ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 липня 2023 р.	Справа № 440/9831/22	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Бартош Н.С.,
Суддів: Присяжнюк О.В. ,  Подобайло З.Г. ,
за участю секретаря судового засідання Дуднік Н.Р.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду (головуючий суддя І інстанції: С.С. Сич) від 02.03.2023 року по справі № 440/9831/22
за позовом         Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  
до         Головного управління ДПС у Полтавській області  ,         Державної податкової служби України      
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:
Позивач, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , звернулась до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України, у якій, з урахуванням уточнень, просила:
-          визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7080697/3342214002 від 19.07.2022; 
-          зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних складену податкову накладну №1 від 08.02.2022, датою її подання.
В обґрунтування позовних вимог зазначила, що рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7080697/3342214002 від 19.07.2022 є протиправним та підлягає скасуванню, а податкова накладна №1 від 08.02.2022 підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки платником податків надано контролюючому органу всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарської операції за податковою накладною, у реєстрації якої відмовлено.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 02.03.2023 року адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19 липня 2022 року №7080697/3342214002.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 08 лютого 2022 року №1, подану на реєстрацію ФОП ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) 15 липня 2022 року.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь позивача судові витрати зі сплати судового збору в сумі 1240 грн. 50 коп.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь позивача судові витрати зі сплати судового збору в сумі 1240 грн. 50 коп. 
Відповідач, Головне управління ДПС у Полтавській області, не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права.
Вказує, що задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов до неправомірного висновку про їх обґрунтованість. Зазначив, що дії Комісії узгоджуються з приписами Податкового кодексу України та спрямовані на забезпечення виконання покладених на неї функцій, а тому відповідачем правомірно, на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України прийнято рішення про відмову в реєстрації спірної податкової накладної позивача в ЄРПН. Зазначив, що зупинення реєстрації податкової накладної здійснено у відповідності та на виконання вимог Порядку зупинення реєстрації ПН/РК №1165. Вказує, що підставою для відмови в оскаржуваному рішенні стало ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур /інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Зокрема, позивачем не надано первинні документи, які б могли підтвердити підставу виписки податкової накладної (відсутня видаткова накладна).
Позивач письмовий відзив на апеляційну скаргу не надав.
Сторони про дату, час та місце розгляду справи були повідомлені у визначеному законом порядку.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, що позивач   зареєстрована як фізична особа-підприємець 07.07.2009, основним видом економічної діяльності позивача є 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців /том 1 а.с. 159-163/.
15.07.2022 позивачем подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 08.02.2022 (отримувач (покупець) ТОВ "Компанія Прометей") на соняшник, код УКТ ЗЕД - 120600, кількістю 45,3200085 т на загальну суму 951184,27 грн., в тому числі     ПДВ - 116812,10 грн. /том 1 а.с. 8-9, 148, 151/.
За результатами розгляду податкової накладної №1 від 08.02.2022 контролюючий орган 15.07.2022 через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України, версія 2.3.8.40" направив ФОП ОСОБА_1 квитанцію, у якій зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 08.02.2022 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" /том 1 а.с.148/.
ФОП ОСОБА_1 направлено контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 15.07.2022 №1, у якому зазначено, що ФОП ОСОБА_1 з 2020 року є виробником сільськогосподарської продукції згідно виду діяльності за КВЕД-2010 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. У користуванні підприємця станом на 01.01.2021 знаходиться 68,5746 га землі. Наявність земельних ділянок підтверджується витягом з державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності та договорами оренди /том 1 а.с. 147/.
До цього повідомлення позивачем додано документи, копії яких містяться у                 матеріалах справи /том 2 а.с. 6-49/, у тому числі, письмові детальні пояснення вих. №14 від 15.07.2022 /том 2 а.с. 49/.
19.07.2022 комісією ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №7080697/3342214002 про відмову у реєстрації податкової накладної від 08.02.2022 №1 /том 1 а.с. 14-15, 154/.
За змістом вказаного рішення підставою для відмови в реєстрації податкової накладної зазначено "ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), в тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних". Додаткова інформація: "не надано первинних документів, які б могли підтвердити підставу виписки ПН (відсутня ВН)".
Позивач не погодився з вказаним рішенням та 28.07.2022 подав на нього скаргу до ДПС України /а.с. 16/. До цієї скарги позивач додав документи, копії яких наявні у матеріалах справи /том 1 а.с. 19-71/.
Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 12.08.2022 №31301/3342214002/2, яке прийнято комісією Державної податкової служби України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, скаргу ФОП ОСОБА_1 залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних залишено без змін /том 1 а.с. 14, 152/.
Не погодившись з рішенням податкового органу про відмову у реєстрації податкової накладної позивач звернувся до суду із даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов до висновку, що  оскаржуване рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняте без урахування всіх обставин, що мають значення для його прийняття, тобто необґрунтовано, а отже є протиправним та підлягає скасуванню. З метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструватив Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 08 лютого 2022 року №1, подану на реєстрацію ФОП ОСОБА_1 15 липня 2022 року.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції та відхиляє доводи апелянта, з огляду на наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
За змістом п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246).
Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Відповідно до п.п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 (далі за текстом - Порядок № 1165).
За визначенням п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до п.п. 3-5 Порядку № 1165 податкова накладна, яка не відповідає критеріям (ознакам) безумовної реєстрації, підлягає перевірці на предмет ризиковості господарських операцій в аспекті наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання податкового обов`язку.
Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
При цьому, у рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Право на оскарження в судовому порядку Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника випливає з норм пункту 6 Порядку №1165, за якими у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Право на звернення до суду також передбачено в затвердженій формі Рішення (додаток 4 до Порядку №1165), а саме "Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку".
Наведене вище узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, яка була викладена у постановах Верховного Суду від 16 грудня 2020 року у справі № 340/474/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/10988/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/11321/20.
В силу приписів п. 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктом 11 Порядку № 1165 регламентовано, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Наведені норми дають підстави для висновку, що законодавець встановлює перелік інформації, обов`язкової для фіксації у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної.
Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою.
Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до п. 25 Порядку № 1165, комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 яких до цих Критеріїв віднесено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 разів, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Аналогічний перелік документів визначено пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі Порядок № 520), яким визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2, 3, 4, 5, 6, 7, 9, 11 Порядку № 520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “Про електронні довірчі послуги” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Таким чином, з аналізу вищевикладених приписів вбачається, що реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена з підстав відповідності критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснених операцій.
При цьому, колегія суддів зазначає, що законодавець визначив два етапи реєстрації податкових накладних: перший - це зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттями рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, та другий - це сам етап прийняття рішення податковим органом.
Отже, рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих підприємством документів.
Колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Вирішуючи питання щодо законності рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, суд вказує, що зупинення її реєстрації за своїм змістом є передумовою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Обов`язок надання документів платником податків кореспондує з правом контролюючого органу на витребування в платника податків певних документів у передбачених законом випадках. Водночас, податковий орган під час витребування від платника податків документів, має визначити їх перелік, платник податку має чітко розуміти що саме від нього вимагає орган владних повноважень та мати можливість передбачати наслідки своєї поведінки в залежності від виконання чи невиконання вимоги контролюючого органу. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв оцінки призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не довільно, на власний розсуд. Відсутність чіткої вимоги податкового органу до платника податків стосовно надання певного документу виключає можливість визнання правомірним застосування до такого платника негативних наслідків через невиконання такої вимоги.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 30.01.2020 року у справі № 300/148/19.
Тобто, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного переліку документів, які позивач має надати, без наведення такого переліку рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Як встановлено під час розгляду справи, за результатами розгляду податкової накладної №1 від 08.02.2022 контролюючий орган 15.07.2022 через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України, версія 2.3.8.40" направив ФОП ОСОБА_1 квитанцію, у якій зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 08.02.2022 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" /том 1 а.с.148/.
Надаючи правову оцінку зазначеним підставам для зупинення реєстрації складеної позивачем податкової накладної, суд звертає увагу на те, що Порядок №1165 не містить вимоги про прийняття контролюючим органом окремого рішення з питання зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
Водночас, виходячи з наведених вище положень пунктів 10, 11 Порядку №1165, зміст такого рішення наводиться податковим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Дослідивши залучену до матеріалів справи копію квитанції суд встановив, що у ній не зазначено вимог до платника податків в частині надання конкретних пояснень та документів з метою реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Вказане позбавляє можливості визначення платником податку порядку своїх дій, які він має вчинити з метою прийняття контролюючим органом позитивного рішення про реєстрацію податкової накладної у ЄРПН.
Разом із тим, враховуючи зміст квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної та відсутність конкретизації, які саме документи позивачу слід подати податковому органу, ФОП ОСОБА_1 направила контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 15.07.2022 №1, у якому зазначено, що ФОП ОСОБА_1 з 2020 року є виробником сільськогосподарської продукції згідно виду діяльності за КВЕД-2010 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. У користуванні підприємця станом на 01.01.2021 знаходиться 68,5746 га землі. Наявність земельних ділянок підтверджується витягом з державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності та договорами оренди /том 1 а.с. 147/.
До цього повідомлення позивачем додано документи, копії яких містяться у матеріалах справи /том 2 а.с. 6-49/, у тому числі,     письмові детальні пояснення вих. №14 від 15.07.2022 /том 2 а.с. 49/, у яких вказано, що відповідно до умов договору поставки №66710 від 04.02.2022 між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ "Компанія Прометей" відвантаження товару відбулося 08.02.2022, платіжне доручення №777 від 10.02.2022 на суму 200000 грн., в тому числі ПДВ 24561,40 грн., платіжне доручення №581 від 14.02.2022 на суму 100000 грн. в тому числі ПДВ 12280,70 грн., платіжне доручення №5 від 15.02.2022 на суму 514000 грн., в тому числі ПДВ 63122,81 грн. На суму поставки була складена податкова накладна №1 від 08.02.2022 та направлена на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних. Крім того, у поясненнях зазначено, що посівні площі у 2021 році склали: соняшник - 46,0487 га, просо - 15,2292 га, пшениця - 7,2967 га. Для посіву використано власний посівний матеріал. Акт списання № 1 від 17.05.2021додається до повідомлення про надання пояснень. З метою збільшення врожайності сільськогосподарських культур було придбано добрива у ТОВ "Агропрогрес Плюс" (код ЄДРПОУ 35314117) згідно накладної № 23 від 31.05.2021. Для виконання всіх технологічних процесів, пов`язаних з виробництвом сільськогосподарської продукції, ФОП ОСОБА_1 отримує послуги від ТОВ "Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи" (код ЄДРПОУ 37845209) за договором №02/012020 від 02.02.2020 та уклала договір підряду з ФГ "Федорівна і Ко". Виконання робіт від ТОВ "Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи" (код ЄДРПОУ 37845209) підтверджується актами виконаних робіт, які додаються до повідомлення про надання пояснень. Всі постачальники є платниками податку на додану вартість, що має відображення у ЄРПН. Зберігання готової продукції, зберігання ТМЦ здійснюється в орендованому виробничому нежитловому приміщенні на підставі договору суборенди нежитлового приміщення № 02/01-2020 від 02.01.2020     між ФГ "Федорівка і ко" та ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 .
Разом із цими поясненнями позивачем було надано до контролюючого органу копії таких документів: інформаційної довідки №278080486, сформованої 05.10.2021 /том 2 а.с. 6-7/; договору суборенди землі від 12.07.2017, укладеного між позивачем (суборендар) та ОСОБА_2 (суборендодавець) /том 2 а.с. 8-11/; договору суборенди землі від 12.07.2017, укладеного між позивачем (суборендар) та ОСОБА_2 (суборендодавець) /том 2 а.с. 12-15/; договору суборенди землі від 09.11.2017, укладеного між позивачем (суборендар) та ОСОБА_2 (суборендодавець) /том 2 а.с. 16-19/; акту №КО00-000001 про витрати насіння та садивного матеріалу за 17.05.2021 /том 2 а.с. 20-21/; накладної №23 від 31.05.2021, виписаної позивачу постачальником ТОВ "Агропрогрес плюс" /том 2 а.с. 22-23/; договору №02/01 про надання послуг від 02.01.2020, укладеного між позивачем (замовник) та ТОВ "Агропромисловий комплекс Докучаєвській черноземи" (виконавець) /том 2 а.с. 24-25/; актів виконаних робіт №43 від 30.04.2021, №10 від 30.04.2021, №40 від 31.05.2021, №10 від 30.06.2021, №1 від 16.10.2021, складених між позивачем (замовник) та ТОВ "Агропромисловий комплекс Докучаєвській черноземи" (виконавець) /том 2 а.с. 29-38/; рахунку №1 від 16.10.2021 /том 2 а.с. 37-38/; договору підряду №1/2021 від 04.01.2021, укладений між позивачем (замовник) та ФГ "Федорівка і Ко" (підрядник) /том 2 а.с. 26-28/; договору №02/01-2020 суборенди нежитлової будівлі (ангару) від 02.01.2020, укладеного між позивачем (суборендар) та ФГ "Федорівка і Ко" (орендодавець) /том 2 а.с. 39-41/; платіжних доручень (платник - ТОВ "Компанія Прометей", одержувач - ОСОБА_1 ФОП) №777 від 10.02.2022, №581 від 14.02.2022, №5 від 15.02.2022 /том 2 а.с. 42-47/.
Також, позивач не погодився з оскаржуваним у цій справі рішенням, 28.07.2022 подав на нього скаргу до ДПС України та до цієї скарги позивач додав документи, копії яких наявні у матеріалах справи /том 1 а.с. 16, 19-71/, а саме:
- договору поставки сільськогосподарської продукції №66710 від 04.02.2022, укладеного між     ТОВ "Компанія Прометей" (покупець) та ФОП ОСОБА_1 (продавець або постачальник), за умовами якого продавець зобов`язується передати у власність покупцю сільськогосподарську продукцію (у подальшому - товар). Найменування та загальна кількість товару, що поставляється за даним договором, визначається сторонами у специфікації, що додається до договору та є його невід`ємною частиною (надалі "специфікація"). Згідно з п. 2.1 договору базисні показники якості товару, який є предметом даного договору, встановлюється специфікацією. Пунктом 3.1 договору передбачено, що кількість та ціна товару, що поставляється за даним договором, встановлюється специфікацією. Ціна товару може змінюватися відповідно до п. 2.4 даного договору.     Згідно з пунктами 4.1, 4.2 умови поставки товару будуть визначені сторонами у специфікації до договору на відповідну партію товару. Поставка товару може здійснюватися на умовах ЕХW, FCA, CРТ ( в розмінні "Інкотермс-2010"). Поставка товару здійснюється окремими частинами (партіями) автомобільним транспортом. За умовами пункту 4.8 договору для підтвердження поставки продавцем надаються наступні документи: рахунок-фактура на товар, що поставляється за договором із зазначенням кількості товару, ціни без ПДВ, загальної суми без ПДВ, суми ПДВ, всього до сплати; видаткова накладна на товар, податкова накладна, виписана на товар та зареєстрована в ЄРПН відповідно до діючого законодавства України; товарно-транспортні накладні, що оформлені відповідно до чинного законодавства. Порядок розрахунків визначено розділом 5 цього договору. Даний договір набирає чинності з моменту підписання уповноваженими представниками сторін, скріплення печатками сторін та діє до 11.02.2022, а в частині зобов`язань, що виникли до цієї дати - до повного їх виконання відповідними       сторонами /том 1 а.с. 63, 65-68/.
- специфікації №1 від 04.02.2022 додаток до договору поставки сільськогосподарської продукції №66710 від 04.02.2022, за змістом якої сторони уклали цей додаток до договору поставки про таке: постачальник передає, а покупець приймає у власність товар, а саме соняшник кількістю 45,32 т ціною за 1 тону товару з ПДВ - 20988,18 грн. загальною вартістю з ПДВ - 951184,32 грн., в тому числі     ПДВ - 116812,11 грн. Пунктом 2 цієї специфікації визначені базові показники, яким має відповідати якість товару, умови поставки та строк поставки товару - до 11.02.2022 включно /том 1 а.с. 69/;
- видаткової накладної №1 від 08.02.2022, складеної постачальником ФОП ОСОБА_1 покупцю     ТОВ "Компанія Прометей" на товар - соняшник кількістю 45,32 т за ціною з                   ПДВ 20988,18 грн., на загальну суму 951184,32 грн., у тому числі ПДВ - 116812,11 грн. /том 1 а.с. 61-62/;
- товарно-транспортної накладної №Р1 від 08.02.2022 (замовник та вантажоодержувач: ТОВ "Компанія Прометей", вантажовідправник: ФОП ОСОБА_1 , автомобільний перевізник: ТОВ "ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН", на перевезення соняшнику кількістю 23,3 т     та товарно-транспортної накладної № Р1 від 08.02.2022 (замовник та вантажоодержувач: ТОВ "Компанія Прометей", вантажовідправник: ФОП ОСОБА_1 , автомобільний перевізник: ТОВ "ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН", на перевезення соняшнику кількістю 22,02 т /том 1 а.с. 63, 70, 71/;
- платіжного доручення №777 від 10.02.2022 із зазначенням платника - ТОВ "Компанія Прометей", одержувача - ФОП ОСОБА_1 на загальну суму 200000,00 грн.,                призначення платежу: оплата за соняшник зг.рах. №1 від 07.02.2022, у т.ч. ПДВ 14% - 24561,40 грн. /том 1 а.с. 55, 234/;
- платіжного доручення №581 від 14.02.2022 із зазначенням платника - ТОВ "Компанія Прометей", одержувача - ФОП ОСОБА_1 на загальну суму 100000,00 грн.,                   призначення платежу: оплата за соняшник зг.рах. №1 від 07.02.2022, у т.ч. ПДВ 14% - 12280,70 грн. /том 1 а.с. 57, 58/;
- платіжного доручення №5 від 15.02.2022 із зазначенням платника - ТОВ "Компанія Прометей", одержувача - ФОП ОСОБА_1 на загальну суму 514000,00 грн.,                  призначення платежу: оплата за соняшник зг.рах. №1 від 07.02.2022, у т.ч. ПДВ - 63122,81 грн. том 1 а.с. 59, 60/;
- інформаційної довідки з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна №278080486 від 05.10.2021 щодо об`єкта нерухомого майна - земельної ділянки з кадастровим номером 5321682900:00:003:0834 площею 2,4627 га для ведення товарного сільськогосподарського виробництва, власник ОСОБА_3 ,                 орендар ОСОБА_1 , право оренди землі зареєстровано 01.08.2018, строк дії: 31.12.2066 /том 1 а.с. 19-20/;
- договору суборенди землі від 12.07.2017, укладеного між ОСОБА_2     (суборендодавець) та ОСОБА_1 (суборендар) про те, що суборендодавець згідно договору оренди надає, а суборендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку (кадастровий номер 5321683600:00:001:0499) для ведення фермерського господарства, яка знаходиться за межами населених пунктів на території Нижньоланнівської сільської ради Карлівського району Полтавської області. Пунктом 2 вказаного договору визначено, що в суборенду передається земельна ділянка загальною площею 4,8340 га, у томі числі ріллі - 4,8340 га /том 1 а.с. 21-24/;
- договору суборенди землі від 12.07.2017, укладеного між ОСОБА_2 (суборендодавець) та ОСОБА_1 (суборендар) про те, що суборендодавець згідно договору оренди надає, а суборендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку (кадастровий номер 5321685600:00:005:0024) для ведення фермерського господарства, яка знаходиться за межами населених пунктів на території Халтуринської сільської ради Карлівського району Полтавської області. Пунктом 2 вказаного договору визначено, що в                             суборенду передається земельна ділянка загальною площею 15,2292 га, у томі числі ріллі -          15,2292 га /том 1 а.с. 25-28/;
- договору суборенди землі від 09.11.2017, укладеного між ОСОБА_2 (суборендодавець) та ОСОБА_1 (суборендар) про те, що суборендодавець згідно договору оренди надає, а суборендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку (кадастровий номер 5321681600:00:002:0799) для ведення фермерського господарства, яка знаходиться за межами населених пунктів на території Климівської сільської ради Карлівського району Полтавської області. Пунктом 2 вказаного договору визначено, що в суборенду передається земельна ділянка загальною площею 46,0487 га, у томі числі ріллі - 46,0487 га /том 1 а.с. 29-32/;
- акту №КО00-000001 про витрати насіння та садивного матеріалу за 17 травня 2021             року, яким підтверджено витрати позивачем насіння соняшнику для засівання площі                     46,0487 га /том 1 а.с. 33-34/;
- накладної №23 від 31.05.2021, виписаної постачальником ТОВ "Агропрогрес плюс" позивачу на вінкропс Актив та вінкропсГуміасід /том 1 а.с. 35-36/;
- договору №02/01 про надання послуг від 02.01.2020, укладеного між ТОВ "Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи" (виконавець) та ФОП ОСОБА_1 (замовник), за умовами якого виконавець зобов`язується за завданням замовника протягом визначеного в договорі строку надавати за плату послуги: надання допоміжних послуг у рослинництві шляхом обробітку ґрунту, посіву, механічного внесення добрив, догляду за посівами та їх обробіток ЗЗР, а також збирання, транспортування та доведення до належної якості з метою зберігання або продажу відповідно до діючого ДСТУ за звичайними цінами та розцінками, з власним пальним, насінням, мінеральними добривами та ЗЗР згідно технології виробництва в сільському господарстві, а також інші допоміжні послуги для забезпечення мети діяльності /том 1 а.с. 37-38/;
- акта виконаних робіт №43 від 30.04.2021, складеного постачальником ТОВ "Агромпромисловий комплекс "Докучаєвські чорноземи" позивачу на послуги трактора (обробіток грунту) та с/г послуги (догляд за посівами) /том 1 а.с. 42-43/;
- акта виконаних робіт №10 від 30.06.2021, складеного постачальником ТОВ "Агромпромисловий комплекс "Докучаєвські чорноземи" позивачу ФОП ОСОБА_1 , на послуги трактора (догляд за посівами)      /том 1 а.с. 44-45, 48, 49/;
- акта виконаних робіт №40 від 31.05.2021, складеного     постачальником ТОВ "Агромпромисловий комплекс "Докучаєвські чорноземи" позивачу ФОП ОСОБА_1 , на послуги трактора (догляд за посівами), послуги трактора (обробіток ґрунту) /том 1 а.с. 46-47/;
- акта виконаних робіт №1 від 16.10.2021, складеного     постачальником ТОВ "Агромпромисловий комплекс "Докучаєвські чорноземи" позивачу ФОП ОСОБА_1 , на послуги комбайна (збір урожаю) /том 1 а.с. 50-51/;
- договору підряду №01/2021 від 04.01.2021, укладеного між ФОП ОСОБА_1 (замовник) та ФГ "Федорівка і Ко" (підрядник), за умовами якого підрядник зобов`язується виконати роботи, пов`язані з обробітком та посівом сільгоспкультур на земельних ділянках, які належить замовнику на праві оренди та суборенди, що підтверджуються договорами суборенди земельних ділянок б/н від 12.07.2017 року б/н від 12.07.2017 року та б/н від 09.11.2017 року, та розташовані в межах Мартенівської та Ланнівської територіальної громади (далі - об`єкт), згідно із затвердженим кошторисом /том 1 а.с. 39-41/;
- договору №02/01-2020 суборенди нежитлової будівлі (ангару) від 02.01.2020, укладеного між ФОП ОСОБА_1 (суборендар) та ФГ "Федорівка і Ко" (орендодавець), який регулюються правовідносини пов`язані із переданням орендодавцем суборендареві за плату у користування для здійснення суборендарем його діяльності частини нежитлової будівлі (ангару) (надалі іменуються" приміщення, що орендується"): приміщення, що надається у суборенду, - 1/3 частина ангару для зберігання зернової продукції, адреса: АДРЕСА_1 , загальна площа: 1521,7 м2; площа, яка надається у суборенду становить 507,2 м2, балансова вартість приміщення: 532200,00 грн. Строк суборендного користування за цим договором становить 10 років з моменту підписання цього договору /том 1 а.с. 53-54/.
Відповідно до приписів 1 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність" господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частин 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Відповідно до абзацу другого пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 (далі - Положення №88), господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Таким чином, факт здійснення господарських операцій повинен підтверджуватися первинними документами (накладними, актами приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг), тощо), які містять відомості про такі господарські операції та відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Позивач надав до контролюючого органу разом із скаргою копію видаткової накладної №1 від 08.02.2022, складеної постачальником ФОП ОСОБА_1 покупцю  ТОВ "Компанія Прометей" на товар - соняшник кількістю 45,32 т за ціною з ПДВ 20988,18 грн., на загальну суму 951184,32 грн., у тому числі ПДВ - 116812,11 грн. /том 1 а.с. 61-62/;
Отже, платник податку ФОП ОСОБА_1 після настання першої з умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 ПК України (у даному випадку дата відвантаження товару, яка підтверджена видатковою накладною №1 від 08.02.2022 та товарно-транспортними накладними від 08.02.2022), відповідно до пунктів 201.7, 201.10 статті 201 ПК України був зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рахунок/фактура не є первинним документом бухгалтерського обліку у розумінні статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність", позивачем було надано до ДПС України видаткову накладну та товарно-транспортні накладні, що зазначені вище, які підтверджують подію відвантаження товару, а наявність чи відсутність складських документів не впливає на обов`язок позивача скласти та подати на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну, відвантаження якої у цьому випадку підтверджено видатковою накладною №1 від 08.02.2022, тому суд критично оцінює доводи ДПС України про     ненадання позивачем первинних документів щодо постачання/придбання товар/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі, рахунки-фактури/інвойси /том 1 а.с. 17/.
Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Також колегія суддів зазначає, що оцінка реальності господарських операцій по спірній податковій накладній контролюючим органом повинна надаватися лише під час проведення документальної перевірки підприємства позивача, а не під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Згідно з правовими висновками постанови Верховного Суду від 02.07.2019р. по справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19) загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
У пункті 75 постанови Верховного Суду від 17.12.2018р. по справі №509/4156/15-а (адміністративне провадження №К/9901/7504/18) міститься правовий висновок, у силу якого адміністративний суд під час перевірки правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, повинен надати правову оцінку тим обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, а не тим, які в подальшому були виявлені суб`єктом владних повноважень для доведення правомірності (виправдання) свого рішення.
Колегія суддів зауважує, що в силу ч. 2 ст. 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд, відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Натомість, оспорюване у цій справі рішення суб`єкта владних повноважень не містить чіткого визначення підстав та мотивів для його прийняття, що в свою чергу свідчить про необґрунтованість такого рішення.
Колегія суддів зазначає, що оскаржене рішення контролюючого органу не відповідає вимогам умотивованості, адже містить лише загальні твердження про ненаданням платником податків копій документів, але цій обставині судом надана оцінка та встановлено, що така підстава є неправомірною.
Податковим органом у ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкової накладної, складеної підприємством позивача, у ЄРПН.
Враховуючи безпідставність зупинення реєстрації спірної податкової накладної колегія суддів зазначає, що прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії про відмову у її реєстрації, а отже, оскаржуване рішення відповідача про відмову у реєстрації спірної податкової накладної є незаконним.
Згідно із вимогами ч. 2 ст. 77 КАС України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Тобто, особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок (тягар) доказування в спорі покладається на відповідача - суб`єкта владних повноважень, який повинен надати докази, що свідчать про правомірність його дій, законність прийнятих рішень.
Відповідач, заперечуючи проти позову, в порушення вимог ч. 2 ст. 77 КАС України, не надав жодних належних і допустимих доказів на підтвердження законності та обґрунтованості оскаржуваного рішення.
На підставі вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо обґрунтованості заявлених позовних вимог в частині скасування оскаржуваного рішення.
Як встановлено ч. 1 ст. 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
При здійсненні судочинства суди застосовують Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод та практику Європейського суду з прав людини як джерело права (ст. 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини").
У відповідності до приписів ст. 6 Конвенції, кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру.
Згідно зі ст. 13 Конвенції, кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
При цьому Європейський суд з прав людини у рішенні від 29 червня 2006 року у справі "Пантелеєнко проти України" зазначив, що засіб юридичного захисту має бути ефективним, як на практиці, так і за законом.
У рішенні від 31 липня 2003 року у справі "Дорани проти Ірландії" Європейський суд з прав людини зазначив, що поняття "ефективний засіб" передбачає запобігання порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.
При чому, як наголошується у рішенні Європейського суду з прав людини у справі "Салах Шейх проти Нідерландів", ефективний засіб - це запобігання тому, щоб відбулося виконання заходів, які суперечать Конвенції, або настала подія, наслідки якої будуть незворотними. При вирішенні справи "Каіч та інші проти Хорватії" (рішення від 17 липня 2008 року) Європейський Суд з прав людини вказав, що для Конвенції було б неприйнятно, якби стаття 13 декларувала право на ефективний засіб захисту але без його практичного застосування. Таким чином, обов`язковим є практичне застосування ефективного механізму захисту. Протилежний підхід суперечитиме принципу верховенства права.
Отже, обраний судом спосіб захисту порушеного права має бути ефективним та забезпечити реальне відновлення порушеного права.
Відповідно до вимог п. 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Відповідно до пункту 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Оскільки територіальним управлінням ДПС протиправно відмовлено у реєстрації податкової накладної, належним способом захисту прав позивача є саме зобов`язання ДПС України здійснити реєстрацію останньої.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини.
Отже, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції в повному обсязі досліджено положення нормативних актів, що регулюють спірні правовідносини та дійшов вірного висновку про задоволення позовних вимог.
У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.
Відповідно до ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягають касаційному оскарженню:                      1) рішення, ухвали суду першої інстанції та постанови, ухвали суду апеляційної інстанції у справах, рішення у яких підлягають перегляду в апеляційному порядку Верховним Судом;                  2) судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження), крім випадків, якщо: а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовчої практики; б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи; в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу; г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.
Враховуючи те, що справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження, рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02.03.2023 по справі №440/9831/22 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України відповідно до вимог  ст.327, ч.1 ст.329 КАС України.  

Головуючий суддя 	(підпис)	Н.С. Бартош	
Судді	(підпис)  (підпис) 	О.В. Присяжнюк    З.Г. Подобайло   	
Повний текст постанови складено  03.08.2023 року.