ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

15 травня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 280/10385/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів:
                                        судді - доповідача  Чумака С.Ю.,
                                                  суддів:  Чабаненко С.В., Юрко І.В.,     
 розглянувши в порядку письмового провадження в приміщенні суду в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 10 травня 2022 року в адміністративній справі № 280/10385/21 (суддя І інстанції - Чернова Ж.М.)
за позовом Головного управління ДПС у Запорізькій області до Державного підприємства «Науково-дослідний та проектний інститут «Укрдіпрогазоочистка»
про надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває у податкові заставі,
                                                    ВСТАНОВИВ:

ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив  надати дозвіл на погашення усієї суми податкового боргу у розмірі 289799,27 грн за рахунок майна відповідача, що перебуває у податковій заставі. 

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 10 травня 2022 року у задоволенні позову відмовлено. 

Не погодившись з таким судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позов. 

В обґрунтування скарги зазначив, що на теперішній час за відповідачем рахується податковий борг у розмірі 289 799,27 грн земельного податку з юридичних осіб, який виник внаслідок проведених контролюючим органом перевірок, за результатами яких складено акти і прийняті податкові повідомлення-рішення.

Апелянт зазначає, що дія Закону України «Про введення мораторію на примусову реалізацію майна» застосовувалась до вдосконалення визначеного законами України механізму примусової реалізації майна. З 01.01.2011 питання погашення податкового боргу регулюється Податковим кодексом України, який прийнято 02.12.2010 і встановлює механізм та процедуру такого погашення. Крім того, дія Закону України № 2864-III розповсюджується на механізм звернення на майно боржника за рішеннями, що підлягають виконанню Державною виконавчою службою, а не податковим органом, що узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеній у справі № 822/1262/17 від 24.04.2020. 

Позивач не скористався своїм процесуальним правом на подання відзиву, що не перешкоджаю розгляду справи. 

Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів ст. 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ВИЗНАЧЕНІ ВІДПОВІДНО ДО НИХ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ

Державне підприємство «Науково-дослідний та проектний інститут «Укрдіпрогазоочистка» зареєстроване як юридична особа в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ідентифікаційний код юридичної особи 00219388. Центральний чи місцевий орган виконавчої влади, до сфери управління якого належить юридична особа публічного права або який здійснює функції з управління корпоративними правами держави у відповідній юридичній особі: Міністерство палива та енергетики України. Перелік засновників (учасників) юридичної особи: Міністерство палива та енергетики України. (а.с. 4-7)
Підприємство знаходиться на податковому обліку у позивача.
ДП «Науково-дослідний та проектний інститут «Укрдіпрогазоочистка має податковий борг у розмірі 289799,27 грн, а саме з земельного податку, що виник на підставі несплати зобов`язань за:
-          декларацією від 18.02.2017 № 9023534495, якою самостійно визначено річну суму з земельного податку з юридичних осіб за 2017 рік у розмірі 72319,14 грн з помісячною сплатою 6026,60 грн з січня по листопад 2017 року та 6026,54 грн за грудень 2017 року;
-          декларацією від 10.02.2018 № 9017109910, якою самостійно визначено річну суму з земельного податку з юридичних осіб за 2018 рік у розмірі 72319,14 грн з помісячною сплатою 6026,60 грн з січня по листопад 2018 року та 6026,54 грн за грудень 2018 року;
-          декларацією від 16.02.2019 № 9024182708, якою самостійно визначено річну суму з земельного податку з юридичних осіб за 2019 рік у розмірі 72319,14 грн з помісячною сплатою 6026,60 грн з січня по листопад 2019 року та 6026,54 грн за грудень 2019 року;
-          декларацією від 05.02.2020 № 9012564635, якою самостійно визначено річну суму з земельного податку з юридичних осіб за 2020 рік у розмірі 72319,14 грн з помісячною сплатою 6026,60 грн з січня по листопад 2020 року та 6026,54 грн. за грудень 2020 року;
-          декларацією від 05.02.2021 № 9027150389, якою самостійно визначено річну суму з земельного податку з юридичних осіб за 2021 рік у розмірі 72319,14 грн з помісячною сплатою 6026,60 грн з січня по листопад 2021 року та 6026,54 грн за грудень 2021 року. (а.с. 10-20)
Податковий борг виник внаслідок проведених контролюючим органом перевірок, за результатами яких складено акти і прийняті податкові повідомлення-рішення:
-          акт від 23.11.2017 № 594/08-01-50-01/00219388, на підставі якого прийняте податкове повідомлення-рішення форми «Ш» від 14.12.2017 № 0025205001, яким визначено суму штрафу у розмірі 0,13 грн.;
-          акт від 07.09.2020 № 3723/08-01-50-04/00219388, на підставі якого прийняте податкове повідомлення-рішення форми «Ш» від 09.10.2020 № 0034160413, яким визначено суму штрафу у розмірі 1205,32 грн. (а.с. 21-25)
На підставі ст. 129 Податкового кодексу України відповідачу нарахована пеня у розмірі 5343,86 грн.
Отже, податковий борг становить: 6026,6 грн (нараховано за жовтень 2017 року) + 6026,6 грн (нараховано за листопад 2017 року) + 6026,6 грн (нараховано за грудень 2017 року) + 72319,14 грн (нараховано по декларації за 2018 року) + 72319,14 грн (нараховано по декларації за 2019 року) + 72319,14 грн (нараховано по декларації за 2020 року) + 48212,80 грн (нараховано по декларації за 2021 року) + 0,13 грн. (ППР № 0025205001) + 1205,32 грн (ППР № 0034160413) +5343,86 грн (пеня) = 289799,37 грн.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 28.07.2021 у справі № 280/561/21, яке набрало законної сили 30.08.2021, адміністративний позов Головного управління ДПС у Запорізькій області до Державного підприємства «Науково-дослідний та проектний інститут «УКРДІПРОГАЗООЧИСТКА» про стягнення коштів за податковим боргом задоволено. Стягнуто з Державного підприємства «Науково-дослідний та проектний інститут «УКРДІПРОГАЗООЧИСТКА» (код ЄДРПОУ 00219388) кошти у сумі податкового боргу з земельного податку юридичних осіб у розмірі 216274,68 грн (двісті шістнадцять тисяч двісті сімдесят чотири гривні 68 копійок) у банках, обслуговуючих такого платника податків, а також за рахунок готівки, що належить такому платнику податків. (а.с. 27-28)
Позивачем, з метою виконання рішення суду виставлене інкасове доручення від 27.08.2021 № 1852_28,  яке було повернуто без виконання у зв`язку з арештом коштів за іншим виконавчим документом та відсутністю на рахунку інших коштів, крім арештованих. (а.с. 29)
Контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі. Зважаючи на викладене, відповідачем складено акт опису майна від 07.10.2021 № 531/08-01-13-05. (а.с. 30)
На думку податкового органу, наявність зазначеного податкового боргу є належною підставою для можливості його погашення за рахунок майна платника податків, що стало підставою для звернення до суду.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що Державне підприємство «Науково-дослідний та проектний інститут «Укрдіпрогазоочистка» засноване на державній власності та належить до сфери управління Міністерства енергетики України.  Відповідно до ст. 1 Закону України "Про введення мораторію на примусову реалізацію майна" від 29.11.2001 № 2864-ІІІ встановлено мораторій на застосування примусової реалізації майна державних підприємств та господарських товариств, у статутних капіталах яких частка держави становить не менше 25 відсотків, до вдосконалення визначеного законами України механізму примусової реалізації майна. Отже, заходи стягнення, визначені ст. 95 Податкового кодексу України, зокрема, продаж майна, не можуть бути застосовані щодо державних підприємств та господарських товариств, у статутних фондах яких частка держави становить не менше 25 відсотків, а саме до відповідача у справі.
Крім того, позивач не надав суду актуальної інформації та її документального підтвердження про діючі рахунки у фінансових установах, обслуговуючих відповідача, а також доказів відсутності на таких рахунках грошових коштів, необхідних для погашення наявної у відповідача суми податкового боргу.

НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Податковим кодексом України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з п.п. 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Відповідно до підп. 14.1.175 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
Згідно з підп. 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
Відповідно до п.п. 87.2 ст. 87 ПК України, джерелами погашення податкового боргу платника податків є будь-яке майно такого платника податків з урахуванням обмежень, визначених цим Кодексом, а також іншими законодавчими актами.
За унормуванням п.п. 88.1 ст. 88 ПК України, з метою забезпечення виконання платником податків своїх обов`язків, визначених цим Кодексом, майно платника податків, який має податковий борг, передається у податкову заставу. Право податкової застави виникає згідно з цим Кодексом та не потребує письмового оформлення.
Відповідно до п. 89.1, 89.2 ПК України право податкової застави виникає: у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної платником податків у податковій декларації, - з дня, що настає за останнім днем зазначеного строку (підп. 89.1.1); у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної контролюючим органом, - з дня виникнення податкового боргу (підп. 89.1.2).
Згідно з п.п. 89.2, 89.3 цієї ж статті, з урахуванням положень цієї статті право податкової застави поширюється на будь-яке майно платника податків, яке перебуває в його власності (господарському віданні або оперативному управлінні) у день виникнення такого права і балансова вартість якого відповідає сумі податкового боргу платника податків, крім випадків, передбачених пунктом 89.5 цієї статті, а також на інше майно, на яке платник податків набуде прав власності у майбутньому.
Майно, на яке поширюється право податкової застави, оформлюється актом опису.
До акта опису включається ліквідне майно, яке можливо використати як джерело погашення податкового боргу.
Опис майна у податкову заставу здійснюється на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, яке пред`являється платнику податків, що має податковий борг.
Відповідно до п. 91.3 ст. 93 ПК України, податковий керуючий описує майно платника податків, що має податковий борг, в податкову заставу.
Статтею 95 ПК України регламентовано порядок продажу майна платника податків, що перебуває у податковій заставі.
Згідно з п.п. 95.1, 95.2, 95.3 цієї статті, контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі.
Стягнення коштів та продаж майна платника податків провадяться не раніше ніж через 30 календарних днів з дня надіслання (вручення) такому платнику податкової вимоги.
Стягнення коштів з рахунків платника податків у банках, обслуговуючих такого платника податків, та з рахунків платників податків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкритих в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється за рішенням суду, яке направляється до виконання контролюючим органам, у розмірі суми податкового боргу або його частини.
Контролюючий орган звертається до суду щодо надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває у податковій заставі.
Рішення суду щодо надання вказаного дозволу є підставою для прийняття контролюючим органом рішення про погашення усієї суми податкового боргу.
При цьому, суд враховує, що процедура стягнення з платника податків податкового боргу за рахунок грошових коштів у судовому порядку передує виникненню права податкового органу на звернення до суду щодо надання дозволу на погашення боргу за рахунок майна, що перебуває у податковій заставі.
Обов`язкові умови (обставини), наявність яких в своїй сукупності зумовлює виникнення у податкового органу права на звернення до суду із даним позовом: наявність у платника податків боргу зі сплати податків (зборів, обов`язкових платежів); сума заборгованості платника податків на момент звернення податкової служби до суду з позовом про надання дозволу на погашення боргу за рахунок майна платника має бути узгодженою у встановленому законодавством порядку; відсутність коштів на рахунках платника податків у банках, обслуговуючих такого платника податків; наявність майна платника податків - боржника у податковій заставі.
Суд зауважує, що лише сукупність вказаних обставин наділяє податковий орган правом на звернення до суду із позовом про надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків.
До предмету доказування у справі, що розглядається, входять обставини щодо переліку усіх відкритих платником податків банківських рахунків, наявність/відсутність на таких рахунках грошових коштів, необхідних для погашення наявної у відповідача суми податкового боргу, а також вчинення податковим органом дій щодо стягнення коштів з таких рахунків.
Вказана правова позиція узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 24.01.2019 у справі № П/811/203/16, від 25.03.2021 у справі № 807/1621/15.
Зміст наведених законодавчих положень дає підстави для висновку, що податковий борг платника податків може бути погашений за рахунок майна такого платника, переданого у податкову заставу, при цьому рішення про погашення усієї суми податкового боргу шляхом продажу майна, яке перебуває у податковій заставі приймається на підставі рішення суду.
Отже, Податковим кодексом України встановлена послідовність звернення до суду з вимогами щодо погашення податкового боргу платника. При зверненні до суду з вимогою про надання дозволу на погашення заборгованості за рахунок майна платника податків, що перебуває у податковій заставі, податковий орган повинен обґрунтувати в першу чергу недостатність у такого платника грошових коштів - готівкових чи на рахунках у банку, достатніх для повного погашення його боргу перед бюджетом, а також зазначити, які заходи вжив податковий орган для того, щоб погасити борг платника за рахунок належних йому коштів та чим це підтверджується.
В матеріалах справи знаходяться відомості про наявні рахунки відповідача, водночас позивач не надав суду доказів відсутності на таких рахунках грошових коштів, необхідних для погашення наявної у відповідача суми податкового боргу.
Вивчивши і проаналізувавши матеріали справи, суд зазначає, що інкасові доручення надсилались податковим органом не до всіх банківських установ, в яких відкриті розрахункові рахунки підприємства.
Крім того, інкасове доручення від 27.08.2021 № 1852_28, яке було повернуто без виконання, не є беззаперечним доказом відсутності коштів на усіх рахунках платника податків у обслуговуючих його банках на час звернення з позовом до суду.
Отже, суд зазначає, що контролюючим органом не вжито всіх заходів для примусового стягнення коштів в рахунок погашення податкового боргу та не надано доказів відсутності коштів на усіх рахунках платника податків у банках, обслуговуючих відповідача.
Аналогічні правові висновки містяться у постановах Верховного Суду від 28.08.2020 у справі № 809/362/17, від 14.04.2021 у справі № П/811/4/17, від 18.05.2021 у справі № 808/3183/16.
Крім того, суд першої інстанції відмовляючи у задоволенні позову послався на ст. 1 Закону України "Про введення мораторію на примусову реалізацію майна" від 29.11.2001 № 2864-ІІІ, якою встановлено мораторій на застосування примусової реалізації майна державних підприємств та господарських товариств, у статутних капіталах яких частка держави становить не менше 25 відсотків, до вдосконалення визначеного законами України механізму примусової реалізації майна. Послався на постанови Верховного Суду від 24.01.2019 у справі № 826/2604/14, від 31.03.2020 у справі № 818/2857/14, від 19.01.2021 у справі № 808/3932/15, від 25.03.2021 у справі № 807/1621/15.
Водночас Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду відступив від висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 25 березня 2021 року у справі № 806/1453/17, від 11 лютого 2020 року у справі № 818/1604/16, від 31 березня 2020 року у справі № 818/2857/14, від 19 січня 2021 року у справі № 808/3932/15, відповідно до яких у спорах про надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника, що перебуває у податковій заставі, вирішуючи питання погашення податкового боргу, прерогативу над нормами  Податкового кодексу України  мають норми  «, яким встановлено мораторій на застосування примусової реалізації майна державних підприємств.
У постанові від 28 березня 2023 року у справі № 440/11471/21 Верховний Суд дійшов висновку, що у разі звернення податкового органу з позовом до суду про надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника, що перебуває у податковій заставі, застосуванню підлягає  Податковий кодекс України, який    встановлює механізм і процедуру такого погашення, а норми  Закону України «Про введення мораторію на примусову реалізацію майна»  розповсюджуються на    механізм звернення стягнення на    майно    боржника    за    рішеннями,    що підлягають виконанню Державною    виконавчою    службою, а не податковим органом.
При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду (частина п`ята статті 242 КАС України).
Таким чином, правильно відмовивши у задоволенні позову, суд першої інстанції помилково застосував у спірних правовідносинах положення ст. 1 Закону України "Про введення мораторію на примусову реалізацію майна", що обумовлює зміну рішення суду в частині мотивування своїх висновків.
ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Отже, судом першої інстанції правильно відмовлено у задоволенні позову, проте частково помилково зазначені підстави для його задоволення.
Відповідно до частини 4  статті 317 КАС України  зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини.
За таких обставин колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції підлягає зміні в частині обґрунтування висновків суду, які викладені у мотивувальній частині рішення.
В іншій частині рішення суду прийнято з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому підлягає залишенню без змін.

Оскільки справу розглянуто в порядку спрощеного позовного провадження, постанова суду апеляційної інстанції касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

На підставі викладеного, керуючись статтями 242, 243, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області задовольнити частково.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 10 травня 2022 року в адміністративній справі № 280/10385/21 змінити в частині обґрунтування висновків суду, виклавши його в редакції цієї постанови.
В іншій частині рішення суду залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.  

Суддя - доповідач                                                                      С.Ю. Чумак 

                               суддя                                                            С.В. Чабаненко 

                               суддя                                                            І.В. Юрко