ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

19 квітня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 280/5475/22	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів:
                                        судді - доповідача  Чумака С.Ю.,
                                                  суддів:  Чабаненко С.В., Юрко І.В.,     
  розглянувши в порядку письмового провадження в приміщенні суду в місті Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 грудня 2022 року в адміністративній справі № 280/5475/22 (суддя І інстанції – Стрельнікова  Н.В.)
за позовом Приватного підприємства «Техносервісінформ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення,
В С Т А Н О В И В:
ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
Позивач звернувся до суду з позовом, в якому з урахуванням виправленої позовної заяви просив (т. № 2 а.с. 2-8):

- визнати протиправним і скасувати рішення Комісії відповідача від 15.07.2022 №  19531;

- зобов`язати відповідача вчинити певні дії, а саме: виключити його з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, шляхом прийняття відповідного рішення.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 13 грудня 2022 року в адміністративній справі № 280/5475/22 позов задоволений частково:

- визнано протиправним та скасовано рішення відповідача від 15.07.2022   № 19531;

- зобов`язано відповідача   виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

У задоволенні іншої частини позову відмовлено. 

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

В обґрунтування скарги зазначив, що за результатами проведеного аналізу даних ЄРПН встановлено формування позивачем ймовірно ризикового податкового кредиту від ТОВ «Актив торг груп» за рахунок придбання ланцюгів та їх частин з чорних металів на суму ПДВ 1216,0 тис. грн. Зазначає, що постачальник від ТОВ «Актив торг груп» включено до переліку ризикових платників відповідно до рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку 09.02.2022. Додатково повідомляє, що по підприємству позивача надходило оперативне повідомлення від ДПС України. Також зазначає про свої дискреційні повноваження у спірних правовідносинах.

Від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.

У частині відмови від задоволення позову рішення суду не оскаржено.

Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ВИЗНАЧЕНІ ВІДПОВІДНО ДО НИХ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ
Приватне підприємство «Техносервісінформ» зареєстровано як юридична особа (код ЄДРПОУ 32608829), перебуває на обліку в ГУ ДПС у Дніпропетровській області. (т. № 1 а.с. 10-11)
15.07.2022 відповідачем прийнято рішення №  19531 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, яким вирішено, що ПП «Техносервісінформ» відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», підстава: аналіз наявної податкової інформації свідчить про можливе формування податкового кредиту без  реального здійснення господарської операції. (т. № 1 а.с. 27)
Не погодившись із прийнятим рішенням позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доведено, що існують підстави для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідними наслідками у вигляді внесення до переліку ризикових суб`єктів господарювання, у зв`язку з чим рішення комісії ГУ ДПС України у Дніпропетровській області від 15.07.2022   № 19531 про відповідність ПП «ТЕХНОСЕРВІСІНФОРМ» п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків є протиправним. Таким чином,  суд дійшов висновку, що   зобов`язання   відповідача виключити позивача з переліку ризикових платників податків є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і вказане рішення не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскарженого   рішення, які були предметом судового контролю у межах цієї справ. Отже, виходячи з заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів, які спростовували б доводи позивача, а відтак, не довів правомірності свого рішення, а тому заявлені позивачем вимоги є такими, що підлягають частковому задоволенню.
НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ
Відповідно до п. 61.1 ст. 61 Податкового кодексу України податковий контроль – система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Положеннями пп. 62.1.2 п. 62.1 ст. 62 Податкового кодексу України визначено, що способами здійснення податкового контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Так, згідно з п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку – продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (набрала чинності 01.02.2020) затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок № 1165). Цей порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі – комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків – сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Комісія регіонального рівня – комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь ДПС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі – Комісія).
Ризик порушення норм податкового законодавства – ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі – платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Згідно з пунктом 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Пунктом 6 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додатком № 1 до Порядку № 1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема п. 8: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Пунктом 6 Порядку № 1165 визначено, що питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення.
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
При цьому, Додатком № 4 до Порядку № 1165 затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, форма якого містить обов`язкове для заповнення поле «податкова інформація (заповнюється у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку)», в якій податковий орган повинен зазначити, яка це саме податкова інформація.
Отже, з огляду на правову конструкцію п. 8 Критеріїв та форму Бланку у Додатку № 4 колегія суддів зазначає, що при вирішенні спорів, який розглядається судом, з урахуванням приписів ч. 2 ст. 77 КАС України податковий орган повинен довести наявність на час прийняття оскарженого рішення певної сукупності обставин:
- існування у податкового органу податкової інформації відносно позивача, відповідно до якої існує ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій для реєстрації податковій накладній;
- зазначена інформація стала відома контролюючому органу під час провадження ним поточної діяльності. При цьому, в рішенні податковий орган повинен зазначити, яка саме податкова інформація стала підставою для його прийняття.
Таким чином, податковий орган може прийняти рішення про відповідність платника податків п. 8 Критеріїв ризиковості не довільно у будь-який час та за будь-якою інформацією, а лише у випадку подання таким платником для реєстрації податкової накладної та лише щодо господарської операції, зазначеної в такій податковій накладній, що прямо передбачено у пунктах 5 та 6 Порядку № 1165.
Як зазначалось вище, в оскарженому рішенні вказано про відповідність ПП «Техносервісінформ» п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку та зазначено в графі «податкова інформація», що «аналіз наявної податкової інформації свідчить про можливе формування податкового кредиту без реального здійснення господарської операції». (т. № 1 а.с. 27)
Отже, оскаржене рішення не відповідає затвердженій Порядком № 1165 формі, оскільки в ньому не зазначено, яка саме податкова інформація є підставою для його прийняття.

Відповідачем до відзиву на позов долучено Інформаційну довідку Управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків від 15.07.2022 № 10805/04-36-18-02-15, схему руху ПДВ та рішення від 15.07.2022 №  19531, відповідно до якого позивача віднесено до п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. (т. № 2 а.с. 22-25)
Водночас відповідно до зазначеної Інформаційної довідки за результатами проведеного аналізу даних ЄРПН встановлено формування позивачем ймовірно ризикового податкового кредиту від ТОВ «Актив торг груп» за рахунок придбання ланцюгів та їх частин з чорних металів на суму ПДВ 1216 тис. грн. Постачальника ТОВ «Актив торг груп» включено до переліку ризикових платників відповідно до рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку 09.02.2022. По підприємству позивача надходило оперативне повідомлення від ДПС України.
Проте  у зазначеній інформаційній довідці відсутні посилання на подані позивачем податкові накладні, за наслідками чого можливе здійснення моніторингу відповідно до зазначених вище приписів Порядку № 1165.
Крім того, в матеріалах справи відсутні докази, що саме цю інформацію розглядала Комісія при прийнятті рішення, оскільки протокол засідання Комісії відповідачем на підтвердження своїх доводів суду не подавався, а в оскарженому рішенні посилання на інформацію відсутні.
Отже, всупереч приписам Порядку № 1165 Комісією спірне рішення прийнято не в результаті подання позивачем для реєстрації податкової накладної або розрахунку коригування, що обов`язково має передувати моніторингу платника податку та господарської операції, за наслідками якої складені такі податкові накладні або розрахунок коригування. 
Таким чином, у Комісії взагалі були відсутні підстави для розгляду питання про відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості, у зв`язку з чим рішення Комісії від 15.07.2022 №  19531 є протиправним і підлягає скасуванню.
Крім того, як зазначено вище, в оскарженому рішенні відсутні посилання на відповідну податкову інформацію, її реквізити, видавця.
З огляду на встановлені обставини, колегія суддів зазначає, що у податкового органу на час прийняття спірного рішення була відсутня будь-яка податкова інформація, яка могла б бути підставою для віднесення позивача до ризикових платників за п. 8 Критеріїв і включення його до відповідного переліку.
Стосовно можливості оскарження спірного рішення в судовому порядку колегія суддів зазначає, що відповідно до Додатку 4 Порядку № 1165 затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, яка містить право адміністративного та судового оскарження для платника податку.
Також, абзацом 15 пункту 6 Порядку № 1165 встановлено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Отже, Порядком № 1165 передбачено, що рішення комісії про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в суді, що в свою чергу свідчить про безпідставність тверджень відповідача з цього приводу.
Крім того, Порядком № 1165 передбачено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку у разі віднесення платника податків хоча б одному критерію ризиковості платника податку. 
Отже включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, створює перешкоди у здійсненні платником його господарської діяльності.
Стосовно посилань апелянта на дискреційність його повноважень колегія суддів зауважує, що дискреція повноважень означає можливість прийняття рішення з певної кількості можливих, кожне з яких є правильним, тобто можливість органу діяти при прийнятті рішення на власний розсуд.
Відповідно до ч. 3 ст. 245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необхідність зобов`язання відповідача виключити позивача з     переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Суд першої інстанції дійшов правильного висновку про часткове задоволення позову.
За таких обставин колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим, відповідно до ст. 316 КАС України залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду – без змін.
Оскільки розгляд справи здійснений за правилами спрощеного позовного провадження, то постанова суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених цим пунктом.
На підставі викладеного, керуючись ст. 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 грудня 2022 року в адміністративній справі № 280/5475/22 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
   
Суддя - доповідач                                                                      С.Ю. Чумак 

                               суддя                                                            С.В. Чабаненко 

                               суддя                                                            І.В. Юрко