ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 квітня 2023 року 
м. Київ

справа № 808/56/17
адміністративне провадження № К/9901/10/19  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Бившевої Л.І.,  Дашутіна І.В., 
 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2018 року у справі №808/56/17 за позовом Фізичної особи ОСОБА_1 до Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 звернувся до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23 червня 2016 року №665-1301, №664-1301, №666-1301.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що позивачу на праві приватної власності належить квартири в житлових багатоквартирних будинках за адресою: АДРЕСА_1 (загальною площею 134,90 кв.м.); АДРЕСА_2 (загальною площею 56,10 кв.м.), АДРЕСА_3 (загальною площею 166,20 кв.м.), які потім були переведені в статус нежитлових, над якими та під якими розташовані інші житлові та нежитлові приміщення, власниками яких є інші особи. Відносно вказаних приміщень й було визначено суми податкових зобов`язань з земельного податку. На думку позивача, нарахування земельного податку з фізичних осіб за цими об`єктами є незаконними, оскільки позивач не є ані власником землі, ані її користувачем.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 5 червня 2018 року позов задоволено.
Задовольняючи позов, суд виходив із того, що позивач не є власником/користувачем земельної ділянки, а тому нарахування йому податкового зобов`язання зі сплати податку за землю є протиправним та суперечить вимогам законодавства.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2018 року рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 5 червня 2018 року  скасовано  та ухвалено нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовлено. 
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та приймаючи нову постанову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що оскільки позивач є власником нежитлових приміщень, за земельні ділянки під якими нараховано земельний податок, незважаючи на те, що він не зареєстрував право власності чи користування земельними ділянками під належними йому на праві власності нежитловими приміщеннями, обов`язок зі сплати земельного податку виник у позивача з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно.
Не погодившись із судовим рішенням апеляційної інстанції, позивач подав до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій, просив скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2018 року та залишити в силі рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 5 червня 2018 року. Касаційна скарга обґрунтована тим, що відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції, посилаючись на витяг з технічної документації щодо нормативної грошової оцінки земельної ділянки, не досліджував ці витяги, не перевірив чи є ці витяги належними та допустимими доказами, не перевірив інформацію, яка зазначена в цих витягах, у зв`язку з чим порушив норми процесуального права. 
Відзиву на касаційну скаргу від відповідача не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України  не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.
Ухвалою Верховного Суду від 3 січня 2019 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою позивача. 
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.
Вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій установили, ОСОБА_1 придбав квартири в житлових багатоквартирних будинках за адресою: АДРЕСА_1 (загальною площею 134,90 кв.м.); АДРЕСА_2 (загальною площею 56,10 кв.м.), АДРЕСА_3 (загальною площею 166,20 кв.м.), які згодом були переведені в статус нежитлових.
Відносно вказаних приміщень позивачу було визначено суми податкових зобов`язань з земельного податку за 2016 рік, у зв`язку з чим прийнято податкові повідомлення-рішення:
№665-1301 від 23 червня 2016 року, яким визначено суму податкового зобов`язання за платежем земельний податок з фізичних осіб у сумі 2146,11 грн;
№664-1301 від 23 червня 2016 року, яким визначено суму податкового зобов`язання за платежем земельний податок з фізичних осіб у сумі 5109,05 грн;
№666-1301 від 23 червня 2016 року, яким визначено суму податкового зобов`язання за платежем земельний податок з фізичних осіб у сумі 6161,95 грн. 
Не погодившись із прийнятими відповідачем податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку.
Рішенням Головного управління ДФС у Запорізькій області від 23 вересня 2016 №913/14/08-01-10-01-13 оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишені без змін.
За результатами розгляду повторної скарги позивача, рішенням ДФС України від 25 листопада 2016 року №12615/13/99-99-11-02-01-14 про результати розгляду скарги, оскаржувані податкові повідомлення-рішення та рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 23 вересня 2016 року №913/14/08-01-10-01-13 прийняте за розглядом скарги залишені без змін, а скарга ОСОБА_1 - без задоволення.
Вважаючи протиправними вказані вище податкові повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.
Згідно з підпунктами 14.1.72, 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) земельним податком визнається обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів. Землекористувачами можуть бути юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
Підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до підпунктів 269.1.1, 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.
Згідно з підпунктом 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 ПК України об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.
При переході права власності на будівлю, споруду (їх частину) податок за земельні ділянки, на яких розташовані такі будівлі, споруди (їх частини), з урахуванням прибудинкової території сплачується на загальних підставах з дати державної реєстрації права власності на таку земельну ділянку (пункт 287.6 статті 287 ПК).
У частинах першій та другій статті 120 ЗК України встановлено, що у разі набуття права власності на жилий будинок, будівлю або споруду, що перебувають у власності, користуванні іншої особи, припиняється право власності, право користування земельною ділянкою, на якій розташовані ці об`єкти. До особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, розміщені на земельній ділянці, що перебуває у власності іншої особи, переходить право власності на земельну ділянку або її частину, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення. Якщо жилий будинок, будівля або споруда розміщені на земельній ділянці, що перебуває у користуванні, то в разі набуття права власності на ці об`єкти до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.
Статтями 125 і 126 цього Кодексу встановлено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.
Питання переходу права власності на земельну ділянку у разі набуття права на житловий будинок, будівлю, споруду, що розміщені на ній, регулюються статтею 120 ЗК України і статтею 377 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України).
Цими нормами чітко встановлено, що до особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, переходить право власності або право користування на земельну ділянку, на якій вони розміщені.
За правилами пункту 286.1 статі 286 ПК України підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.
При цьому власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою. У разі припинення права власності або права користування земельною ділянкою плата за землю сплачується за фактичний період перебування землі у власності або користуванні у поточному році (пункт 287.1 статті 287 ПК України).
Тобто, фізична особа - власник нежилого приміщення (його частини) є платником земельного податку з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно.
Положеннями пункту  289.1 статті 289 ПК України встановлено, що для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок. Частиною другою  статті 20 Закону України «Про оцінку земель»  визначено, що дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації з нормативної грошової оцінки земель. Таким чином, для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок, яка здійснюється у відповідності до вимог чинного законодавства та з урахуванням коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель.
Судом першої інстанції установлено, що  відповідачем надано витяги з технічної документації щодо нормативно грошової оцінки земель від 16 грудня 2013 року №1017/05/05, №1018/05/05, №1020/05/05: з технічної документації нормативно грошової оцінки земельної ділянки (кадастровий номер 2310100000:05:004) ОСОБА_1 є користувачем земельної ділянки площею 134,9 кв. м. за адресою АДРЕСА_1 ; відповідно до витягу від 16 грудня 2013 року №1017/05/05 з технічної документації нормативно грошової оцінки земельної ділянки ( кадастровий номер 2310100000:05:006) - користувачем земельної ділянки площею 56,1 кв. м. за адресою АДРЕСА_2 ; відповідно до витягу від 16 грудня 2013 року №1018/05/05 з технічної документації нормативно грошової оцінки земельної ділянки ( кадастровий номер 2310100000:05:005) - користувачем земельної ділянки площею 166,20 кв. м за адресою АДРЕСА_3 .
Також судом першої інстанції досліджувався лист Управління Держземагентства у Запорізькому районі Запорізької області від 14 серпня 2015 року №31-28-03-3744/2-15, з якого вбачається, що за наявною інформацією Державного земельного кадастру ОСОБА_1 не являється власником чи користувачем запитуваних земельних ділянок.
Крім того, судом першої інстанції зроблено висновок про те, що витяг з технічної документації щодо нормативно-грошової оцінки земельної ділянки не є документом, що посвідчує право власності на земельну ділянку, право постійного користування чи право оренди земельної ділянки, що також підтверджено Державною службою України з питань геодезії, картографії та кадастру в листі від 28 березня  2018 року за № В-898/0-894/6-16.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень відповідача з огляду на те, що позивач не є власником/користувачем земельної ділянки.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що оскільки позивач є власником нежитлових приміщень, за земельні ділянки під якими нараховано земельний податок, незважаючи на те, що він не зареєстрував право власності чи користування земельними ділянками під належними йому на праві власності нежитловими приміщеннями, обов`язок зі сплати земельного податку виник у позивача з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно.
Отже, позивач є власником нежитлової будівлі, а земельна ділянка не передана у власність позивачу, що не скасовує його обов`язку щодо сплати земельного податку як землекористувача.
Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, незважаючи на те, що позивач не зареєстрував право власності чи користування земельною ділянкою під належною йому на праві власності нежитловою будівлею, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК України, обов`язок зі сплати земельного податку виник у позивача з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно.
Така позиція відповідає висновку Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в постанові від 2 серпня 2022 року у справі № 826/8575/17.
Поряд з цим, Верховний Суд вважає, що судом апеляційної інстанції під час розгляду справи не обґрунтовано правильність обрахунку належної до сплати позивачу суми земельного податку з фізичних осіб. 
Суд касаційної інстанції не має права обраховувати суму земельного податку, яка підлягає сплаті у 2016 році без оцінки судами підстав її виникнення.
Суд апеляційної інстанції, посилаючись на витяг з технічної документації щодо нормативної грошової оцінки земельної ділянки, не досліджував вказані документи, не перевірив чи є ці витяги належними та допустимими доказами, не перевірив інформацію, яка зазначена в цих витягах, у зв`язку з чим порушив норми процесуального права.
Поза увагою суду апеляційної інстанції залишились посилання позивача на лист Держгеокадастру, в якому останній інформує, що на виконання вимог ст. 18 Закону України "Про оцінку земель" з 01.01.2016 у м. Запоріжжі введено в дію нову нормативно грошову оцінку.
Також апеляційний суд не надав оцінку аргументу позивача, що копії витягів з технічної документації щодо нормативно-грошової оцінки земельної ділянки, які відповідач надав суду датовані 16.12.2013, тобто судом не встановлено, чи актуальні дані Державного земельного кадастру щодо спірної земельної ділянки, які є обов`язковими при нарахуванні земельного податку.
Суд також зазначає, що рішення ДФС від 16.07.2019 про результати розгляду скарги ОСОБА_1 , копію якої долучено позивачем до матеріалів справи в суді касаційної інстанції по аналогічним правовідносинам, які виникли між позивачем та податковим органом, не приймаються до уваги, адже стосувались інших податкових періодів, зокрема 2019 року. Крім того, як вбачається з вказаного рішення, податкові повідомлення-рішення скасовані контролюючим органом, оскільки при нарахуванні ОСОБА_1 земельного податку за 2019 рік не дотримано вимоги ст. 286 ПК України. 
За змістом частини 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга  статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції вказаним вимогам не відповідає.
Відповідно до пункту 2 частини першої  статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
Керуючись статтями  341,  345,  349,  353,  355,  356,  359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.
Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2018 року у справі №808/56/17 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко Л.І. Бившева   І.В. Дашутін