ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/4969/21                                                                    Суддя першої інстанції: Панченко Н.Д.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 червня 2023 року                                                                                            м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача                              Глущенко Я.Б., 
суддів                                                            Пилипенко О.Є., Сорочка Є.О.,
секретаря                                                  Височанської Н.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Док Пром» до Державної податкової служби України та Головного управління ДПС у Київській області, утвореного на правах відокремленого підрозділа Державної податкової служби України, про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Київській області, утвореного на правах відокремленого підрозділа Державної податкової служби України, на рішення Київського окружного адміністративного суду від 11.11.2022, -

У С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Док Пром» (далі - позивач, ТОВ «Док Пром») звернулося у суд з позовом до Державної податкової служби України (далі - відповідач-1, ДПС України), Головного управління ДПС у Київській області, утвореного на правах відокремленого підрозділа Державної податкової служби України, (далі - відповідач-2, ГУ ДПС у Київській області) про визнання протиправними та скасування рішень Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Київській області про відмову в реєстрації податкових накладних, зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні та виключити ТОВ «Док Пром» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
На обґрунтування позовних вимог зазначає, що спірні рішення прийнято протиправно, не аргументовано та без урахування і надання належної оцінки наданим доказам.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 11.11.2022 позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії ГУ ДПС у Київській області від 11.03.2021 №2460715/43209052 та №2460717/43209052. Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані позивачем податкові накладні від 19.01.2021 №10 та від 11.02.2021 №10 датою фактичного подання їх на реєстрацію. У задоволенні решти позову відмовлено.
Не погоджуючись із судовим рішенням, відповідач-2 подав апеляційну скаргу, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. Свою позицію обґрунтовує тим, що оскаржувані рішення прийняті на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України.
Відзиву на апеляційну скаргу не подано.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, колегія суддів уважає, що апеляційну скаргу потрібно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін, з таких підстав.
Судом установлено, що ТОВ «Док Пром» подало до ГУ ДПС у Київській області на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні від 19.01.2021 №10 та від 11.02.2021 №10.
Рішеннями від 11.03.2021 №2460715/43209052 та №2460717/43209052 у реєстрації цих податкових накладних відмовлено.
Не погоджуючись із вказаними рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачами не доведено правомірність відмови у реєстрації податкових накладних.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів приходить до наступного.
З матеріалів справи вбачається, що 18.01.2021 між ТОВ «Док Пром» (виконавець) та ТОВ «Бізнес Корпорейшн» (замовник) укладено договір №18/2021, за умовами якого виконавець зобов`язується виготовити модульну конструкцію, а замовник зобов`язується прийняти цю роботу та оплатити її. 
На виконання умов указаного договору ТОВ «Бізнес Корпорейшн» здійснило попередню оплату робіт, а саме, 19.01.2021 на загальну суму 296000,00 грн та 11.02.2021 на загальну суму 130000,00 грн, що підтверджується банківськими виписками.
У зв`язку з вищевикладеним, позивачем складено спірні податкові накладні, які подано до ДПС України для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, указані податкові накладні прийнято, але реєстрацію зупинено. Підставою зупинення зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 4421 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість на товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. 
Позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.
ТОВ «Док Пром» було направлено до контролюючого органу відповідні повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, за встановленою формою.
Утім, Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийнято оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладних.
У подальшому позивач подав скарги на вказані рішення комісії, за результатами розгляду яких оскаржувані рішення залишено без змін. 
Відповідно до пункта 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відповідно до пункта 2 Порядка ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246) податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог ПК в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 цього Порядка після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядка обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядка №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Дане положення кореспондує пункта 201.16 ПК України.
Відповідно до пункта 5 Порядка №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктом 6 цього Порядка у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктом 10 Порядка зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінета Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165) передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації, та в якій зазначається, зокрема, критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Своєю чергою механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункта 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначається Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520).
Відповідно до пункта 3 цього Порядка комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядка, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 ПК України.
Згідно з пунктом 4 Порядка №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, закріплено у пункті 5 Порядка №520, і може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до пункта 6 Порядка №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядка, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
За правилами пунктів 9, 10 Порядка №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Водночас згідно з пунктом 11 Порядка №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як убачається з матеріалів справи, на виконання вимог чинного законодавства позивачем засобами електронного документообігу ГУ ДПС у Київській області було направлено повідомлення разом з поясненнями щодо фактичного здійснення господарських операцій.
Однак, усупереч наданим документам, контролюючим органом прийнято спірні рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому із змісту вказаних рішень убачається, що вони не містять конкретної інформації щодо підстави їх прийняття.
Під час розгляду справи місцевим судом а також в апеляційній скарзі ГУ ДПС у Київській області зазначає, що підставою зупинення реєстрації податкової накладної позивача було те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 4421 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість на товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Натомість, згідно з відомостями в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань позивач здійснює такі види діяльності, зокрема: неспеціалізована оптова торгівля (основний); виробництво виробів з паперу; виробництво інших виробів з паперу та картону.
Колегія суддів звертає увагу, що відповідачами не надано жодних належних та допустимих доказів на підтвердження того, що позивач задіяний у розповсюдженні та використанні ймовірно схемного податкового кредиту, а надані ним документи складені з порушенням законодавства.
Загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав прийняття рішення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Утім, в оскаржуваних рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних не зазначено, які саме порушення допущені при складанні наданих позивачем документів. Тобто ГУ ДПС у Київській області не зазначено мотивів та підстав прийняття таких рішень.
Своєю чергою невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 23.10.2018 в справі №822/1817/18.
Судова колегія вважає за необхідне звернути увагу, що при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкових накладних. При цьому здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу (аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 21.05.2020 в справі №0940/1240/18).
З урахуванням наведеного, колегія суддів приходить до висновку, що за відсутності належного мотивування податковим органом спірних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних з підстав надання документів, складених з порушеннями, без деталізації таких порушень, ці рішення не узгоджуються з вимогами наведених вище нормативно-правових актів, а тому підлягають визнанню протиправними та скасуванню.
Така позиція узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 21.05.2020 в справі №560/391/19.
Окрім того суд ураховує, що згідно з пунктом 20 Порядка №1246 у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядка (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
З урахуванням наведеного колегія суддів також погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що задля належного захисту порушеного права позивача необхідно зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірні податкові накладні. Зазначене буде гарантією остаточного вирішення спору між сторонами та належним способом поновлення порушених прав позивача.
Відповідно до статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до пункта 1 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
З огляду на викладене колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції судове рішення ухвалено з дотриманням норм чинного матеріального та процесуального права і підстави для його скасування відсутні.
Керуючись статтями 33, 34, 139, 243, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області, утвореного на правах відокремленого підрозділа Державної податкової служби України, залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 11.11.2022 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної  скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя                                                                                Я.Б. Глущенко

Судді                                                                                                     О.Є. Пилипенко

                                                                                                              Є.О. Сорочко  

Повний текст постанови складений 07.06.2023.