ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 квітня 2023 року	Львів	Справа № 500/3513/22 пров. № А/857/33/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді                                                      Святецького В.В.          
суддів                                                                            Гудима Л.Я., Довгополова О.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2022 року у справі №500/3513/22 (головуючий суддя Мандзій О.П., м. Тернопіль) за позовом Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-
ВСТАНОВИВ:

У жовтні 2022 року Фізична особа – підприємець ОСОБА_1 звернувся в суд з позовом до    Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України, в якому просив: а) визнати протиправним і скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №7074860/3116202757 від 18.07.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної №43 від 10.08.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН);
б) зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №43 від 10.08.2021 в день її направлення.
Рішенням від 21 листопада 2022 року Тернопільський окружний адміністративний суд позов задовольнив повністю.
Визнав протиправним та скасував рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7074860/3116202757 від 18.07.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної №43 від 10.08.2021.
Зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №43 від 10.08.2021. подану фізичною-особою підприємцем ОСОБА_1 .
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області в користь фізичної-особи підприємця ОСОБА_1 судовий збір в сумі 1240 (одна тисяча двісті сорок) гривень 50 (п`ятдесят) копійок.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України в користь фізичної-особи підприємця ОСОБА_1 судовий збір в сумі 1240 (одна тисяча двісті сорок) гривень 50 (п`ятдесят) копійок.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Тернопільській області подало апеляційну скаргу, оскільки вважає, що рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи.
В обґрунтування апеляційної скарги скаржник вказує на те, що контролюючий орган, керуючись вимогами пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, зупинив реєстрацію податкової накладної №43 від 10.08.2021, та надіслав позивачу відповідну квитанцію з пропозицією надати додаткові пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у відповідній податковій накладній. 
Комісія прийняла рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, оскільки надані платником податку копії документів не є достатніми для прийняття відповідного рішення про реєстрацію.
Зазначає, що позивач не надав ні документів, що стосуються замовлення, ні рахунку-фактури, що у взаємозв`язку з відсутністю специфікацій до договору унеможливлює встановлення найменування, асортименту, кількості товару, що постачався згідно до договором купівлі – продажу №1 від 21.02.2021, а також ціни за вказаний товар.
Вважає, що оспорюване рішення прийняте на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені   Конституцією  та законами України.
З    огляду на викладене, відповідач    просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Позивач подав письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому спростовує її доводи, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
На підставі пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України розгляд справи проводиться в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Суд встановив та матеріалами справи підтверджується, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань та платником ПДВ.,
19.12.2019 між ФОП ОСОБА_1 (покупець) та ТОВ ,,Смарт Трейдінг Груп” (продавець) укладений договір купівлі - продажу № 19.11.19-2 (а.с.32-36),  відповідно до умов якого у строки і на умовах, визначених цим договором, продавець зобов`язується передати покупцю товар, а покупець зобов`язується прийняти й оплатити товар, найменування (асортимент) і кількість якого визначається у специфікаціях до цього договору. Товар повинен бути поставлений з його комплектуючими, включаючи технічну документацію, інструкції з користування товаром. Товар повинен поставлятися в комплекті у відповідності до цього договору, що забезпечує його експлуатацію (використання) за призначенням (п.1.1). Право власності на товар, а також ризик випадкового ушкодження чи загибелі товару, переходить від продавця до покупця з моменту передачі товару (п.1.5). Датою виконання продавцем зобов`язання з передачі товару покупцю вважається дата підписання сторонами видаткової накладної (п.4.3). Покупець здійснює 100% передоплату за даним договором у продовж п`яти робочих днів з дня виставлення рахунку-фактури (п.3.1.1). Передача товару здійснюється за адресою: м. Київ, вул. Залізничне шосе, 2а. Подальше транспортування товару здійснюється шляхом самовивозу покупцем (п.4.1). Факт передачі і приймання товару підтверджується (засвідчується) видатковою накладною (актом прийому-передачі товару) (п.6.4). 
На виконання умов вказаного договору, ТОВ ,,Смарт Трейдінг Груп” виписало видаткові накладні №351 від 27.07.2021 на товар: квадрокоптер (безпілотний літальний апарат) ХР2020 STD(XAG), зарядний пристрій СМ12500 Super Charger (XAG), мобільна навігаційна станція RTK Portable Surveyor (XAG), частина до мобільної навігаційної станції RTK Portable Surveyor трипод Tripod (XAG), акумулятор B13860S Smart Battery (XAG), пульт дистанційного керування АСВ1 Commback remote control (XAG), та №258 від 02.08.2021 на товар: акумулятор B13860S Smart Battery (XAG), пластиковий бокс Cooling Box (XAG), електрогенераторна бензинова установка 2021 GC4OOO+ (XAG), гніздові з`єднувачі PlugA1 Adapter (XAG) (а.с.37-38) та виставлено рахунки на оплату №431 від 27.07.2021 на загальну суму 1161436,65 грн. та №145 від 18.08.2021 на загальну суму 348731,53 грн (а.с.39-40).
По даних господарських операціях, ТОВ ,,Смарт Трейдінг Груп” склало податкові накладні №108 від 27.07.2021 на суму 1161436,65 грн., в тому числі 193572,77 грн. ПДВ (а.с.68-69) та №79 від 02.08.2021 на суму 348731,53 грн., в тому числі 58121,92 грн. ПДВ (а.с.66-67), які зареєстровані в ЄРПН 13.08.2021 та 30.08.2021, що підтверджується витягами з ЄРПН № 36743 та №36919 відповідно (а.с.70-71).
ТОВ ,,Смарт Трейдінг Груп” повідомлено, що оплата за квадрокоптери, що проведена ФОП ОСОБА_1 29.11.2021 (а.с.41-42), зарахована в рахунок погашення заборгованості, в тому числі в рахунок оплати товару, реалізованого згідно видаткових накладних №351 від 27.07.2021 та №258 від 02.08.2021 (а.с.72). 
У своїй господарській діяльності позивач використовує транспортні засоби: автомобіль вантажний CITROEN JUMPER, автомобіль FORD Transit Het 0L -2017, автомобіль Pеugеot Prt B9 Fgn LI I.6HDI, MERCEDES-BENZ SPRINTER 413 CDI, про що свідчить повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою №20 -ОПП від 03.08.2021 (а.с.116-118).
Також ФОП ОСОБА_1 орендує приміщення за адресою: АДРЕСА_1 , відповідно до договору оренди №1 від 13.07.2021 (а.с.63-65), про що платником подавалося повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою №20-ОПП від 29.05.2019 (а.с.60-62). 
21.02.2021 між ФОП ОСОБА_1 (продавець) та ТОВ ,,ІБК ,,Регіон” (покупець) укладений договір купівлі - продажу № 1 (а.с.43-49),  відповідно до умов якого продавець зобов`язується передати у власність покупця товар, а покупець зобов`язується прийняти в асортименті, кількості і по ціні згідно специфікацій (додатків до договору, які є невід`ємними частинами) та/або накладними для подальшої реалізації кінцевим покупцям, та оплатити його відповідно до умов цього договору (п.1.1). Право власності на товар переходить до покупця з моменту передачі товару підписанням видаткової та/або товаро-транспортної накладної відповідно до умов цього договору (п.1.2). Оплата товару здійснюється покупцем на умовах 100% передоплати, якщо інші умови розрахунків не вказані у відповідній специфікації (додатку) (п.2.2). обов`язок продавця передати покупцю товар та всі необхідні до нього супровідні документи, наявність яких передбачена законодавством України. Обов`язок вважається виконаним в момент підписання представниками сторін видаткових (товарних) накладних або продавцем та перевізником товаротранспортних документів. Право власності, а також ризик випадкової загибелі чи випадкового пошкодження товару переходить від продавця до покупця в момент передачі продавцем товару покупцю або продавцем перевізнику для поставки покупцю (п.3.7).
На виконання умов вказаного договору, ТОВ ,,ІБК ,,Регіон” 10.08.2021 перерахувало на рахунок ФОП ОСОБА_1 кошти у розмірі 624684,00 грн. (а.с.50). 
Позивач виписав видаткову накладну №1043 від 10.08.2021 на товар: квадрокоптер (безпілотний літальний апарат) ХР2020 STD(XAG), зарядний пристрій СМ12500 Super Charger (XAG), мобільна навігаційна станція RTK Portable Surveyor (XAG), частина до мобільної навігаційної станції RTK Portable Surveyor трипод Tripod (XAG), акумулятор B13860S Smart Battery (XAG), пульт дистанційного керування АСВ1 Commback remote control (XAG), пластиковий бокс Cooling Box (XAG), електрогенераторна бензинова установка 2021 GC4OOO+ (XAG), на загальну суму 624684,00 грн. (а.с.51), поставлений ТОВ "ІБК "Регіон" згідно з  ТТН №Р1043 від 10.08.2021 (а.с.52).
По даній господарській операції, ФОП ОСОБА_1 склав податкову накладну №43 від 10.08.2021 на суму 624684,00 грн., в тому числі 104114,00 грн. ПДВ (а.с.11-12).
За наслідками подання до реєстрації в ЄРПН вказаної податкової накладної, через автоматизовану систему ,,Єдине вікно подання електронних документів” ДПС України позивачу було направлено квитанції, згідно яких реєстрацію податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3926, 8529, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. Додатково повідомлено: показник "D" = 1,1205%, "Р" = 246523,44 (а.с.13). 
На виконання вказаних вимог ФОП ОСОБА_1 по податковій накладні №43 від 10.08.2021 надано повідомлення (а.с.14-15) з поясненнями (а.с.31, 52) та копіями документів, які підтверджують реальність здійснення господарської операції по податковій накладні, а саме: договір купівлі-продажу з ТОВ ,,ІБК ,,Регіон” №1 від 21.02.2021, банківська виписка ТОВ ,,ІБК ,,Регіон” від 10.08.2021, видаткова накладна №1043 від 10.08.2021, договір купівлі-продажу з ТОВ ,,Смарт Трейдінг Груп” №19.11.19-2 від 19.12.2019, видаткові накладні №351 від 27.07.2021 та №258 від 02.08.2021, платіжне доручення №954 від 29.12.2021 та банківська виписка ТОВ ,,Смарт Трейдінг Груп” від 29.12.2021 (а.с.16-30).
Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 18.07.2022 прийнято рішення №7074860/3116202757 про відмову у реєстрації податкової накладної №43 від 10.08.2021 в ЄРПН відповідно, зробивши висновок про ненадання платником податку копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. В полі "Додаткова інформація" вказано: ,,Надано неповний пакет документів по придбаних ТМЦ/послугах, що необхідні для здійснення діяльності” (а.с.54-55).
Рішеннями комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 04.08.2022 №29540/3116202757/2 залишено скаргу на вказане рішення (а.с.56-58) без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН без змін (а.с.59).
Не погодившись із рішенням контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної №43 від 10.08.2021 в ЄРПН, позивач звернувся до суду із даним позовом.
Задовольняючи повністю адміністративний позов, суд першої інстанції керувався тим, що зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у її реєстрації. 
Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені    ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до ч.2    ст.19 Конституції України    органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені    Конституцією    та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Підпунктом 14.1.60 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу (ПК) України визначено, що Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Пунктом 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 ( в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 р. № 341 із наступними змінами) (далі - Порядок №1246) визначено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування (абзац 10).
Згідно з п.17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання вказаної норми Кабінет Міністрів України 11 грудня 2019 року прийняв постанову № 1165 ,,Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно з приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної у цій справі, підставою для такого зупинення став пункт 1 Критеріїв ризиковості платника податку.
Критерії ризиковості платника податку на додану вартість зазначено у Додатку №3 до Порядку №1165, зокрема, пунктом 1 передбачено: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
В отриманій позивачем Квитанції контролюючий орган вказав на те, що для реєстрації податкової накладної коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3926, 8529 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Проте, як правильно вказав суд першої інстанції, належної мотивації підстав та причин віднесення поданої податкової накладної до категорії ризиковості здійснення операцій відповідачі ані у спірному рішенні, ані до суду не надали.
Пунктами 12, 14 Порядку №1165 визначено, що платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.
Враховуючи наведене, колегія суддів зазначає, що подання зазначеної таблиці є правом, а не обов`язком платника податку.
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам, які встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинена реєстрація податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за цим критерієм, якому відповідає платник податку.
Також у квитанції не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків, та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що сформована у такий спосіб комісією регіонального рівня пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, вона за своїм змістом дублює припис підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165. Така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які слід надати.
Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року, який зареєстрований в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216 (далі Порядок №520).
Відповідно до пункту 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно із приписами пункту 5 вказаного Порядку перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
З матеріалів справи апеляційний суд вбачає, що підставою для прийняття комісією ГУ ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН оскарженого рішення про відмову у реєстрації спірної податкової накладної слугувало ненадання платником податку копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
В якості додаткової інформації контролюючим органом зазначено про те, що платником податку не надано неповний пакет документів по придбаних ТМЦ/послугах, що необхідні для здійснення діяльності.
Суд першої інстанції ретельно дослідив надані сторонами докази та встановив, що первинними документами позивач довів фактичний рух активів в процесі здійснення господарських операцій та наявність первинних та додаткових документів на їх підтвердження; належну правосуб`єктність сторін, наявність ділової мети при здійсненні господарських операцій.
Зважаючи на це, суд першої інстанції дійшов аргументованого висновку, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування є неправомірним та таким, що підлягає скасуванню. Відмова відповідача у реєстрації податкової накладної необґрунтована та безпідставна, оскільки позивач надав вичерпний перелік документів на підтвердження правомірності реєстрації податкової накладної, а саме: договір купівлі-продажу з ТОВ ,,ІБК ,,Регіон” №1 від 21.02.2021, банківська виписка ТОВ "ІБК "Регіон" від 10.08.2021, видаткова накладна №1043 від 10.08.2021.
В тому числі, позивачем було представлено документи і в підтвердження факту придбання реалізованого ним товару у ТОВ ,,Смарт Трейдінг Груп”: договір купівлі-продажу з ТОВ ,,Смарт Трейдінг Груп” №19.11.19-2 від 19.12.2019, видаткові накладні №351 від 27.07.2021 та №258 від 02.08.2021, платіжне доручення №954 від 29.12.2021 та банківська виписка ТОВ ,,Смарт Трейдінг Груп” від 29.12.2021.
З наведеного колегія суддів вбачає, що всі визначені законодавством документи, що повністю відображають зміст господарської операції позивача з його контрагентом, були подані позивачем, але були залишені без належної оцінки та врахування суб`єктом владних повноважень.
Колегія суддів відхиляє покликання апелянта на ненадання до договору № 1 від 21.02.2021 специфікацій, ТТН, замовлення, рахунку - фактури, гарантійного талону, а також договору оренди, так як предметом розгляду даної адміністративної справи є рішення, в якому чітко визначені підстава його прийняття на момент винесення – ненадання платником договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. 

Водночас, як вже було зазначено, договір купівлі-продажу з ТОВ "ІБК "Регіон" №1 від 21.02.2021, банківська виписка ТОВ ,,ІБК ,,Регіон” від 10.08.2021 та видаткова накладна №1043 від 10.08.2021 були подані позивачем на розгляд комісії, що не заперечується відповідачем та підтверджується долученими ним до матеріалів справи знімками екрану з АІС "Податковий блок" (а.с.126-141). 

Також у розпорядженні контролюючого органу були повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою №20-ОПП від 29.05.2019 та від 03.08.2021, що свідчать про безпідставність сумнівів відповідача  щодо можливості зберігання у орендованому приміщенні за адресою: Тернопільська область, с. Біла, вул. Бродівська, та  перевезення власними транспортними засобами товару позивачем. 

Стосовно доводів апелянта про надання позивачем неповного пакету документів по придбаних ТМЦ/послугах, що необхідні для здійснення діяльності, то як вже було вказано судом, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. 

Також, як слушно зауважив суд першої інстанції, по факту виникнення податкових зобов`язань за договором купівлі - продажу №19.11.19-2 від 19.12.2019, згідно видаткових накладних №351 від 27.07.2021 та №258 від 02.08.2021 постачальник - ТОВ ,,Смарт Трейдінг Груп” подав на реєстрацію податкові накладні № 79 від 02.08.2021 та № 108 від 27.07.2021. Дані податкові накладні зареєстровані в ЄРПН 30.08.2021 та 13.08.2021. 

Відтак, на момент прийняття рішення про зупинення реєстрації та про відмову у реєстрації податкової накладної №43 від 10.08.2021 податкові накладні за зобов`язаннями згідно видаткових накладних №351 від 27.07.2021 та №258 від 02.08.2021 були зареєстровані у ЄРПН. 

Окрім вказаного, колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Таким чином, суд апеляційної інстанції акцентує увагу на тому, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

На підставі наведеного, колегія суддів вважає, що в суду першої інстанції були належні правові та фактичні підстави для висновку про протиправність та наявність підстав для скасування оскарженого рішення Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про відмову у реєстрації податкової накладної №43 від 10.08.2021, поданої ФОП ОСОБА_1 .

Суд першої інстанції також обґрунтовано задовольнив позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача, оскільки ця позовна вимога є похідною від позовної вимоги, яка задоволена та задоволення такої позовної вимоги є дотриманням судом гарантій про те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Вказане узгоджується також з приписами пункту 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 ( в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 р. № 341 із наступними змінами) та пункту 18 Порядку розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165.

Наведені обставини спростовують доводи апеляційних скарг про невідповідність висновків суду першої інстанції  фактичним обставинам, а тому апеляційний суд не вбачає підстав для задоволення апеляційних скарг.

Інші, зазначені відповідачами в апеляційних скаргах обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства (КАС)  України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.  Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційних скарг їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.

Керуючись статтями 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2022 року у справі №500/3513/22 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції лише у випадках, передбачених частиною 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	В. В. Святецький 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	О. М. Довгополов  	
Повне судове рішення складено 02.05.2023.