ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 жовтня 2023 року 
м. Київ
справа № 380/4146/22
адміністративне провадження № К/990/26643/22  

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Олендера І.Я.,
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроном центр» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про визнання протиправними та скасування рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроном центр» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.09.2022 (головуючий суддя - Шинкар Т.І., судді: Іщук Л.П.,                            Обрізко І.М.) у справі №380/4146/22.

встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Агроном центр» (далі - ТОВ «Агроном центр») звернулося до Львівського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило суд:

скасувати рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області № 3390561/38738473 від 18.11.2021, № 3390186/38738473 від 18.11.2021, № 3390562/38738473 від 18.11.2021, № 3390190/38738473 від 18.11.2021,                                     № 3390557/38738473 від 18.11.2021, № 3390558/38738473 від 18.11.2021, № 3390556/38738473 від 18.11.2021, № 3391001/38738473 від 18.11.2021, № 3391002/38738473 від 18.11.2021,                                    № 3390185/38738473 від 18.11.2021, № 3390189/38738473 від 18.11.2021, № 3390999/38738473 від 18.11.2021, № 3390559/38738473 від 18.11.2021, № 3390188/38738473 від 18.11.2021,                                 № 3390187/38738473 від 18.11.2021, № 3390998/38738473 від 18.11.2021, № 3391000/38738473 від 18.11.2021, № 3390560/38738473 від 18.11.2021;

зобов`язати зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних: податкову накладну № 17 від 05.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 44 від 02.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 9 від 05.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 2 від 02.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 14 від 05.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 15 від 08.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 34 від 05.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 27 від 15.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 51 від 01.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 30 від 03.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 31 від 04.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 18 від 06.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 3 від 04.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 45 від 04.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 1 від 01.02.2021 датою її подання, а саме: 25.02.2021; податкову накладну № 35 від 02.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 29 від 15.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021; податкову накладну № 38 від 05.02.2021 датою її подання, а саме: 26.02.2021.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 14.04.2022 позов задоволено.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.09.2022 рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове судове рішення, яким в позові відмовлено.

Не погодившись з висновками суду апеляційної інстанції, ТОВ «Агроном центр» звернулось з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.09.2022 та залишити в силі рішення Львівського окружного адміністративного суду від 14.04.2022.

У доводах касаційної скарги позивач зазначає, що судом апеляційної інстанції ухвалено оскаржуване рішення з неправильним застосуванням норм пункту 187.1. статті 187 Податкового кодексу України, статті 201 Податкового кодексу України, пунктів 10, 11 Порядку №1165, пунктів 4, 5, 9, 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (надалі - Порядок №520) без урахування висновків щодо застосування вказаних норм у подібних правовідносинах, які викладено у постановах Верховного Суду від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 08.02.2022 у справі №380/8213/21, від 20.01.2022 у справі №140/4162/21, від 03.11.2021 у справі №360/2460/20, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 08.02.2022 у справі №380/8213/21, від 18.11.2021 у справі №380/3498/20, від 27.07.2022 у справі №520/15348/2020. Також вказує, що надані первинні документи підтверджували та розкривали суть господарських операцій, на виконання яких було складено податкові накладні та які були надані податковому органу, однак без належних підстав такі не були враховані відповідачем при прийнятті рішень про відмову у реєстрації податкових накладних. 

У відзиві на касаційну скаргу ГУ ДПС у Львівській області зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судом надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ТОВ «Агроном центр» зареєстроване як юридична особа 29.05.2013, серед видів діяльності основний 10.12 виробництво м`яса свійської птиці.

Для ведення господарської діяльності позивач використовує виробничі потужності, які розміщені по вул. Шкільна, 9В в селі Убині Львівського району (раніше - Кам`янка-Бузького району) Львівської області, а також по вулиці Фабричній, 19 у місті Пустомити Львівської області, а саме: цех по забою і патранню м`яса птиці, цех по переробці та зберіганню м`яса птиці, конвеєр транспортування птиці потужністю 5000 шт/год, лінію забою та потрошіння тушки птиці продуктивністю 5000 шт/год, обрізувач лап на поворотній дузі, скидувач лап, стіл підйомний, утилізатор термічний і т. ін., курників, які розміщені в м. Пустомити Львівської області по вул. Фабричній 19.

Для доставки живої птиці, а також м`яса птиці і субпродуктів позивач використовує вантажний транспорт, а саме: сідлові тягачі та вантажні автомобілі, причепи тентовані, причепи рефрижератори, фургони. Наведені основні засоби Товариство орендує в ТОВ «Агро Сев». Середньооблікова чисельність працівників позивача складає 115 працівників.

В межах здійснення господарської діяльності ТОВ «Агроном центр»  уклало договори з покупцями: ТОВ «Делайт Продакт», ТОВ «Сіті Стронг», ТОВ «Агро Трейдінг Лімітед», ТОВ «КФ» Фабрика Органічних Добрив» (в подальшому перейменоване в ТОВ «Органік Збут»), ТОВ «Агрохім Технолоджі», ТОВ «Право-2014», ТОВ «Клевер Маркет», ТОВ «Терранова Агро», ТОВ «Профуна», ТОВ «Крамар ЛТД», ТОВ «С.К.С.». Предметом цих договорів є обов`язок Товариства передати у власність покупцю продукцію (м`ясо птиці та/або субпродукти) та зустрічний обов`язок покупця прийняти та оплатити придбану продукцію.

На виконання умов укладених договорів, ТОВ «Агроном центр», у лютому 2021 року відвантажило продукцію, отримало оплату та склало і подало на реєстрацію податкові накладні: №9 від 05.02.2021; №15 від 08.02.2021; №14 від 05.02.2021; №18 від 06.02.2021; №17 від 05.02.2021; №27 від 15.02.202; №29 від 15.02.2021; №3 від 04.02.2021; №2 від 02.02.2021; №31 від 04.02.2021; №1 від 01.02.2021; №30 від 03.02.2021; №34 від 05.02.2021; №35 від 02.02.2021; №38 від 05.02.2021; №45 від 04.02.2021; №44 від 02.02.2021; №51 від 01.02.2021.

Реєстрація вказаних податкових накладних зупинена, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП 0207 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначену в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

ТОВ «Агроном центр» у листопаді 2021 року подало до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо спірних податкових накладних.

18.11.2021 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством: №3390562/38738473, №3390557/38738473, №3390558/38738473, №3390999/38738473, №3390561/38738473, №3391001/38738473, №3391000/38738473, №3390559/38738473, №3390190/38738473, №3390189/38738473, №3390187/38738473, №3390185/38738473, №3390556/38738473, №3390998/38738473, №3390560/38738473, №3390188/38738473, №3390186/38738473, №3391002/38738473. 

Відповідно до пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

За змістом пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Реєстрація спірних податкових накладних була зупинена контролюючим органом з посиланням на те, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/PK в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає Критеріям ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Положеннями пункту 10 Порядку «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком №3 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого з-поміж критеріїв визначено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 № 1245/34216.

У пунктах 4 та 5 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Як визначено у пунктах 9 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Верховний Суд неодноразово висловлював позицію, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Суди попередніх інстанцій у даній справі надали відмінну оцінку обставинам щодо надання позивачем документів стосовно його операцій із контрагентами.

Так, суд першої інстанції дійшов висновку, що пунктом 5 Порядку №520 встановлено вичерпний перелік документів, які необхідні для прийняття рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, однак, ДПС України в направлених Товариству квитанціях не зазначено які саме пояснення та документи повинен подати позивач. При цьому, в матеріалах справи наявні достатні докази, які також надавались позивачем і контролюючому органу, що підтверджується штампом «документ прийнято» на них, та вказують на наявність достатніх підстав для реєстрації спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При прийнятті постанови про відмову в позові суд апеляційної інстанції виходив з того, що оскільки при вирішенні питання щодо реєстрації податкової накладної завдання суду полягає у перевірці наявності достатніх документів для спростування сумнівів контролюючого органу про ризиковість платника податку та ризиковість здійснених операцій, а також чи такі документи були надані контролюючому органу і наскільки обґрунтовані підстави для відмови у врахуванні таких при прийнятті рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, тобто акцент покладено саме на перевірку обґрунтованості прийняття рішення про відмову у реєстрації, а тому суд, за вищевикладених обставин, не може підміняти орган в оцінці документів, які не були предметом перевірки, проте на відсутність таких вказувалось, як на підставу відмови у реєстрації. Надання ж таких документів суду, не можуть бути підставою для визнання протиправною відмови в реєстрації податкових накладних. Враховуючи, що позивачем не подано контролюючому органу належні та достатні документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), а тому комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (регіонального рівня) діяла підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, є правомірними, а позовні вимоги про скасування таких є безпідставними, необґрунтованими та задоволенню не підлягають.

Верховний Суд, насамперед, звертає увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН.

Так, відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Платником податків надано до податкового органу первинні документи які на його переконання є належними та достатніми для підтвердження здійснення ним господарських операцій.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку загальної вказівки щодо необхідності подати документи у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний саме в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для  можливого прояву негативної дискреції - прийняття необґрунтованого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Верховний Суд у постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним. Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18 та від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а. При цьому, Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до викладеного та враховуючи встановлені обставини цієї справи суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що подані позивачем документи для реєстрації спірних податкових накладних підтверджують зазначені у них дані та є достатніми для прийняття рішень про їх реєстрацію в ЄРПН. 

Відповідно до статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

З огляду на те, що суд першої інстанції ухвалив рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права, яке помилково скасовано судом апеляційної інстанції, Суд вважає, що постанова суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню із залишенням у силі рішення суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу  Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроном центр» задовольнити.

Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.09.2022 у справі №380/4146/22 скасувати.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 14.04.2022 у справі №380/4146/22 залишити в силі.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Львівській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроном центр» судовий збір у сумі 89316,00 (вісімдесят дев`ять тисяч триста шістнадцять гривень) 00 коп.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   І.Я.Олендер