ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 квітня 2023 р.	Справа № 440/6891/22	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Спаскіна О.А.,
Суддів: Присяжнюк О.В. ,  П`янової Я.В. ,
за участю секретаря судового засідання  Токар А.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 11.11.2022, головуючий суддя І інстанції: Н.І. Слободянюк, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава,  36039, повний текст складено 21.11.22 по справі № 440/6891/22
за позовом     Приватного підприємства "БЛР"      
до     Державної податкової служби України ,     Головного управління ДПС у Полтавській області  
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
          Приватне підприємство "БЛР" (далі – позивач, ПП "БЛР") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі – відповідач-1, ГУ ДПС у Полтавській області) та Державної податкової служби України (далі – віповідач-2, ДПС України), третя особа: Приватне підприємство "Ручки-Агро", в якій просило:
          - визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС у Полтавській області як відокремленого підрозділу №6949056/38645171 від 22 червня 2022 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 13 вересня 2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
          - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №3 від 13 вересня 2021 року, датою її фактичного отримання /а.с. 1-8/.
          Рішенням  Полтавського окружного адміністративного суду від 11 литопада 2022 року позов задоволено.
          Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №6949056/38645171 від 22 червня 2022 року.
          Зобов`язану Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №3 від 13 вересня 2021 року датою її фактичного подання на реєстрацію.
          Стягнуто з Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Приватного підприємства "БЛР" судовий збір в сумі 2481,00 грн (дві тисячі чотириста вісімдесят одна гривня нуль копійок).
           Відповідач, Головне управління ДПС у Полтавській області, не погодившись з даним рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
          В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що приймаючи зазначене рішення суд першої інстанції дійшов до помилкових висновків, які призвели до неправильного вирішення справи, неповно з`ясував всі обставини справи, що мають значення при вирішенні спору, невірно застосував до спірних правовідносин вимоги матеріального та процесуального права. 
          Суд апеляційної інстанції розглянув справу в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідно до вимог ст.308 КАС України та керуючись ст.229 КАС України.
          Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи та вимоги апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
          Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Приватне підприємство "БЛР" зареєстроване як юридична особа та включено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з ідентифікаційним кодом 38645171 /а.с. 9/.
          Відповідно до відомостей, внесених до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним зареєстрованим видом діяльності ПП "БЛР" є: 01.61"Допоміжна діяльність у рослинництві (основний)".
          06 вересня 2021 року між Приватним підприємством "Ручки-Агро" (замовник) та Приватним підприємством "БЛР" (виконавець) укладено договір про надання сільськогосподарських послуг №06/09/2021-сон /а.с. 83-87/, яким передбачено, що в порядку та на умовах, визначених цим договором, виконавець бере на себе зобов`язання надати послуги із збирання зернових врожаю 2021 року власною зернозбиральною технікою з власними паливно-мастильними матеріалами, а замовник бере на себе зобов`язання оплатити вартість наданих послуг (пункт 1.1); орієнтовна площа збирання – 260,0 га. Остаточна площа визначається на підставі акту приймання- передачі виконаних робіт (наданих послуг) (пункт 1.2); вартість послуг за 1 га – 950,00 грн, ПДВ 20%-190,00 грн, всього – 1140,00 грн з ПДВ (пункт 1.4); дата, вид культури до збирання, орієнтовна площа полів визначається на підставі заявки на збір зернових, яка є додатком 1 до договору та невід`ємною частиною договору. Заявка подається замовником не пізніше, ніж за 1 добу до початку збору зернових (пункт 1.5); на підставі заявки замовника виконавець складає графік збору зернових, в якому визначається дата подачі техніки, вид, марка, ДНЗ, водій. Графік збору зернових є додатком 2 до договору та є його невід`ємною частиною (пункт 1.6); виконавець зобов`язаний після завершення надання послуг, визначених заявкою на збір врожаю, надати замовнику засобами електронного зв`язку: рахунок на оплату, акт наданих послуг (підпункт 2.1.7), виконавець зобов`язаний після завершення надання послуг впродовж 3 робочих днів надати замовнику: оригінал акту наданих послуг, рахунок на оплату послуг (підпункт 2.1.8); замовник зобов`язаний сплатити виконавцю відповідно до умов договору вартість наданих послуг, передбачених цим договором (підпункт 2.2.3), замовник зобов`язаний підписувати акт наданих послуг впродовж п`яти робочих днів з моменту його отримання та відсутності зауважень до виконавця щодо наданих послуг (підпункт 2.2.4); оплата послуг здійснюється шляхом перерахування замовником коштів у безготівковій формі в національній валюті України на рахунок виконавця, який зазначений у розділі 12 цього договору, на підставі документів, зазначених у підпункті 2.1.8, впродовж 60 банківських днів після підписання сторонами акту наданих послуг (пункт 3.1); замовник підписує наданий виконавцем акт наданих послуг протягом 5 робочих днів з моменту отримання оригіналів документів, зазначених в підпункті 2.1.8 , в разі відсутності зауважень до наданих послуг або надає виконавцю вмотивовані письмові зауваження до наданих послуг із зазначенням строків на їх усунення. Послуги за цим договором вважаються наданими після підписання сторонами акту наданих послуг (пункт 3.2); договір вступає в силу з моменту його підписання уповноваженими представниками та скріплення печатками сторін та діє до 31 грудня 2021 року, але в будь кому випадку до повного виконання сторонами своїх зобов`язань за договором (пункт 10.1).
          Згідно з заявкою на збір зернових № 1 від 06 вересня 2021 року до договору №06/09/2021-сон від 06 вересня 2021 року про надання сільськогосподарських послуг (додаток №1 до договору) /а.с.89/ ПП "Ручки-Агро" замовлено збір врожаю соняшнику 09 вересня 2021 року орієнтовною площею 30 га, 10 вересня 2021 року орієнтовною площею 35 га, 11 вересня 2021 року орієнтовною площею 80 га, 12 вересня 2021 року орієнтовною площею 80 га, 13 вересня 2021 року орієнтовною площею 43 га.
          Графіком збору зернових (до заявки №1 від 06 вересня 2021 року) до договору №06/09/2021-сон від 06 вересня 2021 року ( додаток №2 до договору) /а.с.91/ визначено, що ПП "БЛР" зобов`язується надати комплекс послуг по збору зернових відповідно до заявки №1 від 06 вересня 2021 року та умов договору №06/09/2021-сон від 06 вересня 2021 року про надання сільськогосподарських послуг згідно наступного графіку:
          дата подачі с/г техніки - 08 вересня 2021 року, вид марка с\г техніки – Комбайн New Holland, ДНЗ – НОМЕР_1 , водій / тракторист – ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , назва культури – соняшник;
          дата подачі с/г техніки - 10 вересня 2021 року, вид марка с\г техніки – Комбайн Claas Lexion, ДНЗ – НОМЕР_2 , водій / тракторист – ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , назва культури – соняшник.
          Згідно з актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) №п-00000045 від 13 вересня 2021 року /а.с. 93/ ПП «БЛР» були проведені такі роботи (надані такі послуги) за договором №06/09/2021-сон від 06 вересня 2021 року та за рахунком №п-00000059 від 13 вересня 2021 року: послуги по збиранню врожаю соняшнику 258 га загальною вартістю 245100,00 грн (без ПДВ), ПДВ 20% – 49020,00 грн, загальною вартістю з ПДВ – 294120,00 грн.
          Відповідно до платіжного доручення №40 від 29 жовтня 2021 року /а.с. 103/ ПП "Ручки-Агро" здійснено оплату ПП "БЛР" вартості послуг по збиранню врожаю соняшника згідно договору № 06/09/2021-сон від 06 вересня 2021 року в сумі 294120,00 грн, у т.ч. ПДВ 20% - 49020,00 грн.
          На виконання пункту 201.10 статті 201 ПК України ПП "БЛР" склало та направило для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 3 від 13 вересня 2021 року по факту надання ПП "Ручки-Агро" послуги по збиранню врожаю соняшнику вартістю 245100,00 грн, ПДВ 20% - 49020,00 грн, всього з ПДВ – 294120,00 грн /а.с. 10-11, 148/.
          За результатами розгляду податкової накладної № 3 від 13 вересня 2021 року контролюючий орган 30 вересня 2021 року направив ПП "БЛР" квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якій зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК № 3 від 13 вересня 2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Додатково повідомляємо: показник «D"=9.4849%, «Р»=0» /а.с. 12, 149/.
          У зв`язку з зупиненням реєстрації податкової накладної № 3 від 13 вересня 2021 року ПП "БЛР" направило контролюючому органу повідомлення №2 від 17 червня 2022 року із письмовими поясненнями та додатковими документами на підтвердження вчинення господарської операції з ПП "Ручки-Агро", зокрема: наказ про затвердження штатного розкладу №21/од, штатний розклад підприємства; рамковий договір фінансового лізингу №7011-FL; договір купівлі-продажу №7011-S/1 від 14 липня 2020 року, специфікацію до вказаного договору та акт прийому-передачі; договір купівлі-продажу №7011-S/12 від 04 серпня 2020 року, специфікацію до вказаного договору та акт прийому-передачі; видаткові накладні №22722 від 23 липня 2020 року, №24960 від 11 серпня 2020 року; свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_3 , 30098; договір оренди 01/04/2021-оз від 01 квітня 2021 року, додаток до такого договору та акт прийому-передачі до такого договору; акт здачі –приймання робіт №106 від 30 вересня 2021 року; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу 7785; договір №06/09/2021-сон від 06 вересня 2021 року про надання сільськогосподарських послуг, заявку №1 до такого договору, графік №1 до договору №06/09/2021-сон; акт здачі-прийняття робіт №п-00000045 від 13 вересня 2021 року; обліковий лист тракториста-машиніста за вересень 2021 року б/н; подорожній лист за вересень 2021 року б/н; платіжне доручення №40 від 29 жовтня 2021 року; договір постачання нафтопродуктів№111/ми від 25 вересня 2020 року; оборотно-сальдову відомість по рахунку 203 «Паливо» вересень 2021 року; видаткову накладну №11754 від 06 вересня 2021 року; товарно-транспортну накладну на відпуск нафтопродуктів Р11754 від 06 вересня 2021 року; платіжні доручення №388 від 21 вересня 2021 року та №542 від 26 травня 2022 року /а.с. 13-117/.
          Відповідно до Витягу з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 55 від 22 червня 2022 року в ході опрацювання копій документів, поданих ПП "БЛР" до податкової накладної № 3 від 13 вересня 2021 року на суму ПДВ 49020,00 грн, встановлено , що платником не надано акт звірки з покупцем та оборотно-сальдову відомість по бухгалтерському рахунку 361 «Рахунки з вітчизняними покупцями» /а.с. 152/.
          22 червня 2022 року Комісією ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №6949056/38645171 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 13 вересня 2021 року /а.с. 118-120, 153/.
          Вказане рішення обґрунтовано ненаданням платником податків розрахункових документів та/ або банківських виписок з особових рахунків, а саме: відсутність акту звірки з покупцем та оборотно-сальдової відомості по бухгалтерському рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями».
          Не погодившись з рішенням Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №6949056/38645171 від 22 червня 2022 року, позивач звернувся до суду з даним позовом.
          Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості позовних вимог та  не доведеності відповідачем правомірності прийнятого   ним рішення. 
          Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції,  враховуючи наступне.
          Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
          Відповідно до підпунктів 16.1.2, 16.1.3, пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
          Пунктом 44.1 статті 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
          Згідно з підпунктами "а", “б” пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:
          а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;
          б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
          Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
          а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
          б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
          Згідно з абзацом першим пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
          Пунктом 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
          Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
          Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
          Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
          Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
          Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
          Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
          Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
          Таким чином, платник податку - постачальник з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 ПК України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
          Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
          Кабінетом Міністрів України прийнято постанову "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11 грудня 2019 року №1165 (набрала чинності 01 лютого 2020 року), якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних /далі - Порядок №1165/.
          Пунктом 1 Порядку №1165 встановлено, що цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
          За змістом пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
          Згідно з пунктом 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
          Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
          З аналізу наведених норм вбачається, що підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є наступна відповідність: 1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/ розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.
          Додатком 1 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, одним із яких відповідно до пункту 8 є: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
          Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
          Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
          У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
          Таким чином, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу буде встановлено, що у контролюючого органу наявна податкова інформація, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, вважається таким, що відповідає одному із критеріїв ризиковості платника податку, та реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
          Пунктами 10, 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
          Судовим розглядом встановлено, що з тексту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної № 3 від 13 вересня 2021 року вбачається, що підставою для зупинення реєстрації цієї податкової накладної стала відповідність платника податку критерію ризиковості платника податку, визначеному пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
          Так, 21 січня 2021 року Головою Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Полтавській області було прийнято Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 552 /а.с. 154/ з підстави відповідності Приватного підприємства «БЛР» критерію ризиковості платника податку, визначеному пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв`язку з тим, що платником неспростована інформація щодо участі у формуванні ймовірно ризикового податкового кредиту.
          Відповідно до пунктів 25-26 Порядку № 1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
          Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
          Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216 /далі – Порядок № 520/.
          Пунктами 4 та 5 Порядку № 520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
          Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
          Отже, визначений Порядком № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, не є вичерпним та залежить від умов конкретного договору (контракту), що укладений між його сторонами.
          З огляду на те, що на реєстрацію платник ПДВ подає лише податкову накладну/розрахунок коригування та не подає документи, на підставі яких складено цю податкову накладну/розрахунок коригування, то в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування міститься загальне посилання на документи, які пропонується надати платнику для підтвердження інформації, що зазначена в податковій накладній/розрахунку коригування. Відповідно які саме документи надати до пояснень платник визначає самостійно, виходячи із умов укладеного ним договору (контракту) та фактично складених на виконання такого договору (контракту) первинних документів.
          Відповідно до пункту 11 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
          ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
          та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
          та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
          Тож підставою для відмови в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування може бути ненадання платником податку копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та передбачених пунктом 5 Порядку № 520, та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
          Так, колегія суддів зазначає, що квитанції про зупинення реєстрації ПН не містять вимог до платника податків в частині надання конкретних пояснень та документів з метою реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
          Наведене, на переконання суду, унеможливлює визначення платником порядку своїх дій, які він має вчинити з метою прийняття контролюючим органом позитивного рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування у ЄРПН.
          Крім того, колегія суддів зазначає, що Порядок №1165 не передбачає можливості проведення контролюючим органом консультацій, листування з платником податку на етапі прийняття рішення про реєстрацію / відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН чи залучення платника податку до процесу прийняття цього рішення в інший спосіб. Тобто, у такому випадку платник податку фактично позбавлений можливості на участь у процесі прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного рішення. Як наслідок, визначальне значення для дотримання законності цієї процедури і забезпечення прав платника податку під час її проведення має конкретизація контролюючим органом підстав для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН та зазначення у квитанції про зупинення чітких і зрозумілих вказівок такому платнику щодо того, які саме пояснення та копії документів має надати цей платник задля розгляду питання про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
          Колегія суддів також зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
          Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а.
          Однак, судовим розглядом встановлено, що надіслані позивачу квитанції містили лише загальне посилання на наявність у нього права подати пояснення та копії документів без зазначення їх конкретного переліку.
          Судовим розглядом встановлено, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної № 3 від 13 вересня 2021 року згідно оскаржуваного рішення та Витягу з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 22 червня 2022 року № 55 стало ненадання акту звірки з покупцем та оборотно-сальдову відомість по бухгалтерському рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями».
          Надаючи оцінку такій підставі для відмови у реєстрації податкової накладної № 3 від 13 вересня 2021 року, колгія суддів зазначає наступне.
          Згідно з пунктом 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг або на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
          Таким чином, з аналізу цієї норми та норми пункту 187.1 статті 187 ПК України слідує, що податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов`язань за правилом "першої події": на кожне повне або часткове постачання товарів / послуг або на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс), а зі змісту положень статті 44 ПК України - що при формуванні показників податкової звітності можуть бути враховані лише ті господарські операції, які підтверджені належним чином оформленими первинними документами.
          Загальні вимоги до оформлення первинних документів містяться у статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" .
          Так, відповідно до частини другої цієї статті первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
          Судовим розглядом встановлено, що податкову накладну № 3 від 13 вересня 2021 року складено позивачем за фактом надання послуг згідно з актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) №п-00000045 від 13 вересня 2021 року, підписаним ПП "Ручки-Агро" та ПП "БЛР" про те, що ПП "БЛР" були проведені такі роботи (надані такі послуги) за договором про надання сільськогосподарських послуг №06/09/2021-сон від 06 вересня 2021 року та за рахунком №п-00000059 від 13 вересня 2021 року: послуги по збиранню врожаю соняшнику 258 га загальною вартістю 245100,00 грн (без ПДВ), ПДВ 20% – 49020,00 грн, загальною вартістю з ПДВ – 294120,00 грн.
          Колегія суддів зазначає, що зауважень до змісту та форми акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) №п-00000045 від 13 вересня 2021 року, а також інших первинних документів, складених на виконання договору про надання сільськогосподарських послуг №06/09/2021-сон від 06 вересня 2021 року, у відповідача-1 не виникло, а відтак відповідач-1 погодився з повнотою зазначених в них реквізитів і відомостей, що дають можливість ідентифікувати надані послуги по збиранню врожаю соняшнику 258 га загальною вартістю 245100,00 грн (без ПДВ), ПДВ 20% – 49020,00 грн, загальною вартістю з ПДВ – 294120,00 грн.
          Враховуючи викладене вище, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що оскільки позивачем був поданий пакет документів, достатній для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної № 3 від 13 вересня 2021 року, то рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №6949056/38645171 від 22 червня 2022 року підлягає скасуванню як протиправне.
          Щодо ненадання позивачем разом з повідомленням про надання пояснень та копій документів: акту звірки з покупцем та оборотно-сальдової відомості по бухгалтерському рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»,колегія суддів зауважує, що відсутність (ненадання таких документів) не може свідчити про відсутність об`єкту оподаткування ПДВ : господарської операції з надання послуги по збиранню врожаю ПП "Ручки-Агро".
          Крім того, судовим розглядом встановлено, позивачем надано до суду оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 та картку рахунку 361 по контрагенту ПП "Ручки-Агро" згідно договору 06/09/21со за період з 01 вересня 2021 року по 10 листопада 2022 року, що сформовані 10 листопада 2022 року /а.с. 184-185/. Також представник позивача повідомила, що акт звірки, який не є первинним документом, а є документом, що підтверджує наявність або відсутність між сторонами договору заборгованості на певну дату, не складався.
          Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №6949056/38645171 від 22 червня 2022 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №3 від 13 вересня 2021 року, складеної приватним підприємством "БЛР", а тому позовні вимоги в частині визнання такого рішення протиправним та його скасування є обґрунтованим та підлягає задоволенню. 
          Щодо позовних вимог про зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №3 від 13 вересня 2021 року складену та подану на реєстрацію приватним підприємством "БЛР" , колегія суддів зазначає наступне.
          Згідно з пунктом 20 Порядку № 1246 у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. Водночас, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
          У контексті наведеного, колегією суддів ураховується, що відповідно до пунктів 2, 4, 10 частини другої статті 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про, зокрема, визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
          За правилами частин третьої і четвертої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
          У випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
          У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні.
          Аналіз наведених норм свідчить, що законодавець передбачив обов`язок суду змусити суб`єкт владних повноважень до правомірної поведінки.
          Суд повинен відновлювати порушене право шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень, у тому числі колегіального органу, прийняти конкретне рішення, якщо відмова визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається.
          Разом з тим, спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
          Така правова позиція сформована у постановах Верховного Суду у складі колегії Касаційного адміністративного суду від 28 листопада 2019 у справі № 2340/3933/18, від 16 вересня 2015 у справі № 21-1465а15 та від 02 лютого 2016 у справі № 804/14800/14.
          Водночас, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) у справі "Чуйкіна проти України" (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява № 28924/04) констатував: "50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп. 28 - 36, Series A N 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява N 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява N 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)".
          З урахуванням того, що відмова у реєстрації податкової накладної визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається, колегія суддів уважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав позивача, є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №3 від 13 вересня 2021 року, оформлену ПП "БЛР,  датою її фактичного подання на реєстрацію.
          Доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків, якими мотивоване рішення суду першої інстанції.
          Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
          Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.
          Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 11.11.2022 по справі №440/6891/22 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		О.А. Спаскін	
Судді	   	О.В. Присяжнюк    Я.В. П`янова   	
Повний текст постанови складено  17.04.2023 року