акт надання послуг № Бі-Но-11/Тр від 11.11.2020; CMR до Акту надання послуг № Бі-Но-11/Тр від 11.11.2020; акт надання послуг № Бі-Но-16/Тр від 17.11.2020; CMR до Акту надання послуг № Бі-Но-16/Тр від 17.11.2020; акт надання послуг № Бі-Но-17/Тр від 20.11.2020; CMR до Акту надання послуг № Бі-Но-17/Тр від 20.11.2020; акт надання послуг № Бі-Но-18/Тр від 21.11.2020; CMR до Акту надання послуг № Бі-Но-18/Тр від 21.11.2020; акт надання послуг № Бі-Но-26/Тр від 25.11.2020; CMR до Акту надання послуг № Бі-Но-26/Тр від 25.11.2020; Акт надання послуг № Бі-Но-27/Тр від 27.11.2020; CMR до Акту надання послуг № Бі-Но-27/Тр від 27.11.2020.
30.11.2021 року Комісією Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №3446797/43519155 про відмову у реєстрації податкової накладної №12 від 30.11.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити) (а.с. 106-107).
Не погоджуючись з рішенням комісії ГУ ДПС про відмову у реєстрації податкових накладної в ЄРПН, позивач звернувся з вказаним позовом до суду.
Вирішуючи спірне питання, суд першої інстанції виходив з того, що позивач виконав свій обов`язок щодо надіслання відповідачу первинних документів, необхідних для реєстрації податкової накладної, що є підставою вважати оскаржуване рішення Комісії регіонального рівня (комісії ГУ ДПС в Одеській області) таким, що прийняте із порушенням норм законодавства.
Вирішуючи дану справу в апеляційній інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (ділі – ПК України), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165.
Згідно п. 3 Порядку № 1165 податкові накладні/ розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
Пунктами 10,11 Порядку встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Згідно з п.11 Порядку №1165 при зупиненні реєстрації податкової накладної зазначається пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Пунктами 4,5 Порядку встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п.6 Порядку письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Як вбачається з матеріалів справи ТОВ «БІМ ФОРС» складено податкову накладну №12 від 30.11.2020 року та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних, вказану накладну було прийнято, але її реєстрація була зупинена, вказано що платник податку відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій зазначено, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС..
На переконання колегії суддів, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на необхідність надати пояснення та копії документів, а  чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд. 
При цьому, навіть наявність рішень податкового органу про віднесення позивача до категорії ризикових платників податків, може свідчити лише про правомірність зупинення реєстрації податкової накладної, проте не звільняє відповідача від обов`язку зазначити чіткий перелік документів, яких не вистачає для реєстрації податкової накладної.
У цьому контексті необхідно також зазначити, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Водночас, судом апеляційної інстанції встановлено, що оскаржуване рішення обґрунтоване саме тим, що код УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41 відсутній в таблиці даних платника податку на додану вартість.
Колегія суддів зазначає, що відповідно до п. 2 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
Згідно з п. п. 12-14 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.
Таким чином, колегія суддів звертає уваги, що подання до контролюючого органу таблиці даних платника податку на додану вартість є правом, а не обов`язком платника податків.
Колегія суддів також звертає увагу, що як вбачається, з наказу ДПС України від 03.02.2020 №67 «Про затвердження Переліку кодів товарів згідно з УКТЗЕД, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям ризиковості здійснення операції», оприлюдненого на офіційному веб-сайті ДПС, код товарів УКТ ЗЕД  49.41 не включений до переліку кодів товарів згідно з УКТЗЕД, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних/розрахунків коригування, які подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, критеріям ризиковості здійснення операції при здійсненні автоматизованого моніторингу.
Разом із тим, колегія суддів зазначає, що наданих до суду копій документів, які надавалися також до податкового органу, вбачається зміст і обсяг господарських операцій, по яких позивач подав для реєстрації податкові накладні, будь-яких розбіжностей та невідповідностей ці документи не містять. Про наявність таких невідповідностей або розбіжностей не зазначено апелянтом.
Таким чином, дослідивши матеріали справи, колегія суддів зазначає, що надані позивачем документи були цілком достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної. 
При цьому, письмові пояснення та копії документів були подані до податкового органу у встановлений до п.6 Порядку строк, тобто протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній.
Щодо сумнівів апелянта у реальності господарських операцій позивача, слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Аналогічні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 07 грудня 2022 року по справі №500/2237/20.
Однак, Комісією ДПС з питань реєстрації податкових накладних регіонального рівня було прийнято відповідні рішення про відмову в реєстрації спірних накладних. Підставами вказано - ненадання платником податків копій документів, а саме - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити).
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18 зазначив: «…Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу».
Отже, на думку колегії суддів, вимоги контролюючого органу щодо надання всіх можливих документів по господарській операції, не можуть бути визнані такими, що відповідають приписам та меті податкового законодавства. Фіскальний орган має обмежитись таким обсягом документального підтвердження господарської операції, який в достатній мірі доводить її реальність та законність. Витребування інших (можливих) документів і, як наслідок їх ненадання, відмову в реєстрації податкової накладної колегія суддів вважає надмірним формалізмом та необґрунтованим втручанням в діяльність господарюючих суб`єктів, що є, нічим іншим, як обмеженням права на свободу господарювання в ракурсі правомірності дій платника податків, доки не доведено зворотнє.
Відсутність в оскаржуваних рішеннях мотивів їх прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо їх неправомірності. Акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності. Вказана правова позиція викладена в численних постановах Верховного Суду.
Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в Єдиному реєстрі податкових накладних і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Отже, спірне рішення про відмову у реєстрації податкової накладної не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або обов`язків платником податків при виконанні юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень, а отже є протиправним та підлягає скасуванню.
При цьому, належним способом відновлення порушеного права платника податку є зобов`язання ДПС України провести реєстрацію спірної податкової накладної датою її подання на реєстрацію, що узгоджується як з положеннями Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, так і зі статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту).
Враховуючи викладене, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції, яким повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Крім того, відповідно до статті 322 КАС України, постанова суду апеляційної інстанції складається зокрема з резолютивної частини із зазначенням розподілу судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді апеляційної інстанції.
27 червня 2023 року до суду надійшла заява представника Товариства з обмеженою відповідальністю «БІМ ФОРС», адвоката Цимбала Сергія Юрійовича про розподіл судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді апеляційної інстанції, в якій заявник просить суд стягнути з Головного управління ДПС в Одеській за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «БІМ ФОРС» 5000,00 грн. компенсації витрат на професійну правничу допомогу, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді апеляційної інстанції.
Представником відповідача до суду надано заперечення щодо заяви про стягнення витрат на професійну правничу допомогу, в якій представник відповідача заперечує щодо обґрунтованості понесених витрат на професійну правничу допомогу, тому просить зменшити суму витрат до розміру прожиткового мінімуму станом на 2022 рік.
Дослідивши доводи вказаної заяви, колегія суддів вважає, що вона підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне..
Відповідно до ч. 1 ст. 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
Згідно п. 1 ч. 3 ст. 132 КАС України встановлено, що до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.
Так, відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 134 КАС України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката. 
Згідно ч. 7 ст. 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.
Зазначені положення кореспондуються із європейськими стандартами, зокрема, пунктом 14 Рекомендацій Комітету Міністрів Ради Європи державам-членам Щодо шляхів полегшення доступу до правосуддя № R (81) 7 передбачено, що за винятком особливих обставин, сторона, що виграла справу, повинна в принципі отримувати від сторони, що програла відшкодування зборів і витрат, включаючи гонорари адвокатів, які вона обґрунтовано понесла у зв`язку з розглядом.
За змістом пункту першого частини третьої статті 134 КАС України розмір витрат на правничу допомогу адвоката, серед іншого, складає гонорар адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, які визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою
Частиною четвертою статті 134 КАС України встановлено, що для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Згідно з частиною п`ятою статті 134 КАС України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Так, на підтвердження понесених витрат до суду надано копії договору про надання правової допомоги від 01 листопада 2022 року, укладеного між ТОВ «БІМ ФОРС» та адвокатським об`єднанням «КЕЙС» в особі голови (керуючого партнера) Цимбала Сергія Юрійовича, Додаток №6 від 16 червня 2023 року до Договору від 01 листопада 2022 року, Акт приймання-передачі наданої правничої допомоги від 26 червня 2023 року.
Відповідно до п. 1.1. Договору від 01 листопада 2022 року, клієнт доручає, а адвокатське об`єднання приймає на себе зобов`язання надавати правничу (правову) допомогу в обсязі та на умовах, передбачених даним Договором та його додатками.
Згідно з п. 4.1., 4.3. Договору від 01 листопада 2022 року, за надання правничої (правової) допомоги КЛІЄНТ зобов`язується виплатити Адвокатському об`єднанню гонорар, розмір якого сторони в кожному конкретному випадку погоджують в окремому Додатку до Договору. У Додатках до Договору зазначається зміст конкретного доручення Клієнта на надання правничої (правової) допомоги, розмір гонорару та порядок його оплати.
Додатком №6 від 16 червня 2023 року до Договору від 01 листопада 2022 року встановлено, що адвокат зобов`язується надати Клієнту правову допомогу у зв`язку з переглядом справи № 420/5155/22 у суді апеляційної інстанції за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07.02.2023 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БІМ ФОРС» до Головного управління Державної податкової служби України в Одеській області, Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про скасування рішення, зобов`язання вчинити дії». Сторони погодили, що вартість надання правничої допомоги, передбаченої пунктом 1.1. Додатку № 6 у суді апеляційної інстанції становить 5000,00 гривень, при цьому гонорар (вартість послуг) Адвокатського об`єднання за надання правничої допомоги, передбаченої пунктом 1.1. Додатку № 6, є фіксованим, незалежно від вчинених Адвокатським об`єднанням дій та складених документів.
За надання правничої допомоги, передбаченої пунктом 1.1. Додатку № 6 у суді апеляційної інстанції, Клієнт сплачує суму, вказану в акті приймання-передачі наданих послуг, за весь перелік послуг, протягом 30 (тридцяти) календарних днів, з дня ухвалення судового рішення судом апеляційної інстанції.
Актом приймання-передачі наданої правничої допомоги від 26 червня 2023 року засвідчено належне надання Адвокатським об`єднанням послуг (виконання робіт) правничої допомоги в рамках Додатку № 6 від 16.06.2023 до Договору про надання правничої (правової) допомоги від 01.11.2022
Таким чином, матеріалами справи підтверджується надання адвокатом правничої допомоги в суді апеляційної інстанції, яка фактично обмежилась поданням до суду апеляційної інстанції 26 червня 2023 року відзиву на апеляційну скаргу.
Водночас, колегія суддів зазначає, що суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.
При визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченому адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціні позову та (або) значенню справи.
Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що зазначено у рішенні від 23 січня 2014 року у справі «East/West Alliance Limited» проти України» (заява № 19336/04), заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим.
У зазначеному рішенні ЄСПЛ також підкреслено, що угода, за якою клієнт адвоката погоджується сплатити в якості гонорару певний відсоток від суми, яку присудить позивачу суд - у разі якщо така сума буде присуджена та внаслідок якої виникають зобов`язання виключно між адвокатом та його клієнтом, не може бути обов`язковою для Суду, який повинен оцінити рівень судових та інших витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично, але й також - чи була їх сума обґрунтованою.
Крім того, у пункті 154 рішення Європейського суду з прав людини у справі Lavents v. Latvia (заява 58442/00) зазначено, що згідно зі статтею 41 Конвенції Суд відшкодовує лише ті витрати, які, як вважається, були фактично і обов`язково понесені та мають розумну суму.
Визначаючись із відшкодуванням понесених витрат на правничу допомогу, суд не зобов`язаний присуджувати стороні всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.
Велика Палата Верховного Суду вказала на те, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін (пункт 21 додаткової постанови Великої Палати Верховного Суду від 19 лютого 2020 року у справі № 755/9215/15-ц).
Дослідивши наявні у матеріалах справи документи на підтвердження обґрунтованості розміру понесених судових витрат на професійну правничу допомогу, з урахуванням заперечень відповідача, апеляційний суд приходить до висновку, що заявлені витрати на правову допомогу у розмірі 5000,00 грн. не є співмірними із складністю справи та фактично витраченим часом на виконання адвокатом робіт (наданих послуг).
Отже, з огляду на зазначене та виходячи з принципу обґрунтованості й пропорційності розміру судових витрат до предмета спору, співмірності розміру судових витрат зі складністю справи та наданих адвокатом послуг, часом, витраченим адвокатом на надання відповідних послуг, обсягом наданих послуг, ціною позову та значенням справи для сторони, колегія суддів доходить висновку про наявність правових підстав для стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача витрат на професійну правничу допомогу, понесених у суді апеляційної інстанції, в розмірі прожиткового мінімуму для працездатних осіб станом на 2022 рік , що становить 2481,00 грн.
Відповідно до положень статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 292, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року – залишити без задоволення. 
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БІМ ФОРС» до Головного управління ДПС в Одеській області, Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії – залишити без змін.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (вул. Семінарська, 5, м. Одеса, 65044, код ЄДРПОУ ВП 44069166) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «БІМ ФОРС» (8 км автошляху Санкт-Петербург-Київ-Одеса, сільрада Усатівська, Біляївський р-н, Одеська обл., 67663, код ЄДРПОУ 43519155) понесені судові витрати на професійну правничу допомогу в суді апеляційної інстанції в розмірі 2481,00 грн. (дві тисячі чотириста вісімдесят одна гривня 00 копійок).
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Верховного Суду.

Головуючий суддя:                                                              М. П. Коваль

Суддя:                                                                                     І.О. Турецька 

        Суддя:                                                                                     Л.Є. Зуєва