ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/5814/22                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Алла РУДЕНКО

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 серпня 2023 року                                                                      м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді                                                                      Ключковича В.Ю.,
суддів                                                                                          Беспалова О.О.,
                                                                                                    Грибан І.О.,
розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 09 лютого 2023 року, прийнятого у письмовому провадженні в спрощеному позовному провадженні, у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Трак Сервіс Логістик" до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И В :

ТОВ "Трак Сервіс Логістик" звернулося до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області, Державної податкової служби України в якому просило суд:
визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Черкаській області від 07.07.2022 № 7023771/444442466 про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
зобов`язати відповідача 2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 16 від 21.06.2022 на загальну суму 542 234 грн. 58 коп., в т.ч. податок на додану вартість 90 372 грн. 43 коп. датою їх подання на реєстрацію.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 09.02.2023 адміністративний позов задоволено.
ГУ ДПС у Черкаській області не погоджується з даним рішенням Черкаського окружного адміністративного суду, в частині визнання протиправним та скасування рішення відповідача 1 від 07.07.2022 № 7023771/44444246 про відмову в реєстрації податкової накладної від 21.06.2022 № 16 та вважає, що при винесенні рішення судом першої інстанції не було всебічно досліджено обставини справи, які мали значення для об`єктивного вирішення спору.
Так, в ході розгляду повідомлення від 23.05.2022 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній від 21.06.2022 № 16, було встановлено наступне: між ТОВ «Трак Сервіс Логістик» та ТОВ «Кернел-Трейд», був укладений договір № К01711Т про надання послуг по перевезенню. На підтвердження господарської операції платником були надані, зокрема заявки на перевезення від 31.05.2022 № Z099143, від 01.06.2022 № Z099230, від 05.06.2022 № Z099363, від 08.06.2022 № Z099530, від 11.06.2022 № Z099705, від 11.06.2022 № ZJ199709, акт від 28.06.2022 № ТС-0000021 здачі-прийняття робіт (надання послуг). Проте, встановлено відсутність частини первинних документів щодо підтвердження реальності здійснення операції. Зокрема, під час розгляду поданих документів було виявлено неповна інформація щодо надання транспортних послуг, а саме, стосовно водіїв, які здійснювали перевезення. Так, в наданих до розгляду товарно-транспортних накладних зазначені водії, які відсутні в штаті ТОВ «Трак Сервіс Логістик», тобто не зазначені в податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (4-ДФ). Крім того, підприємством не надано штатний розпис.
Враховуючи вище викладене, на думку відповідача 1, рішеннями ГУ ДПС у Черкаській області від 07.07.2022 року № 7023771/44444246 було відмовлено TОB «Трак Сервіс Логістик» у реєстрації податкової накладної № 16 в ЄРПН відповідно до вимог чинного законодавства.
Також, відповідач 1 вважає, що при прийнятті контролюючим органом рішення про відмову в реєстрації податкової накладної здійснювалися дискреційні повноваження.
Відзив на апеляційну скаргу до Шостого апеляційного адміністративного суду не надходив.
Відповідно до частин 1 та 2 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Заслухавши суддю - доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів апеляційного суду виходить з наступного.
Матеріалами справи підтверджено, що товариство з обмеженою відповідальністю "Трак Сервіс Логістик" (код ЄДРПОУ 44442466) зареєстроване як юридична особа, перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Черкаській області як платник податків і зборів.
25.05.2022 між позивачем та товариством з обмеженою відповідальністю «Кернел-Трейд» був укладений договір № К01711Т згідно умов якого ТОВ "Трак Сервіс Логістик" зобов`язується надати послуги із систематичного перевезення вантажів автомобільним транспортом.
Відповідно до умов договору № К01711Т від 25.05.2022 ТОВ «Кернел-Трейд» було сформовано заявки на перевезення від 08.06.2022 № Z099530 та від 11.06.2022 № Z099705, № Z099709, № Z099950.
На виконання умов договору № К01711Т від 25.05.2022 був складений акт виконаних робіт № 22 від 21.06.2022, згідно якого позивач надав ТОВ «Кернел-Трейд» послуги з перевезення соняшника високоолеїнового згідно заявок на перевезення від 08.06.2022 № Z099530 та від 11.06.2022 № Z099705, № Z099709, № Z099950 на загальну суму 542 234 грн. 58 коп., в т.ч. податок на додану вартість 90 372 грн. 43 коп.
За фактом надання послуг з перевезення вантажів позивач склав податкову накладну № 16 від 21.06.2022 на суму 542 234 грн. 58 коп., в т.ч. податок на додану вартість 90 372 грн. 43 коп. та направив її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.06.2022 реєстрація податкової накладної № 16 від 21.06.2022 зупинена з тієї підстави, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник «D»=5,9559%, «P» = 13913,31.
29.06.2022 позивач подав до Головного управління ДПС України в Черкаській області повідомлення № 6 із поясненнями та копіями документів. У поясненнях зазначив, що позивач розпочав свою діяльність 13.09.2021 і займається діяльністю за КВЕД 49.41 Вантажний автомобільний транспорт та 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів. На підприємстві працюють 9 чоловік. Заробітна плата та податки сплачуються щомісячно, заборгованість відсутня. Для ведення господарської діяльності позивач використовує цех (розташований за адресою вул. Визволителів, 29, м. Умань, Черкаська область), орендований у ПП «Техніка Умань» згідно договору оренди від 15.09.2021. На території цеху виконуються роботи по ремонту автотранспортних засобів та знаходиться гараж для авто, які у власності позивача, а також орендовані транспортні засоби. Послуги надавались відповідно до договору про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом № К01711Т від 25.05.2022, укладеним між позивачем та ТОВ «Кернел-Трейд». Послуги надавалися орендованими автомобілями (техпаспорти та договори оренди автомобілів надаються), та власними автомобілями (акти приймання авто надаються). Автомобілі заправляються дизельним паливом, що підтверджується договором купівлі палива № 25ПК-12377/21, укладеним з ТОВ «Окко-Бізнес Партнер». На підставі товарно-транспортних накладних складено реєстр товарно-транспортних накладних № 22 від 21.06.2022, акт надання послуг № 22 від 21.06.2022 та рахунок на оплату № ТС-0000022 від 21.06.2022. Оплата здійснюється після підписання акта про надані послуги.
До повідомлення були додані копії: повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність форми 20-ОПП від 23.05.2022 та копію квитанції № 2 від 23.05.2022 про доставку вказаного повідомлення до контролюючого органу; акта звірки товарів та наданих послуг на АЗС за період з 01.06.2022 по 29.06.2022 на заправку автомобілів дизельним паливом з ТОВ «Окко-бізнес Партнер»; акта приймання-передачі майна (колісних транспортних засобів) до статутного капіталу ТОВ «Трак Сервіс Логістик» від 28.04.2022; акта виконаних робіт № 22 від 21.06.2022 та реєстру-розрахунку до вказаного акту; договору № К01711Т від 25.05.2022 про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом, укладеного з ТОВ «Кернел Трейд»; договору оренди автомобіля № 13102021 від 13.10.2021, укладеного з ФОП ОСОБА_1 ; договору оренди автомобіля № 01062022 від 01.06.2022, укладеного з ФОП ОСОБА_2 ; договору оренди автомобіля № 01062022 від 01.06.2022, укладеного з ФОП ОСОБА_3 ; заявок на перевезення від 08.06.2022 № Z099530, від 11.06.2022 № Z099705, № Z099709, № Z099950; рахунку-фактури № ТС-0000022 від 21.06.2022 на суму 542 234,58 грн, виписаного ТОВ «Кернел-Трейд»; платіжного доручення про сплату наданих послуг № 1381767 від 28.06.2022; технічних паспортів СТХ № 985153, СТЗ № 985155, СТХ № 985152, СТХ № 985154, СХЕ № 458059, СХЕ № 458073, СХЕ № 722231, СТХ № 733619, СХА № 408231, СТТ № 008356, СТХ № 953489, СХЕ № 152508, СХЕ № 152507, СТТ № 008355, СХІ № 995576, СХІ № 995577, СХН № 258490, СХС № 510693, СХЕ № 457848, СХН № 401622, СХВ № 053490, СХС № 529370, СХС № 658686, СХС № 610533, СТХ № 378435, СХН № 721593; товарно-транспортних накладних № 220612-0018 від 12.06.2022, № 220614-0053 від 14.06.2022, № 220615-0001 від 15.06.2022, № 220616-0001 від 16.06.2022, № 220616-0002 від 16.06.2022, № 220618-0001 від 18.05.2022, № 220618-0002 від 18.06.2022, № 220618-0003 від 18.06.2022, № 220618-0007 від 18.06.2022, № 220618-0024 від 18.06.2022, № 220618-0025 від 18.06.2022, № 220618-0045 від 18.06.2022, № 220619-0003 від 19.06.2022, письмові пояснення № 2906 від 29.06.2022.
За результатами розгляду пояснень позивача комісією Головного управління ДПС у Черкаській області було прийнято рішення № 7023771/44442466 від 07.07.2022 про відмову у реєстрації податкової накладної № 16 від 21.06.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних з підстави ненадання позивачем первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків фактури-інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Вважаючи вказане рішення протиправними, позивач звернувся до суд з даним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні виходив з того, що ним досліджено рішення №7023771/44442466 від 07.07.2022 та встановлено, що у ньому не зазначені первинні документи, які повинні підтверджувати здійснення позивачем господарської операції з надання транспортних послуг, та не надані позивачем, не наведено мотивів, з яких надані позивачем документи не підтверджують господарську операцію. Мотиви неврахування наданих позивачем документів не наведені й у протоколі засідання комісії № 1 ГУ ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07.07.2022 № 66. Отже оскаржуване рішення № 7023771/44442466 від 07.07.2022 є необґрунтованим.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів приходить до наступного.
Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України).
На виконання підпунктів "а", "б" п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно п. 187.1. ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
За приписами п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Відповідно до абзаців 1 та 2 п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
На виконання п. 74.3 ст. 74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики
За визначенням, що міститься в п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246) податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Керуючись п. 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
Відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);
наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
На виконання п. 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Аналогічні норми містяться у п. 201.16 ст. 201 ПК України, згідно яким реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 на виконання вимог п. 201.16 ст. 201 ПК України затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4 та 5 Порядку № 1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті З цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації. перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно із пунктами 7 та 8 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.
Пунктами 10 та 11 Порядку № 1165 встановлено, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
З аналізу змісту вказаних норм вбачається, що податковий орган зобов`язаний зазначити в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування критерій (критерії) ризиковості здійснення операцій з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку та з обов`язковим зазначенням переліку документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Так, у даній справі контролюючий орган вказує на відповідність податкових накладних ТОВ «Трак Сервіс Логістік» вимогам п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Також зазначено, що «коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних». Додатково повідомлено: показник «D»=5,9559%, «Р»=13913,31.
Колегією суддів встановлено, що позивач є юридичною особою з 2021 року, про що внесено відповідний запис до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, основним видом діяльності якого є 49.41. вантажний автомобільний транспорт.
За визначеннями Держспоживстандарту України основне призначення КВЕД - визначати та кодувати основні та другорядні види економічної діяльності юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців. Основний вид економічної діяльності - це визначальна ознака у формуванні та стратифікації сукупностей статистичних одиниць для проведення державних статистичних спостережень. Органи державної статистики розраховують основний вид економічної діяльності на підставі даних державних статистичних спостережень відповідно до статистичної методології за підсумками діяльності підприємств за рік.
Тобто КВЕД - це статистичний інструмент для впорядкування економічної інформації. Водночас Класифікація є механізмом спільної мови, що має використання в багатьох інших, нестатистичних сферах (соціальному та податковому регулюванні, ліцензуванні, системі тарифів тощо), проте, не завжди адаптована до цього повною мірою. Отже, Класифікація не завжди відповідає всім потребам користувачів за межами статистичної системи, у зв`язку з чим можуть виникнути суперечності стосовно юридичного використання коду КВЕД. Слід мати на увазі, що код виду діяльності не створює прав чи обов`язків для підприємств і організацій, не спричинює жодних правових наслідків. Код виду діяльності не обов`язково достатній критерій для виконання умов, передбачених нормативними актами. У застосуванні нормативних актів чи контрактів код виду діяльності - це припущення, а не доказ.
З 01.01.2017 код товару, згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД) та код послуги, згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП) стали обов`язковими реквізитами податкової накладної для всіх без винятку товарів та послуг. Тобто, з 01.01.2017 при складанні податкової накладної запроваджується заповнення коду товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних та імпортних товарів - 10 знаків, для інших товарів - не менше 4 знаків), а для послуг - коду послуги згідно з ДКПП. Код зазначається на всіх етапах постачання товарів від виробника чи імпортера до кінцевого споживача та незалежно від дати придбання чи виготовлення такого товару (до 01.01.2017 чи після цієї дати).
Як вказано вище, код УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41 є основним видом діяльності позивача.
Згідно Додатку 3 Порядку №1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій.
Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій передбачено - відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017 в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Отже, зупинення реєстрації ПН/РК за п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Разом з цим, колегія суддів звертає увагу, що у квитанції не зазначено конкретної інформації щодо ризиковості здійснення операцій позивачем, достатньої для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі якої здійснено зупинення реєстрації податкових накладних позивача, а зазначено лише загальне посилання на відповідність критерію ризиковості здійснення операцій.
Також у вказаній квитанції відсутній перелік документів, необхідних для подання позивачем для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Хоча перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Отже, під час зупинення реєстрації спірної податкової накладної відповідач 1 застосував критерії ризиковості здійснення операцій до податкової накладної, що не відповідає наведеним вище приписам пунктів 6, 7 Порядку № 1165 та свідчить про відсутність обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації податкових накладних.
Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, який може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктом 6 Порядку № 520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", ";Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (п. 7 Порядку №520).
Пунктами 9-11 Порядку № 520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як убачається з матеріалів справи, Комісією ГУ ДПС у Черкаській області прийнято рішення від 07.07.2022 № 7023771/444442466 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: податкової накладної № 16 від 21.06.2022.
В якості підстави прийняття такого рішення зазначено про ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Втім, відповідач 1 не заперечує, що позивачем надано письмове пояснення від 29.06.2022 до якого були додані: повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність форми 20-ОПП від 23.05.2022 та копію квитанції № 2 від 23.05.2022 про доставку вказаного повідомлення до контролюючого органу; акта звірки товарів та наданих послуг на АЗС за період з 01.06.2022 по 29.06.2022 на заправку автомобілів дизельним паливом з ТОВ «Окко-бізнес Партнер»; акта приймання-передачі майна (колісних транспортних засобів) до статутного капіталу ТОВ «Трак Сервіс Логістик» від 28.04.2022; акта виконаних робіт № 22 від 21.06.2022 та реєстру-розрахунку до вказаного акту; договору № К01711Т від 25.05.2022 про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом, укладеного з ТОВ «Кернел Трейд»; договору оренди автомобіля № 13102021 від 13.10.2021, укладеного з ФОП ОСОБА_1 ; договору оренди автомобіля № 01062022 від 01.06.2022, укладеного з ФОП ОСОБА_2 ; договору оренди автомобіля № 01062022 від 01.06.2022, укладеного з ФОП ОСОБА_3 ; заявок на перевезення від 08.06.2022 № Z099530, від 11.06.2022 № Z099705, № Z099709, № Z099950; рахунку-фактури № ТС-0000022 від 21.06.2022 на суму 542 234,58 грн, виписаного ТОВ «Кернел-Трейд»; платіжного доручення про сплату наданих послуг № 1381767 від 28.06.2022; технічних паспортів СТХ № 985153, СТЗ № 985155, СТХ № 985152, СТХ № 985154, СХЕ № 458059, СХЕ № 458073, СХЕ № 722231, СТХ № 733619, СХА № 408231, СТТ № 008356, СТХ № 953489, СХЕ № 152508, СХЕ № 152507, СТТ № 008355, СХІ № 995576, СХІ № 995577, СХН № 258490, СХС № 510693, СХЕ № 457848, СХН № 401622, СХВ № 053490, СХС № 529370, СХС № 658686, СХС № 610533, СТХ № 378435, СХН № 721593; товарно-транспортних накладних № 220612-0018 від 12.06.2022, № 220614-0053 від 14.06.2022, № 220615-0001 від 15.06.2022, № 220616-0001 від 16.06.2022, № 220616-0002 від 16.06.2022, № 220618-0001 від 18.05.2022, № 220618-0002 від 18.06.2022, № 220618-0003 від 18.06.2022, № 220618-0007 від 18.06.2022, № 220618-0024 від 18.06.2022, № 220618-0025 від 18.06.2022, № 220618-0045 від 18.06.2022, № 220619-0003 від 19.06.2022, письмові пояснення № 2906 від 29.06.2022.
Як було вказано вище, в апеляційній скарзі, відповідач 1 вказує, що спірне рішення прийнято, оскільки час розгляду поданих ТОВ «Трак Сервіс Логістик» документів було виявлено неповна інформація щодо надання транспортних послуг, а саме, стосовно водіїв, які здійснювали перевезення. Так, в наданих до розгляду товарно-транспортних накладних зазначені водії, які відсутні в штаті ТОВ «Трак Сервіс Логістик», тобто не зазначені в податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (4-ДФ). Крім того, підприємством не надано штатний розпис.
Колегія суддів зауважує, що рішення про зупинення реєстрації податкової накладної таких уточнень не містить.
Колегія суддів зауважує, що загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. В разі не зазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним.
З огляду на неконкретність вимог контролюючого органу щодо неподання платником документів, зважаючи на те, що сторони не заперечують, що документи на підтвердження господарської операції були подані ТОВ «Трак Сервіс Логістик» до податкового органу, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідає критерію обґрунтованості.
Отже, колегія суддів вважає вірним аналогічний висновок суду першої інстанції.
Щодо аналізу господарських операцій між позивачем та його контрагентом в даній справі суди не надають оцінку реальності їх здійснення, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до п. 61.1 ст. 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Надаючи оцінку оскаржуваним рішенням про відмову в реєстрації податкових накладних суд апеляційної інстанції зазначає, що таке рішення є необґрунтованим, з його змісту не вбачаються дійсні та об`єктивні підставі для відмови у реєстрації податкової накладної, що підтверджували б відсутність у платника податків права на відображення у податковому обліку з ПДВ заявлених операцій, а, отже, й підтверджували б правомірність відмови в такій реєстрації. Наявність таких обставин судом з матеріалів справи також не встановлено.
Таким чином, оскаржуване рішення про відмову у реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам п. 3 ч. 2 ст. 2 КАС України, оскільки винесене контролюючим органом не обґрунтовано, тобто без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, тому є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати спірну податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладених, колегія суддів не надає оцінки даній частині оскаржуваного рішення, оскільки це виходить за межі вимог апеляційної скарги відповідача 1.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Колегією суддів встановлено, що судом першої інстанції було у повній мірі встановлено обставини справи, яким надано належну правову оцінку із дотриманням діючих норм матеріального та процесуального права.
У свою чергу, вказані в апеляційній скарзі доводи відповідача 1 не свідчать про наявність передбачених ст. 317 КАС України підстав для скасування рішення суду першої інстанції, зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують та не дають підстав вважати, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ст.ст. 242-245, 308, 311, 315, 316, 321-322, 325, 328-329 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області залишити без задоволення.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 09 лютого 2023 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя                                                                      В.Ю. Ключкович

Судді                                                                                          О.О. Беспалов

                                                                                                    І.О. Грибан