ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № П/320/701/20                            Головуючий у 1-й інстанції: Горобцова Я.В.
                                                                                     Суддя-доповідач: Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  19 травня 2023 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого                    Василенка Я.М.,
суддів                              Ганечко О.М., Кузьменка В.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, (правонаступник Головного управління Державної податкової служби у Київській області) на рішення Київського окружного адміністративного суду від 19.10.2022 у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправним та скасування рішення, -
                                          В С Т А Н О В И В:
ФОП ОСОБА_1 звернулася до суду першої інстанції з позовом, в якому просила: 
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Київській області № 0000613201 від 13.01.2020, відповідно до якого до позивача було застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 17 000, 00 грн. 
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 19.10.2022 позов задоволено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління Державної податкової служби у Київській області, як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, (правонаступник Головного управління Державної податкової служби у Київській області) звернулося із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
З метою повного та всебічного встановлення обставин справи, колегією суддів ухвалено рішення про продовження апеляційного розгляду даної справи.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що працівниками Головного управління ДПС у Київській області 11.12.2019 на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (далі - ПК України), згідно із наказом Головного управління ДПС у Київській області від 29.11.2019 № 768 та направленнями на проведення фактичної перевірки від 11.12.2019 №№ 453, 454 проведена фактична перевірка торгового об`єкта за адресою: АДРЕСА_1 (магазин-кафе).
За результатами проведеної фактичної перевірки посадовими особами Головного управління ДПС у Київській області складено акт від 12.12.2019 № 199/10-36-32-00-10/3026112206 «Про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, у сфері виробництва і обігу підакцизної продукції» у висновках якого зазначено про встановлення факту зберігання пляшки алкогольного напою, яка маркована маркою акцизного податку попереднього зразка, чим порушено вимоги   статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР із змінами та доповненнями (далі Закон України № 481/95-ВР).
На підставі вказаного акта перевірки Головним управлінням ДПС у Київській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.01.2020 № 0000613201, яким встановлено порушення статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, та тютюнових виробів». У зв`язку з чим та на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України та абзацу 19 частини 2 статті 17 Закону України № 481/95-ВР застосовано до позивача штрафні санкції за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів у розмірі 17 000, 00 грн.
Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Київській області протиправним, ФОП ОСОБА_1 звернулась до суду першої інстанції з даним позовом.
Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним, оскільки відповідач дійшов до необґрунтованих висновків про порушення позивачем законодавства у сфері державного регулювання виробництва і обігу підакцизної продукції.
Апелянт у своїй скарзі зазначає, що рішення про застосування до позивача фінансових санкцій є законним і обґрунтованим, підстави для його скасування відсутні, оскільки під час перевірки встановлено факт зберігання алкогольного напою, який маркований маркою акцизного податку попереднього зразка та термін споживання якого закінчився.
Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.
Відповідно до  ст. 19 Конституції України  органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Законом, який визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України є № 481/95-ВР.
Відповідно до абз.3 ч. 4 ст.11 Закону № 481/95-ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Відповідно до абз.4 ч. 4 ст.11 Закону № 481/95-ВР у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Податковий орган, вказуючи на порушення позивачем вищенаведеної норми вважає, що алкогольні напої, які марковані марками акцизного податку попереднього зразка та знаходяться в реалізації поза межами придатності для вживання алкогольних напоїв, є немаркованими.
Аналізуючи питання стосовно маркування алкогольних напоїв та можливості знаходження їх в обігу поза межами терміну придатності, судом встановлено таке.
Відповідно до пп.14.1.107 п.14.1 ст.14 ПК України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Відповідно до пп. 14.1.109 п.14.1 ст.14 ПК України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
Стаття 226 ПК України регулює відносини, пов`язані з виготовленням, зберіганням, продажем марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів.
Згідно п.226.2. ст.226 ПК України наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.
Пункт 226.3. ст.226 ПК України передбачає, що виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Пунктами 226.6-226.7 ст. 226 ПК України визначено, що маркуванню підлягають усі алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового від 1,2 до 8,5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється. Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, місяць і рік випуску марки.
Згідно п. 226.9 ст. 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: 
- алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку;
- алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;
- алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.
Нормами п. 228.2 ст. 228 ПК України встановлено, що контроль за наявністю марок акцизного податку на пляшках (упаковках) алкогольних напоїв і на пачках (упаковках) тютюнових виробів під час їх транспортування, зберігання та продажу, а також у разі ввезення таких товарів на митну територію України здійснюють відповідні контролюючі органи.
Згідно абз. 3 ч. 4 ст. 11 Закону № 481/95-ВР, порушення якого і встановлено під час перевірки позивача, передбачено, що алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Таким порядком є Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затверджене постановою КМ України від 27.12.2010 № 1251.
Згідно п.19 Положення № 1251 наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати акцизного податку та легальності ввезення товарів.
Відповідно п.20 Положення № 1251 вважаються такими, що немарковані: 
- алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками; 
- алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з порушенням вимог цього Положення, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; 
- алкогольні напої з марками, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.
Колегія суддів зазначає, що перевіркою встановлено, що алкогольний напій маркований недійсною (попереднього зразка) маркою акцизного податку, після закінчення гарантійного терміну придатності визначеного виробником, на підставі чого відповідач дійшов висновку про те, що перевіркою встановлено факт зберігання алкогольного напою, маркованого недійсною маркою акцизного податку.
З матеріалів справи вбачається, що в ході проведення фактичної перевірки магазину-кафе за адресою: АДРЕСА_1 контролюючим органом виявлено зберігання пляшки лікеру «CANARI COFFE», місткістю 0,35 л, міцністю 16%, виробництва VINPOL Sp, країна Польща, термін придатності 18 місяців, дата виготовлення 02.10.2013, яка маркована марками акцизного податку АААЛ 00 1772 09/13, 2,771 грн. Відповідно до наявного маркування на пляшці алкогольний напій є з простроченим терміном придатності для споживання.
На підставі вищезазначеного, колегія суддів зазначає, що чинне законодавство, зокрема, Податковий кодекс України, Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затверджене постановою КМ України від 27.12.2010 №1251 відносять до немаркованих алкогольних напоїв та тютюнових виробів вичерпний перелік підакцизних товарів, в якому відсутні алкогольні напої, марковані марками акцизного податку попереднього зразка, які знаходяться в обігу з порушенням терміну придатності для споживання.
Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що віднесення алкогольного напою, який зафіксований в магазині позивача, маркованого маркою акцизного податку попереднього зразка, який знаходиться в обігу з порушенням терміну придатності для споживання не свідчить про те, що цей продукт є немаркованим маркою акцизного податку, оскільки в разі закінчення терміну придатності продукту, маркованого маркою акцизного податку попереднього зразка, така продукція не відповідає критеріям, передбаченим абз.5 п. 20 Положення №1251 щодо немаркованих товарів, а тому визнання такої продукції немаркованою в цьому випадку є безпідставним.
Отже, встановлене перевіркою порушення щодо відсутності марки акцизного податку на упаковці пляшки алкогольного напою матеріалами справи не підтверджується, а факт зберігання алкогольного напою, маркованого маркою акцизного податку попереднього зразка, який знаходиться в обігу з порушенням терміну придатності для споживання, не є податковим правопорушенням в розумінні Податкового кодексу України, Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» та Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою КМ України від 27.12.2010 № 1251.
Аналогічного правового висновку дійшов Верховний Суд у своїх постановах від 04.03.2019 справа №816/1314/16 та від 12.03.2020 справа №810/1068/17.
Аналізуючи вищевикладене, колегія суддів зазначає, що висновки акту перевірки про порушення позивачем вимог статті 11 Закону №481/95-ВР, а саме: продаж алкогольних напоїв маркованого недійсними (не встановленого зразка) марками акцизного податку, після закінчення гарантійного терміну придатності визначеного виробником, з видимими ознаками осаду, є необґрунтованим.
Крім того, як вже було зазначено, у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Згідно статті 677 Цивільного кодексу України законом або іншими нормативно-правовими актами може бути встановлений строк, зі спливом якого товар вважається непридатним для використання за призначенням (строк придатності).
Строк придатності товару визначається періодом часу, який обчислюється з дня його виготовлення і протягом якого товар є придатним для використання, або терміном (датою), до настання якого товар є придатним для використання (ч.2 ст. 677 Цивільного кодексу України).
Відповідно до статті 1 Закону України «Про якість та безпеку харчових продуктів та продовольчої сировини» від 23.12.1997 року № 771/97-ВР дата «Вжити до» (кінцевий термін споживання) - термін, після закінчення якого, за будь-яких встановлених умов зберігання, харчовий продукт, вірогідно, не буде мати показників якості, зазвичай очікуваних споживачами, та не вважається придатним для реалізації.
Відповідно до пункту 24 статті 1 Закону України « Про захист прав споживачів» строк (термін) придатності - строк (термін), визначений нормативно-правовими актами, нормативними документами, умовами договору, протягом якого у разі додержання відповідних умов зберігання та/або експлуатації чи споживання продукції її якісні показники і показники безпеки повинні відповідати вимогам нормативно-правових актів, нормативних документів та умовам договору.
Відповідно до абзацу 3 частини 3 статті 7 Закону України « Про захист прав споживачів» продаж товарів, на яких строк придатності не зазначено або зазначено з порушенням вимог нормативних документів, а також товарів, строк придатності яких минув, забороняється.
Таким чином, реалізація алкогольних напоїв, маркованих марками акцизного податку попереднього зразка, строк придатності яких минув, є порушенням вимог Закону України «Про захист прав споживачів» , контроль за додержанням якого, зокрема, контроль щодо реалізації продукції в межах строку придатності не покладено на Державну податкову службу та її територіальні органи.
За таких обставин, матеріали справи свідчать про помилковість висновків контролюючого органу щодо порушення позивачем абз.3 ч.4 ст.11 Закону №481/95-ВР, а встановлений перевіркою факт зберігання алкогольного напою, маркованого маркою акцизного податку попереднього зразка, з порушенням терміну придатності для споживання унеможливлює застосування до позивача санкцій, передбачених абз. 16 ч. 2 ст. 17 Закону №481, оскільки встановлений перевіркою факт не є зберіганням або реалізацією алкогольного напою без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
На підставі вищезазначеного, колегія суддів приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення № 0000613201 від 13.01.2020, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 17000,00 грн., є протиправним та підлягає скасуванню.
Як вже було зазначено вище, ГУ ДПС у Київській області застосувало до позивача фінансові санкції на підставі абзацу 19 частини другої статі 17 Закону № 481/95-ВР за зберігання алкогольних напоїв, маркованих маркою акцизного податку попереднього зразка, які податковий орган визнає недійсними або марками невстановленого зразка.
Колегія суддів вважає, що таке тлумачення є неправильним, оскільки марка акцизного податку, за відсутності ознак її підробки, є дійсною, адже підтверджує факт сплати акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України алкогольного напою. Зразок (форма) такої марки завжди офіційно встановлюється уповноваженим органом державної влади.
При цьому, наявність на алкогольному напої марки акцизного податку попереднього зразка за жодних обставин не може ототожнюватися з тим, що такий алкогольний напій є немаркованим, адже це не відповідає ознакам, наведеним у пункті 226.9 статті 226 ПК України та пункті 20 Положення № 1251.
Вказаний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 02.03.2021 у справі № 810/2922/17.
За таких обставин, зберігання позивачем алкогольних напоїв з акцизними марками попереднього зразка, термін споживання яких закінчився, не може вважатися тотожним зберіганню немаркованої акцизної продукції, за яке передбачена відповідальність абзацом 19 частини другої статті 17 Закону № 481/95.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те,  що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято відповідачем неправомірно та за відсутності законодавчо визначених підстав для цього.
При цьому, доводи апеляційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою обставин справи, наданою судом першої інстанції. Апеляційна скарга не містить інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) у відзиві на позовну заяву та з урахуванням яких суд першої інстанції вже надав оцінку встановленим обставинам справи. Обґрунтувань неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права апеляційна скарга відповідача не містить
Крім того, як зазначено у постанові Верховного Суду від 26.06.2018 у справі № 127/3429/16-ц, Європейський суд з прав людини вказав, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (справа «Серявін проти України», §58, рішення від 10.02.2010).
Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт протиправності рішення суду першої інстанції.
Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, (правонаступник Головного управління Державної податкової служби у Київській області) залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 19.10.2022 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий:                                                                      Василенко Я.М.
                           
Судді:                                                                                Ганечко О.М. 

                                                                                          Кузьменко В.В.