ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 жовтня 2023 року 
м. Київ

справа № 640/19677/20
адміністративне провадження № К/9901/10198/21 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВФ РИТЕЙЛ» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду від 27.10.2020 (суддя - Вєкуа Н.Г.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.02.2021 (головуючий суддя - Губська Л.В., судді: Карпушова О.В., Степанюк А.Г.) у справі №640/19677/20. 

встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «ВФ РИТЕЙЛ»  (далі - ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ») звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві) від 14.05.2020 №0128260504. 

Рішенням Окружного адміністративного суду від 27.10.2020, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.02.2021, позов задоволено.    

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм процесуального та матеріального права, а також на відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норм права у подібних правовідносинах, просить скасувати такі рішення та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити в повному обсязі.  У доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що при заповненні як додатка 2 (Д2), так і таблиці 2 додатка 3 (Д3) до декларації з податку на додану вартість застосовується принцип хронології формування від`ємного значення, згідно з яким податкові зобов`язання поточного (звітного) періоду зменшуються на суму податкового кредиту у хронологічному порядку його виникнення - від найдавнішого до найновішого.

У відзиві на касаційну скаргу ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ» зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Крім того, позивачем було подано клопотання про повернення касаційної скарги, яке обґрунтоване тим, що підстави для відкриття касаційного провадження за скаргою ГУ ДПС у м. Києві були відсутні, проте такі твердження позивача не знайшли свого підтвердження, з огляду на що колегією суддів вирішено залишити вказане клопотання без задоволення та продовжити розгляд справи по суті.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як встановлено попередніми судовими інстанціями, ГУ ДПС у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ» з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень 2020 року.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 16.04.2020№ 416/26-15-05-04-01/41457291, у висновках якого зазначено, що в порушення пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, ТОВ «ВФ РИТЕЙЛ» завищено заявлену суму бюджетного відшкодування ПДВ за січень 2020 року на 21 935 609 грн.

Відповідач під час проведення перевірки дійшов висновку про порушення позивачем принципу хронології формування від`ємного зазначення, згідно з яким податкові зобов`язання поточного (звітного) періоду зменшуються на суму податкового кредиту у хронологічному порядку його виникнення - від найдавнішого до найновішого.

На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДПС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.05.2020 № 0128260504, відповідно до якого виявлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за січень 2020 та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку у розмірі 21 935 609 грн.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначено статтею 200 Податкового кодексу України.

Згідно з пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Абзацом б пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно пункту 200.1 цієї статті, така сума підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплачених отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (п. 200.7 ст. 200 ПК України).

Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджений наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21.

За змістом розділу ІІІ Порядку №21 декларація подається платником у визначений у п. 5 розділу II цього Порядку строк за формою, встановленою на дату подання. У складі декларації подаються передбачені цим Порядком додатки (у разі заповнення даних у відповідних рядках декларації). Додатки додаються до декларацій за наявності подій, які підлягають відображенню у таких додатках.

Порядок заповнення податкової декларації з податку на додану вартість встановлений Розділом V Наказу № 21.

Відповідно до абзацу 1 підпункту 2 пункту 5 розділу V Наказу № 21, якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації.

Відповідно до підпункту 4 пункту 5 розділу V Наказу № 21 сума від`ємного значення (рядок 20 декларації): підлягає бюджетному відшкодуванню (відображається у рядку 20.2): на рахунок платника у банку (відображається у рядку 20.2.1).

Згідно з абзацом 4 підпункту 4 пункту 5 розділу V Наказу № 21 платники податку, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації (ДЗ) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).

В податковій декларації з податку на додану вартість за січень 2020 року в рядку 19 позивачем зазначено суму від`ємного значення - 45 912 291 грн.

Позивач відобразив суму від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, в рядку 20.2 податкової декларації за січень 2020 року та розрахунку суми бюджетного відшкодування (ДЗ) - додатку 3 до податкової декларації за січень 2020 року, а також у заяві про повернення суми бюджетного відшкодування (Д4) - додатку 4 до податкової декларації за січень 2020 року.

В свою чергу, рішення відповідача про відмову в наданні бюджетного відшкодування ПДВ позивачеві базується на твердженні, що при заповненні як додатка 2 (Д2), так і таблиці 2 додатка З (ДЗ) до декларації з ПДВ застосовується принцип хронології формування від`ємного значення, згідно із яким податкові зобов`язання поточного (звітного) періоду зменшуються на суму податкового кредиту у хронологічному порядку його виникнення - від найдавнішого до найновішого. При цьому, податковий орган керувався рекомендаціями ДФС України, викладеними в листі від 22.07.2016 №24830/7/99-99-15-03-02-17, відповідно до яких, при заповненні як додатку Д2, так і таблиці 2 додатку Д3 до декларації з ПДВ застосовувати принцип хронології формування від`ємного значення, згідно з яким податкові зобов`язання звітного періоду зменшуються на суму податкового кредиту у хронологічному порядку його виникнення - від найдавнішого до найновішого. 

Верховний Суд зауважує, що рекомендації щодо способу відображення платниками податку від`ємного значення податку на додану вартість, наведені в такому листі, носять виключно рекомендаційний (інформаційний) характер та не встановлюють обов`язку платника застосовувати принцип хронології при формуванні від`ємного значення. 

Що стосується джерел податкового права, то вони визначені Податковим кодексом України. Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (стаття 1 Податкового кодексу України). 

У свою чергу, Податковим кодексом України та Порядком №21 не встановлено особливостей та хронології відображення від`ємного значення податку на додану вартість звітного (податкового) періоду в Додатку 2 (Д2) та Додатку З (ДЗ) до податкової декларації з податку на додану вартість, так само як і позбавлення платника прав на бюджетне відшкодування з підстав визначення ним відповідних сум податку не у хронології періодів.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 06.10.2021 по справі №640/11775/20, від 21.10.2021 по справі №320/2555/19, від 27.01.2022 по справі №640/23180/19.

Отже, незастосування принципу хронології відображення сум бюджетного відшкодування не може бути підставою для відмови у бюджетному відшкодуванні або для зменшення такої суми.

Враховуючи викладене, Верховний Суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанції про необґрунтованість прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, а відтак про задоволення розглядуваних позовних вимог.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду від 27.10.2020 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.02.2021 у справі №640/19677/20 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді | В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова