ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 квітня 2023 року 
м. Київ
справа №120/433/20-а
касаційне провадження № К/9901/27630/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області
на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 28 грудня 2020 року (головуючий суддя - Жданкіна Н.В.)
та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27 травня 2021 року (головуючий суддя - Іваненко Т.В.; судді - Граб Л.С., Сторчак В.Ю.) 
у справі № 120/433/20-а
за позовом ОСОБА_1 
до Головного управління ДПС у Вінницькій області
третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні позивача - Фермерське господарство «Абшерон» 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
У С Т А Н О В И В:
У лютому 2020 року ОСОБА_1 (далі - позивач, платник) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області (далі - ГУ ДПС у Вінницькій області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень: від 18 липня 2019 року № 252668-5506-0214; від 19 серпня 2019 року № 10111225-5506-0214, № 10111226-5506-0214, № 10111224-5506-0214, № 10111222-5506-0214, № 10111223-5506-0214, № 10111220-5506-0214, № 10111227-5506-0214, № 10111228-5506-0214, № 10111221-5506-0214; від 22 серпня 2019 року № 259383-5506-0214.
В обґрунтування позовних вимог платник зазначив, що висновок контролюючого органу, який став підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, про те, що позивач має податковий обов`язок зі сплати орендної плати за користування земельними ділянками, які були взяті в оренду для ведення фермерського господарства, є помилковим, адже з моменту створення ним Фермерського господарства «Абшерон» такий обов`язок покладається саме на вказану юридичну особу.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 28 грудня 2020 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27 травня 2021 року, позов задоволено. 
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, судові інстанції виходили з того, що фактично земельні ділянки використовувалися фермерським господарством, а фізична особа, яка їх отримала з цільовим призначенням «для ведення фермерського господарства», здійснює на них діяльність не особисто, а через створену ним юридичну особу, тому обов`язок зі сплати земельного податку покладається саме на фермерське господарство, до якого перейшли права й обов`язки орендаря. 
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС у Вінницькій області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 28 грудня 2020 року, постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27 травня 2021 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі. 
Мотивуючи касаційну скаргу, відповідач зазначає, що використання земельних ділянок через створене платником Фермерське господарство «Абшерон» не змінює статусу позивача як орендаря земельних ділянок та не звільняє його від визначеного чинним законодавством обов`язку сплачувати орендну плату за земельні ділянки. На обґрунтування своєї позиції контролюючий орган посилається на правові висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 10 липня 2020 року у справі № 0240/2978/18-а. 
Ухвалою Верховного Суду від 17 серпня 2021 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Вінницькій області.
14 вересня 2021 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що у березні - квітні 2016 року між ОСОБА_1 - (орендарем) та Головним управлінням Держгеокадастру у Вінницькій області - (орендодавцем) укладено договори оренди земельних ділянок для ведення фермерського господарства.
07 вересня 2016 року проведено державну реєстрацію Фермерського господарства «Абшерон», одноособовим засновником (власником) якого є ОСОБА_1 .
26 серпня 2019 року відповідачем поштовим відправленням № 2270001047943 направлено позивачу податкові повідомлення-рішення, якими платнику нараховано орендну плату з фізичних осіб за 2019 рік, від 18 липня 2019 року № 252668-5506-0214; від 19 серпня 2019 року № 10111225-5506-0214, № 10111226-5506-0214, № 10111224-5506-0214, № 10111222-5506-0214, № 10111223-5506-0214, № 10111220-5506-0214, № 10111227-5506-0214, № 10111228-5506-0214, № 10111221-5506-0214; від 22 серпня 2019 року № 259383-5506-0214, в загальній в сумі 1  008 065,51 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
Відповідно до підпункту 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (далі у розділі XII - орендна плата).
Підпунктом 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
За приписами пункту 287.1 статті 287 ПК України власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.
Відповідно до пунктів 288.1, 288.2, 288.3 статті 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду.
За правилами статей 125, 126 Земельного кодексу України право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».
Згідно з частиною другою статті 16 Закону України «Про оренду землі» укладення договору оренди земельної ділянки із земель державної або комунальної власності здійснюється на підставі рішення відповідного органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування - орендодавця, прийнятого у порядку, передбаченому Земельним кодексом України, або за результатами аукціону.
Частинами першою, другою статті 21 цього Закону встановлено, що орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі. Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до ПК України).
Аналіз вказаних норм свідчить, що орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності сплачується орендарем з дня виникнення права користування земельною ділянкою, тобто з дня державної реєстрації права оренди відповідно до договору оренди земельної ділянки. Сплата орендної плати є обов`язком орендаря, яке кореспондується з його правом користування земельною ділянкою.
Частиною першою статті 5 Закону України «Про фермерське господарство» визначено, що право на створення фермерського господарства має кожний дієздатний громадянин України, який досяг 18-річного віку та виявив бажання створити фермерське господарство.
За правилами частини першої статті 7 Закону України «Про фермерське господарство» надання земельних ділянок державної та комунальної власності у власність або користування для ведення фермерського господарства здійснюється в порядку, передбаченому Земельним кодексом України.
Відповідно до статті 8 Закону України «Про фермерське господарство» фермерське господарство підлягає державній реєстрації у порядку, встановленому законом для державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, за умови набуття громадянином України або кількома громадянами України, які виявили бажання створити фермерське господарство, права власності або користування земельною ділянкою.
Таким чином, можливість реалізації громадянином права на створення фермерського господарства безпосередньо пов`язана з наданням (передачею) такій фізичній особі земельних ділянок для ведення фермерського господарства, що є обов`язковою умовою для державної реєстрації фермерського господарства.
За приписами статті 12 Закону України «Про фермерське господарство» землі фермерського господарства можуть складатися із: земельної ділянки, що належить на праві власності фермерському господарству як юридичній особі; земельних ділянок, що належать громадянам - членам фермерського господарства на праві приватної власності; земельної ділянки, що використовується фермерським господарством на умовах оренди. Права володіння та користування земельними ділянками, які знаходяться у власності членів фермерського господарства, здійснює фермерське господарство.
Визначаючи, що землі фермерського господарства можуть складатися із земельної ділянки, що використовується фермерським господарством на умовах оренди, Закон України «Про фермерське господарство» при цьому не встановлює будь-яких виключень щодо правового регулювання оренди земельної ділянки. Не встановлює названий Закон і такі наслідки, як набуття фермерським господарством права оренди земельної ділянки, яка була надана громадянину для створення фермерського господарства, в силу факту державної реєстрації фермерського господарства.
Суди встановили, що земельні ділянки перебували у фактичному користуванні Фермерського господарства «Абшерон», проте позивач не оформив належним чином передачу земельних ділянок фермерському господарству як землекористувачу.
Таким чином, оскільки орендарем земельних ділянок є фізична особа ОСОБА_1 , то саме на нього відповідно до пункту 288.2 статті 288 ПК України покладено обов`язок щодо сплати орендної плати згідно з договорами оренди землі.
Той факт, що використання земельних ділянок відбувається через створене позивачем Фермерське господарство «Абшерон», не змінює статусу позивача як орендаря земельних ділянок та не звільняє його від визначеного чинним законодавством обов`язку сплачувати орендну плату. Не звільняє його від цього обов`язку і фактична сплата Фермерським господарством «Абшерон» орендної плати за землю. Платник податку, як це встановлено підпунктом 7.1.1 пункту 7.1 статті 7 ПК України, є обов`язковим елементом податку, який визначається виключно нормами ПК України. Статтею 2 ПК України встановлено, що зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Аналогічні правові висновки містяться в постановах Верховного Суду від 28 серпня 2018 року у справі № 808/3798/16, від 13 вересня 2019 року у справі № 120/4362/18-а, від 10 липня 2020 року у справі № 0240/2978/18-а, а також в постанові Верховного Суду у складі колегії суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 18 червня 2021 року у справі № 400/1730/19.
Водночас, Верховний Суд не бере до уваги посилання судів на висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 04 вересня 2018 року у справі № 814/1005/16, оскільки фактичні обставини в ній, відмінні від обставин у справі, що розглядається.
Також є помилковими посилання судів на висновки Великої Палати Верховного Суду, викладені в постановах від 23 червня 2020 року у справі № 179/1043/16-ц, від 30 червня 2020 року у справі № 927/79/19, оскільки в даних справах судом не вирішувалося питання застосування норм статті 288 ПК України, тому підстав для їх врахування при вирішенні цієї справи немає. 
Встановлюючи обов`язковим при виборі і застосуванні норм права до спірних правовідносин врахування висновків щодо застосування норм права, викладених в постановах Верховного Суду, частина п`ята статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України презюмує застосування норм права у подібних правовідносинах.
З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає помилковим висновок судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
Відповідно до частини першої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.
Отже, оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували норми матеріального та процесуального права щодо розглядуваних правовідносин, постановлені у справі рішення підлягають скасуванню, з прийняттям нового - про відмову в задоволенні адміністративного позову.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, Кодексу адміністративного судочинства України, суд 
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області задовольнити. 
Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 28 грудня 2020 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27 травня 2021 року скасувати. 
Ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Судді                                                                                                    І. А. Гончарова
                                                                                                    І. Я. Олендер
                                                                                                    Р. Ф. Ханова