ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 травня 2023 року 
м. Київ

справа № 160/4432/21
адміністративне провадження № К/990/2113/22  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.
за участю секретаря судового засідання - Кліменко Д.І.
учасники судового процесу: 
представники:
позивача - Шабовта О.В.,
відповідача - Єгоров А.Є., Ледачкова А.С., Писаревський О.О.,
розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08 липня 2021 року у складі головуючого судді Захарчук-Борисенко Н.В. та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2021 року у складі колегії суддів: Добродняк І.Ю., Бишевської Н.А., Семененка Я.В. у справі № 160/4432/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Щедро» до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,  
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Щедро» (далі - позивач, ТОВ «Щедро») звернулося до суду з адміністративним позовом до Східного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - відповідач, Східне Міжрегіональне управління ДПС по роботі з ВПП, контролюючий орган, податковий орган), у якому просило:
- визнати протиправним та скасувати у повному обсязі податкове повідомлення-рішення від 17.12.2020 № 279/28-10-50-08 (форма «Р») про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 204 117 832,50 грн, зокрема за податковими зобов`язаннями - 163 294 266,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 40 823 566,50 грн;
- визнати протиправним та скасувати у повному обсязі податкове повідомлення-рішення від 17.12.2020 № 281/28-10-50-08 (форма «В») про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ: на 15 997 090,00 грн (сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду) та на 23 631,00 грн (сума завищення від`ємного значення, яку зараховано у зменшення суми податкового боргу з ПДВ).
Позовні вимоги обґрунтовані помилковістю висновків контролюючого органу про порушення підприємством норм податкового законодавства в частині порядку заповнення та подання уточнюючих розрахунків за 36 послідовних звітних (податкових) періодах з вересня 2017 року по серпень 2020 року включно і заниження у зв`язку з цим податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, завищення від`ємного значення, яке зараховано у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08.07.2021, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 16.11.2021, адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано у повному обсязі податкове повідомлення-рішення від 17.12.2020 № 279/28-10-50-08 (форма «Р») про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на 204 117 832,50 грн, зокрема за податковими зобов`язаннями - 163 294 266,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 40 823 566,50 грн, прийняте Офісом великих платників податків ДПС.
Визнано протиправним та скасовано у повному обсязі податкове повідомлення-рішення від 17.12.2020 № 281/28-10-50-08 (форма «В») про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ: на 15 997 090,00 грн (сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду) та на 23 631,00 грн (сума завищення від`ємного значення, яку зараховано у зменшення суми податкового боргу з ПДВ), прийняте Офісом великих платників податків ДПС.
Стягнуто на користь ТОВ «Щедро» за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків ДПС судовий збір у розмірі 22 700,00 грн.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився і суд апеляційної інстанції, виходив із того, що при складанні уточнюючих розрахунків за 36 послідовних звітних періодів відсутні підстави (обставини) для застосування особливого порядку врахування суми виправлення значення рядка 21 згідно з приписами пункту 5 розділу VI Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, адже відсутній розрив у ланцюгу перенесення значення рядка 21 з одного уточнюючого розрахунку до наступного уточнюючого розрахунку (до рядка 16.1), що обумовлює застосування загального правила заповнення (перенесення) показників рядків 21 і 16.1 кожного поданого уточнюючого розрахунку, передбаченого Порядком №21.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
Офісом великих платників податків ДПС проведено камеральну перевірку 36 уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість, поданих ТОВ «Щедро» протягом жовтня 2020 року (з 5 по 19 число включно) у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок у 36 послідовних звітних (податкових) періодах з вересня 2017 року по серпень 2020 року, за результатами якої складено акт № 264/28-10-50-08/41162327 від 04.11.2020.
Відповідно до висновків указаного акта перевірки контролюючим органом установлено порушення ТОВ «Щедро» вимог пункту 46.5 статті 46 Податкового кодексу України та пункту 5 розділу VI Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 (далі - Порядок № 21), під час заповнення 35 з 36 поданих уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок (далі - УР), що призвело до: заниження ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 163 294 266,00 грн; завищення суми від`ємного значення, що зараховується у зменшення суми податкового боргу з ПДВ (рядок 20.1 декларації) на суму 23 631,00 грн по УР за січень 2020 року; завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації) на загальну суму 15 997 090,00 грн.
Контролюючим органом установлено недотримання ТОВ «Щедро» вимог пункту 5 розділу VI Порядку № 21, що призвело до невірного заповнення рядка 16.1 («значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду)» у 35 з 36 поданих УР (крім УР за вересень 2017 року). Відповідач уважає, що у рядку 16.1 графи 5 (Уточнений показник) кожного УР з жовтня 2017 року по серпень 2020 року ТОВ «Щедро» мало відобразити невірне (помилкове, неуточнене, невиправлене та фактично занижене) значення рядка 21 попереднього звітного періоду, тобто значення рядка 16.1 у графах 4 і 5 кожного поданого УР (крім вересня 2017 року) мало бути однаковим (невірним).
За результатами камеральної перевірки УР за жовтень 2017 року контролюючим органом встановлено завищення значення рядка 16.1 (графа 5) на суму 14 278 082,00 грн унаслідок визнання неправомірним відображення в ньому правильного (уточненого) значення рядка 21 (графа 5) за вересень 2017 року у сумі 14 378 044,00 грн, яке підтверджене цією перевіркою. На думку відповідача, у рядок 16.1 (графа 5) УР за жовтень 2017 року ТОВ «Щедро» мало перенести невірне (неуточнене, невиправлене) значення рядка 21 (графа 4) за вересень 2017 року у сумі 99 962,00 грн. Обрахувавши у такий спосіб показники УР за жовтень 2017 року за даними перевірки, контролюючий орган зафіксував в акті перевірки такі значення рядка 21: попереднє у сумі 99 938,00 грн, уточнене за даними ТОВ «Щедро» у сумі 39 973 486 грн, уточнене за даними перевірки у сумі 25 695 404,00 грн, а також відхилення (завищення) по рядках 17, 19, 21 в сумі 14 278 082,00 грн. При цьому у висновку акту перевірки сума відхилення (завищення) по рядку 21 не зазначена, як і не зазначена сума виправлення (збільшення) рядка 21, яку ТОВ «Щедро» має право відобразити у податковій декларації з ПДВ за жовтень 2020 року (тобто у періоді подання УР за жовтень 2017 року) нібито відповідно до вимог пункту 5 розділу VI Порядку № 21.
За результатами камеральної перевірки УР за листопад 2017 року контролюючим органом встановлено завищення значення рядка 16.1 (графа 5) на суму 39 873 548,00 грн унаслідок визнання неправомірним відображення в ньому правильного (уточненого) значення рядка 21 (графа 5) за жовтень 2017 року у сумі 39 973 486,00 грн. На думку контролюючого органу, у рядок 16.1 (графа 5) УР за листопад 2017 року ТОВ «Щедро» мало перенести невірне (неуточнене, невиправлене) значення рядка 21 (графа 4) за жовтень 2017 року у сумі 99 938,00 грн. Обрахувавши у такий спосіб показники УР за листопад 2017 року за даними перевірки, контролюючий орган зафіксував в акті перевірки такі значення рядка 21: попереднє у сумі 98 876,00 грн, уточнене за даними ТОВ «Щедро» у сумі 35 331 169,00 грн, уточнене за даними перевірки у сумі 0 грн, а також відхилення (заниження) по рядку 18 у сумі 4 542 379,00 грн та відхилення (завищення) по рядку 21 у сумі 35 331 169,00 грн. При цьому у висновку акту перевірки зазначено відхилення (заниження) по рядку 18 у сумі 4 542 379,00 грн та завищення по рядку 21 у сумі 98 876,00 грн.
За таким принципом (шляхом перенесення до рядка 16.1 гр. 5 кожного УР невірного (невиправленого) значення рядка 21 за попередній звітний період) контролюючим органом в акті перевірки обраховано власні (за даними перевірки) значення рядків 18 і 21 кожного УР за звітні періоди з жовтня 2017 року по серпень 2020 року та зроблено висновок про заниження ТОВ «Щедро» суми ПДВ до сплати (рядок 18) на 163 294 266,00 грн та завищення від`ємного значення ПДВ (рядок 21) на 15 997 090,00 грн, завищення суми від`ємного значення (рядок 20.2) на 23 631,00 грн. При цьому в акті перевірки не визначено (не вказано) суми виправлення (збільшення) рядка 21 УР (крім вересня 2017 року), які, на думку контролюючого органу, ТОВ «Щедро» має право відобразити у рядку 16.2 податкової декларації з ПДВ за жовтень 2020 року (тобто у періоді подання відповідних УР) у разі згоди з результатами перевірки. Підприємству запропоновано самостійно врахувати висновки акта камеральної перевірки та особливості заповнення УР, визначені пунктом 5 розділу VI Порядку № 21 при заповненні декларації ПДВ за жовтень 2020 року (рядок 16.2).
У порядку пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України (далі - ПК України) ТОВ «Щедро» подало заперечення 04.12.2020 № 2053 до акта перевірки. За результатами розгляду заперечень висновки акта не змінено, про що підприємству повідомлено листом від 15.12.2020 № 620/28-10-50-08.
17 грудня 2020 року на підставі акта камеральної перевірки Центральним управлінням Офісу великих платників ДПС прийнято податкові повідомлення - рішення:
- № 281/28-10-50-08 (форми «В4») про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 16 020 721,00 грн, а саме: зменшення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 15 997 090,00 грн, зменшення від`ємного значення, яке зараховано у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість на суму 23 631,00 грн.
- № 279/28-10-50-08 (форми «Р») про донарахування податку на додану вартість за основним платежем - 163 294 266,00 грн, за штрафними санкціями у сумі 40 823 566,50 грн.
Відповідно до пункту 56.5 статті 56 ПК України ТОВ «Щедро» оскаржило податкові повідомлення-рішення від 17.12.2020 № 281/28-10-50-08, № 279/28-10-50-08, про що Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з ВПП повідомлено листом від 06.01.2021 № 11.
Разом зі скаргою позивач подав клопотання про розгляд скарги у відкритому засіданні та залучені до розгляду уповноваженого представника Ради бізнес-омбудсмена, уповноважених представників центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, уповноважених представників центрального органу виконавчої влади, який реалізує державну регуляторну політику у відповідності до приписів Порядку оформлення і подання скарг платниками податків та їх розгляду контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.10.2015 № 916.
11 січня 2021 року позивач звернувся до Ради бізнес-омбудсмена (скарга зареєстрована за номером 2101111600030) з проханням взяти участь у процедурі адміністративного оскарження прийнятих податкових повідомлень-рішень від 17.12.2020 № 279/28-10-50-08, № 281/28-10-50-08.
25 лютого 2021 року Рада бізнес-омбудсмена звернулася до ДПС України із пропозицією за вих. № 30224 від 25.02.2021 забезпечити повний, всебічний та неупереджений розгляд скарги, прийнявши до уваги аргументацію, викладену у скарзі, та пропозиції Ради бізнес-омбудсмена, викладені у листі. Основний зміст пропозицій Ради бізнес-омбудсмена полягав у тому, що Рада бізнес-омбудсмена запропонувала повністю скасувати оскаржувані податкові повідомлення-рішення з огляду на ознаки порушення законних інтересів суб`єкта підприємництва (Скаржника) при їх винесенні.
Рішенням ДПС України від 11.03.2021 № 5606/7/99-00-06-01-02-06 оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишені без змін, скарга ТОВ «Щедро» - без задоволення.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Не погодившись із судовими рішеннями, Східне Міжрегіональне управління ДПС по роботі з ВПП звернулося з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі. 
На обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що підставою касаційного оскарження судових рішень є пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах. Судами першої та апеляційної інстанцій неправильно застосовано норми Порядку заповнення податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.02.2017 № 276.
Відповідач уважає, що для заповнення уточнюючих розрахунків та визначення необхідності подання уточнюючих розрахунків за один або за кожний звітний період при виправленні рядка 21 декларації необхідно визначати вплив даного показника на значення рядків 18 чи 20.2 у майбутніх періодах. Визначення впливу рядка 21 на рядок 18 чи 20.2 необхідно проводити по кожному уточнюючому розрахунку. Будь-яких особливостей щодо заповнення уточнюючих розрахунків, поданих за декілька послідовних періодів, розділ VI Порядку № 21 не визначає.
Водночас позивач за податковою звітністю з податку на додану вартість за період з вересня 2017 року до жовтня 2020 року не декларував рядок 18 чи 20.2. Тобто при виправленні помилки за періоди з вересня 2017 року по вересень 2020 року відсутній вплив на значення рядка 18 чи 20.2. Відповідно, подавати уточнюючі розрахунки необхідно за один звітний період, в якому вносяться виправлення, та, як передбачено пунктом 5 розділу VI Порядку № 21, значення графи 6 рядка 21 уточнюючих розрахунків необхідно враховувати у рядку 16.2 декларацій за звітний період, у якому подано такий уточнюючий розрахунок, тобто за жовтень 2020 року.
У відзиві на касаційну скаргу ТОВ «Щедро» вважає рішення судів попередніх інстанцій законними та обґрунтованими, тому просить залишити касаційну скаргу без задоволення. Зокрема, позивач зазначає, що позиція контролюючого органу щодо порядку заповнення рядка 16.1 УР суперечить: загальним правилам заповнення УР, встановленим у пункті 3 розділу VI Порядку № 21; пункту 200.1 статті 200 ПК України; підпункту в) пункту 200.4 статті 200 ПК України.
На думку ТОВ «Щедро», пункт 5 Порядку № 21 не встановлює будь-яких особливостей заповнення окремих рядків УР, а тим більше не змінює встановленого пункту 200.1-200.4 статті 200 ПК України порядку розрахунку податкового зобов`язання (з урахуванням сум від`ємного значення попередніх періодів).  
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Згідно з пунктом 200.1 статті 201 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
За положеннями пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пункту 200.7 статті 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Згідно з пунктом 50.1 статті 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Пунктом 48.1 статті 48 ПК України встановлено, що податкова декларація складається за формою, затвердженою в порядку, визначеному положеннями пункту 46.5 статті 46 цього Кодексу та чинному на час її подання.
Форма податкової декларації повинна містити необхідні обов`язкові реквізити і відповідати нормам та змісту відповідних податку та збору.
Форми та Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджені наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року № 21.
Так, відповідно до пунктів 1, 2 розділу IV «Внесення змін до податкової звітності» Порядку № 21 у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 глави 9 розділу II Кодексу) платник податку самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним декларації, він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої декларації за формою, встановленою на дату подання уточнюючого розрахунку.
Внесення змін до податкової звітності за результатами самостійного виявлення помилок здійснюється у порядку, визначеному статтею 50 розділу II Кодексу.
Згідно з підпунктом 5 пункту 4 розділу V «Порядок заповнення податкової декларації» Порядку № 21 у рядку 16 відображається від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду.
У рядок 16.1 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період.
У рядку 16.2 вказуються суми збільшення/зменшення залишку від`ємного значення за результатами уточнюючих розрахунків, поданих протягом звітного (податкового) періоду.
За положеннями підпункту 5 пункту 5 розділу V Порядку № 21 сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3), відображається у рядку 21 та переноситься до рядка 16.1 наступного звітного (податкового) періоду.
Виправлення самостійно виявлених помилок уточнюючих розрахунків визначено у розділі VI Порядку № 21, згідно з яким уточнюючий розрахунок може бути поданий у спосіб, визначений в абзаці четвертому пункту 50.1 статті 50 розділу II Кодексу.
У графі 4 відображаються відповідні показники декларації звітного періоду, що виправляється.
У разі якщо до декларації за цей звітний період раніше вносилися зміни, у графі 4 відображаються відповідні показники графи 5 останнього уточнюючого розрахунку, який подавався до декларації звітного (податкового) періоду, що виправляється (пункт 2).
У графі 5 уточнюючого розрахунку відображаються відповідні показники з урахуванням виправлення (пункт 3).
У графі 6 відображається сума помилки (абсолютне значення) (пункт 4).
Пунктом 5 розділу VI Порядку № 21 встановлено, що у разі виправлення значення рядка 21 декларації, яке у майбутніх звітних періодах не вплинуло на значення рядка 18 чи рядка 20.2, уточнюючий розрахунок подається за один звітний період, в якому вносяться відповідні зміни. Такий уточнюючий розрахунок може бути поданий у спосіб, визначений в абзаці четвертому пункту 50.1 статті 50 розділу II Кодексу. Значення графи 6 рядка 21 уточнюючого розрахунку (як збільшення, так і зменшення) враховується у рядку 16.2 декларації за звітний період, у якому подано такий уточнюючий розрахунок.
Згідно з пунктом 6 розділу VI Порядку № 21 у разі виправлення значення рядка 21 декларації, яке у майбутніх періодах впливатиме на значення рядка 18 чи рядка 20.2, уточнюючий розрахунок подається за кожний звітний період, у якому значення рядка 21 декларації впливало на значення рядка 18.
Тобто у розділі VI Порядку № 21 визначено правила виправлення рядка 21 та його перенесення до декларації залежно від впливу даного показника в майбутніх періодах на рядок 18 чи 20.2. Відповідно, для заповнення уточнюючих розрахунків та визначення необхідності подання уточнюючих розрахунків за один або за кожний звітний період при виправленні рядка 21 декларації слід визначати вплив даного показника на значення рядків 18 чи 20.2 у майбутніх періодах.
Задовольняючи позовні вимоги ТОВ «Щедро», суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що позивачем дотримано правила заповнення уточнюючих розрахунків, визначених розділом VI Порядку № 21, та відображено правильні (виправлені) показники. 
Проте Суд уважає такий висновок передчасним, оскільки суди належним чином не перевірили, чи мав вплив показника рядка 21 на значення рядка 18 чи 20.2 для визначення необхідності подання платником податків уточнюючих розрахунків за один або за кожний звітний період.
У касаційній скарзі відповідач стверджує, що за податковою звітністю ТОВ «Щедро» з податку на додану вартість за період з вересня 2017 року до жовтня 2020 року (періоду, в якому подано уточнюючі розрахунки), позивач не декларував рядок 18 чи 20.2. Тобто при виправленні помилки за періоди з вересня 2017 року по вересень 2020 року відсутній вплив на значення рядка 18 чи 20.2, а відтак подавати уточнюючі розрахунки необхідно за один звітний період, в якому вносяться виправлення, та, як передбачено пунктом 5 розділу VI Порядку № 21, значення графи 6 рядка 21 уточнюючих розрахунків (як збільшення, так і зменшення) необхідно враховувати у рядку 16.2 декларації за звітний період, у якому подано такий уточнюючий розрахунок, тобто за жовтень 2020 року.
Суди мають надати належну оцінку цьому доводу шляхом аналізу даних податкової звітності (поданих уточнюючих розрахунків) та встановити відповідно до правил заповнення уточнюючих розрахунків, визначених розділом VI Порядку № 21 з урахуванням положень пунктів 200.1 та 200.4 статті 200 ПК України, чи правильно відображені позивачем показники в поданих уточнюючих розрахунках.
Відповідно до частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.
Оскільки суди першої та апеляційної інстанції порушили принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, то такі рішення підлягають скасуванню, а справу, відповідно до правил статті 353 КАС України належить направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд 
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08 липня 2021 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2021 року скасувати.
Справу № 160/4432/21 направити на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Повний текст постанови виготовлено 15 травня 2023 року.

Суддя-доповідач                                                                          І. В. Дашутін

Судді                                                                                             О.О. Шишов

                                                                                             М. М. Яковенко