ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

12 квітня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 160/13494/22	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Шлай А.В. (доповідач),
                               суддів:  Прокопчук Т.С., Кругового О.О.,        
    розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2022 р. (суддя: Златін С.В) у справі №160/13494/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АТБ - Маркет" до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,-

                                                     В С Т А Н О В И В:

    Товариство з обмеженою відповідальністю "АТБ - Маркет" звернулося до суду з позовом, в якому просило  визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області №00012100705, 00012110705 від 03 серпня 2022 р.  
        Позовні вимоги обгрунтовані тим, що відповідач безпідставно дійшов висновку щодо реалізації позивачем у власних магазинах алкогольних напоїв, що марковані з відхиленням вимог Положення №1251.  Висновки відповідача у актах фактичних перевірок здійснені на підставі аналізу розрахункових документів минулих періодів. Дійсно у фіскальних чеках наявні однакові реквізити марок акцизного податку, однак ця ситуація сталася через те, що при наклеюванні марок акцизного податку на пляшку, марка може зминатися або іншим чином деформуватися, що перешкоджає касиру внести до розрахункового документу вірний номер марки акцизного податку. Тому касир вносить до розрахункового документу довільний номер марки акцизного податку, який може співпадати з іншим номером марки акцизного податку.
      Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2022 р., ухваленим за результатами розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження, позов задоволено.
      У поданій апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.
          В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає про те, що за результатами фактичної перевірки магазинів позивача в ході аналізу роздруківок фіскальних чеків від 25 березня 2022 р. № 603051 та від 30 травня 2022 р. № 152226 встановлено факт реалізації алкогольних напоїв з однаковими реквізитами марок акцизного податку. У разі реалізації алкогольних напоїв які немарковані, маркеровані з підробленими марками акцизного податку, або з відхиленням від вимог Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів №1251, 
до суб`єктів господарювання вживаються заходи відповідно до статей  15, 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».
        У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, як законне та обгрунтоване.
Розгляд апеляційної скарги здійснено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, як це передбачено статтею 311 Кодексу адміністративного судочинства України.
          Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Судом першої інстанції встановлено, що згідно актів фактичних перевірок  №1140/11/11/РРО/30487219, № 1138/11/11/РРО/30487219 від 14 липня 2022 р., відповідачем виявлено, що у господарських одиницях  ТОВ  "АТБ - Маркет" а саме: магазинах Продукти -190 (м. Кропивницький, вул. Генерала Жадова, 20 -А) та Продукти-285 (м. Кропивницький, вул. Короленка, 34) було здійснено продаж алкогольних напоїв, маркованих з відхиленням від вимог Положення № 1251 (марками акцизного податку з однаковими реквізитами). У ході проведення фактичної перевірки використовувалась інформація з листа ДПС України від 27 червня 2022 р. № 59407/7/99-00-07-04-02-08. Згідно відомостей з фіскального чеку РРО № 152226 від 30 травня 2022 р. (реалізація  горілки 0,2 л. «Первачок особливий», маркована МАП серія ADІE № 604663, вид марки АВ ВП) та фіскального чеку РРО № 603051 від 25 березня 2022 р.  (реалізація  горілки «Хлібний Дар», 0,18 л., маркована МАП серія ACFН № 617632, вид марки АВ ВП). Вказані вище серії МАП згідно інформації ДПС України видавалися виробнику продукції для маркування виноробної продукції. У ході проведення фактичних перевірок магазинів позивача, фактів реалізації алкогольної продукції без МАП чи з маркованими МАП не відповідного зразка, відповідачем не встановлено.
На підставі актів перевірок відповідач виніс оскаржувані податкові  повідомлення - рішення № 00012100705, 00012110705  від 03 серпня 2022 р.,  яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі  17 000 грн. по кожному, за порушення абз. 3 ч.4   ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального». Не погоджуючись з даними податковими повідомленням-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку, що зазначення в розрахункових документах алкогольних напоїв з однаковими реквізитами марок акцизного податку, не можуть слугувати єдиною та достатньою підставою для висновку про порушення позивачем абз. 3 ч. 4     ст.11 Закону України "Про Державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів",    п. 226 Податкового кодексу України, Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого    постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 р. №1251.
         Колегія суддів зазначає наступне.
        Частиною 4 (абз. 3) статті 11  Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР визначено, що алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
          Податковий кодекс України визначає марку акцизного податку як спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів (п. 14.1.107 п. 14.1 ст. 14). Пунктом 226.1 ст. 226 Податкового кодексу України визначено, що у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару. Відповідно до п. 226.5 ст. 226 Податкового кодексу України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України. Згідно з п. 226.6 ст. 226 Податкового кодексу України маркуванню належать усі алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового до 8,5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється. 
          Положенням про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1251 із змінами та доповненнями, визначені реквізити, які наносяться на марку акцизного податку.
     Згідно пункту 226.9 статті 226 Податкового кодексу України вважаються такими, що немарковані, у тому числі, алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої, марковані з відхиленням від вимог Положення   № 1251, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
          Відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону (п. 228.9. ст. 228 Кодексу).
          Верховний Суд у постанові від 10 червня 2020 р. у справі № 808/4108/16 зазначив, що хоча маркування алкогольних напоїв марками акцизного податку і здійснюється виробниками цієї продукції, втім порушенням норм    Закону №481   щодо правил торгівлі такими напоями є саме виробництво, зберігання, транспортування, реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку; немаркованими ж вважаються алкогольні напої, марковані марками акцизного податку, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції.
Таким чином, у разі реалізації алкогольних напоїв, які немарковані, з підробленими марками акцизного податку або з марками акцизного податку, що не відповідають вимогам Положення №1251, до суб`єктів господарювання застосовуються санкції відповідно до статті 17 Закону України від 19 грудня 1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» - штраф у розмірі 200 відсотків вартості товару, але не менше 17 000 грн. Підставою для застосування штрафу є акт податкової перевірки.
Верховний Суд у постанові від 19 червня 2020 р. у справі № 140/388/19  вказав на те, що акт податкової перевірки є службовим документом, в якому зафіксовані виявлені при проведенні тієї або іншої податкової перевірки порушення, він є носієм доказової інформації про виявлені порушення та його зміст може бути оспорено шляхом подання до контролюючого органу за основним місцем обліку заперечень. Акт перевірки - це документ, в якому зафіксовано факти та оціночні судження осіб, що її проводили, тому до акта можуть пред`являтися лише ті вимоги, що стосуються, доказів. Оцінка акта перевірки, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.
В актах фактичної перевірки №1140/11/11/РРО/30487219, №1138/11/11/РРО/30487219 від 14 липня 2022 р. відображено  факт вчинення позивачем правопорушення абз. 3 ч. 4      ст.11 Закону України "Про Державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів".
Водночас, як правильно зазначив суд першої інстанції, відсутні будь-які  докази, що підтверджують факт зберігання, реалізації позивачем алкогольних напоїв з неналежними марками акцизного податку. Контролюючий орган обґрунтував оскаржені податкові повідомлення-рішення наявною в нього ще до перевірки податковою інформацією, та запитаними у позивача безпосередньо під час перевірки розрахунковими документами.                               Зважаючи на те, що  фактичні перевірки проводились 14 липня 2022 р., складені за їх результатами акти щодо обставини подій, які відбулись 25.03.2022 та 30.05.2022, не можуть бути підставами для застосування штрафних санкцій
        Оскільки доводи апеляційної скарги висновки суду першої інстанції не спростовують, підстави для скасування оскарженого рішення суду, передбачені статтею 317 Кодексу адміністративного судочинства України, відсутні.
     Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
                                                      П О С Т А Н О В И В:
    
          Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області - залишити без задоволення.
             Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2022 р.  у справі №160/13494/22  - залишити без змін.
             Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 12 квітня 2023 р. і оскарженню в касаційному порядку не підлягає відповідно до пункту 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.         

Головуючий - суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий