ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 травня 2023 року 
м. Київ

справа № 140/1632/19
адміністративне провадження № К/9901/2714/20  
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,  
розглянув у порядку письмового провадження справу за позовом Ковельського комунального підприємства «Добробуд» до Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19.08.2019 (суддя - Каленюк Ж.В.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23.12.2019 (головуючий суддя - Онишкевич Т.В., судді: Іщук Л.П., Обрізко І.М.) у справі №140/1632/19. 

встановив:
Ковельське комунальне підприємство «Добробуд» (далі - ККП «Добробуд») звернулось до Волинського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - ГУ ДФС у Волинській області) від 03.05.2019 №0008571303 №0008581303.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 19.08.2019 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Волинській області від 03.05.2019 №0008571303 в частині нарахування пені у сумі 96762,67 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Волинській області від 03.05.2019 №0008581303 в частині нарахування пені у сумі 9754,65 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23.12.2019 скасовано рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19.08.2019 у справі № 140/1632/19 у частині відмови у задоволенні позову Ковельського комунального підприємства «Добробут» та ухвалено постанову, якою такі позовні вимоги задоволено частково.  

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення ГУ ДФС у Волинській області від 03.05.2019 № 0008571303 у частині визначення штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) з податку на доходи фізичних осіб на суму 573915, 92 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення ГУ ДФС у Волинській області від 03.05.2019 № 0008581303 у частині визначення штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) з військового збору на суму                                            50647,38 грн.

У решті рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19.08.2019 залишено без змін.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Волинській області звернулося із касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19.08.2019, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23.12.2019 в частині задоволення позову та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові в повному обсязі.

В обґрунтування своїх доводів ГУ ДФС у Волинській області зазначає, що кваліфікуючою ознакою повторюваності застосування штрафів в розмірі 50 та 75 відсотків, визначених статтею 127 Податкового кодексу України, є допущення податковим агентом декількох правопорушень, передбачених диспозицією цієї статті, протягом 1095 днів, а не факт їх виявлення (визначення) контролюючим органом, що відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 22.05.2018 у справі №820/6437/16 та від 31.07.2018 у справі №820/4767/17. Також відповідач вказує, що розрахунок пені відповідає вимогам законодавства 

Позивач не скористався своїм правом та не надав відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду даної касаційної скарги.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ГУ ДФС у Волинській області проведена документальна планова виїзна перевірка ККП «Добробут» з питань дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності, добросовісності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2018, за результатами якої складено акт від 05.04.2019 №7366/03-20/13-17/ 30514451 .

Перевіркою дотримання встановлених термінів сплати (перерахування) до бюджету податку на доходи фізичних осіб встановлено, що ККП «Добробут» в порушення підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 та підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України під час виплати оподатковуваних доходів (заробітної плати) платникам податку не перерахувало до бюджету у встановлені Податковим кодексом України терміни (не своєчасно перераховувало до бюджету) податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 1243720,92 грн.

Перевіркою питань дотримання встановлених термінів сплати (перерахування) до бюджету військового збору встановлено, що ККП «Добробут» в порушення підпунктів 1.4, 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу Х, підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 та підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України при нарахуванні (виплаті) протягом періоду, що підлягає перевірці, оподатковуваних доходів платникам податку не перераховувало до бюджету у встановлені Податковим кодексом України терміни (своєчасно не перераховувало до бюджету) військовий збір на загальну суму 111370,79 грн.

Актом перевірки зазначені як дати виплати заробітної плати, так і строки фактичного перерахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету, що дає можливість визначити міру відповідальності платника податків за порушення податкового законодавства, що передбачена статтею 127 Податкового кодексу України, оскільки виплата доходу передувала сплаті належного податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

03.05.2019 ГУ ДФС у Волинській області на підставі акта перевірки та відповідно до пункту 127.1 статті 127, підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України прийняті податкові повідомлення-рішення №0008571303 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 997296,91 грн., з них 871621,88 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) та 125675,03 грн. пені, та податкове повідомлення-рішення №0008581303 про збільшення грошового зобов`язання з військового збору на 101676,05 грн., з них штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) 77039,90 грн. та 24636,15 грн. пені.

Відповідно до розрахунку, штрафні санкції нараховано за період: березень 2016 року, грудень 2018 року на суму податку на доходи фізичних осіб 1190824,33 грн. (на податкове зобов`язання за січень - лютий 2016 року штрафна санкція не застосовувалася згідно зі статтею 102 Податкового кодексу України - минув строк давності для застосування штрафних санкцій). Аналогічно штрафні санкції нараховано за період: березень 2016 року, грудень 2018 року на суму військового збору                      105570,55 грн.

Відповідно до підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Відповідно до підпункту 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, нарахування утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету особи, визначені статтею 171 цього Кодексу (у тому числі, роботодавці, які виплачують доходи у вигляді заробітної плати на користь платника податку) (підпункт 1.5 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України).

Податкові агенти (платники збору) зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 Податкового кодексу України (підпункт 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України).

За правилами пункту 126.1 статті 126 Податкового кодексу України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Положення статті 126 Податкового кодексу України щодо застосування штрафної санкції використовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.

Тобто, у разі якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених Податкового кодексу України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 127.1 статті 127 Податкового кодексу України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Отже, положенням цієї статті встановлюється як міра відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто, склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.

Кваліфікуючою ознакою для застосування відповідальності відповідно до статті 127 Податкового кодексу України в даному спорі є порушення саме податковим агентом встановлених правил щодо утримання податку у джерела виплати доходу. Джерелом виплати доходу є заробітна плата, з якої ККП «Добробуд» як податковим агентом утримано податок на доходи фізичних осіб, але не перераховано у встановлені терміни до бюджету, що останнім фактично не заперечується.

При цьому застосування штрафу на рівні 50 відсотків та 75 відсотків суми податку на підставі пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України можливе внаслідок неодноразового закінченого порушення, пов`язаного з ненарахуванням, неутриманням та/або несплатою (неперерахуванням) податку податковим агентом за певний податковий період, незалежно від того, чи виявлено ці порушення під час здійснення одного контрольного заходу.

Необхідною ознакою для застосування збільшеного розміру відповідальності є саме вчинення таких дій повторно (втретє тощо) протягом 1095 днів та не залежить від того, чи зафіксовані ці епізоди в одному акті перевірки або в різних, а також від того, чи приймалося щодо платника раніше податкове повідомлення-рішення за ці порушення.

Аналогічний висновок щодо застосування наведеної норми права викладено колегією суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21.01.2020 у справі                                        № 820/11382/15.

За таких обставин висновок суду першої інстанції про правомірність застосування в розглядуваному випадку відповідачем штрафних (фінансових) санкцій на підставі пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України згідно з оскаржуваним актом індивідуальної дії ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.  

Поряд з цим судами вірно враховано, що контролюючим органом до податкових зобов`язань, граничний строк сплати яких згідно із чинним законодавством припадає після 01.01.2017, безпідставно застосовано положення підпункту 129.1.3 пункту 129.1 та пункту 129.4 статті 129 Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01.01.2017.

Відповідно до статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області                                 задовольнити частково.

Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23.12.2019 у справі №140/1632/19 скасувати.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19.08.2019 у справі №140/1632/19                                              залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття , є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова