ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 826/1217/16                                          Прізвище судді (суддів) першої інстанції: 
                                                                                                          Кобилянський К.М.

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М   У К Р А Ї Н И

27 квітня 2023 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді          Костюк Л.О.;                    
суддів:                                Бужак Н.П., Кобаля М.І.;
за участю секретаря:      Несін К.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у залі суду апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 грудня 2022 року (розглянута у відкритому судовому засіданні, м. Київ, дата складання повного тексту рішення - відсутня) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Бауміт Україна» до Головного управління ДПС у м. Києві    про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

В С Т А Н О В И Л А:

У січні 2016 року, Товариство з обмеженою відповідальністю «Бауміт Україна» (далі - позивач) звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач), в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 03.09.2015 №0006192207 та №0006202207.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 29.07.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 13.12.2016, адміністративний позов задоволено повністю.
Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верхового Суду від 12.05.2020 скасовано судові рішення та справу направлено на новий розгляд.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.07.2020, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12.01.2021, адміністративний позов задоволено повністю.
Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 22.06.2022 скасовано судові рішення суду першої та апеляційної інстанції, а справу направлено в Окружний адміністративний суд міста Києва на новий розгляд.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 грудня 2022 року адміністративний позов задоволено повністю.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення від 03.09.2015 №0006192207 та №0006202207.
Не погоджуючись з вказаною постановою, Головним управлінням ДПС у місті Києві, як відокремленим підрозділом ДПС України подано апеляційну скаргу, в якій просить суд скасувати рішення з мотивів неповного з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, невідповідності висновків суду першої інстанції обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку, що апеляційні скарги не підлягає задоволенню та погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог, з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції, що У період з 20.07.2015 по 07.08.2015 державною податковою інспекцією у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Бауміт Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт від 14.08.2015 №509/1-26-50-22-07-34422747.
Відповідно до висновків акта перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме: пункту    44.1 статті 44, підпункту 138.1.1 пункту    138.1 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту    139.1 статті 139, пунктів    198.3,    198.6 статті 198, пунктів    201.4,    201.6 статті 201 Податкового кодексу України    (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з огляду на неправомірне формування даних податкового обліку при придбанні послуг із розширення ринків збуту та обсягів постачання, а також послуг із стимулювання придбання товару кінцевим споживачем та/або іншими зацікавленими особами в контрагентів: ТОВ «ІТЕРА ГРУП», ТОВ «БК «УКРАЇНСЬКА БУДІВЕЛЬНА ГІЛЬДІЯ», ТОВ «ІНТЕРСЕРВІСКОМПЛЕКТ», ТОВ «АКВІЛОН КСД», ТОВ «БУД СИСТЕМА», ТОВ «ЕКСПРЕС-ПЛЮС» внаслідок не підтвердження реального характеру здійснених операцій.
Обґрунтовуючи свою позицію, відповідач посилався, зокрема, на те, що перелік послуг, зазначений у договорах, відповідних додатках до них, наданих ТОВ «Бауміт Україна» до перевірки, не дає можливості визначити, які саме послуги надавалися, у зв`язку з тим, що перелік послуг має загальний характер та не ідентифікований щодо практичного застосування, а також яким чином зазначені послуги вплинули на результати господарської діяльності контрагентів позивача.
03 вересня 2015 року на підставі акта перевірки контролюючим органом прийнято наступні оскаржувані податкові повідомлення-рішення:
- № 0006202207, згідно з яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 5 088 201,00 грн;
- № 0006192207, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1 017 640,00 грн за основним платежем та 254 410,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями. Скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій та повертаючи справу на новий розгляд Верховний Суд в постанові від 22.06.2022 вказав, що на підтвердження витрат, понесених у зв`язку з оплатою спірних послуг, позивач повинен був надати, зокрема, документи, що свідчать про фактичне виконання постачальником конкретних видів послуг та про результат виконання кожної послуги у вигляді звіту, висновку тощо.
Надаючи правову оцінку обставинам та матеріалам справи, а також наданим додатковим поясненням та запереченням сторін, колегія суддів зазначає наступне.
Як підтверджується матеріалами справи, між ТОВ «Бауміт Україна» та ТОВ «ІТЕРА ГРУП», ТОВ «БК «УКРАЇНСЬКА БУДІВЕЛЬНА ГІЛЬДІЯ», ТОВ «ІНТЕРСЕРВІСКОМПЛЕКТ», ТОВ «АКВІЛОН КСД», ТОВ «БУД СИСТЕМА», ТОВ «ЕКСПРЕС-ПЛЮС» укладені типові договори поставки товару від 10.09.2010 №66-10, від 01.11.2011 №69-11, від 01.03.2010 №15-10, від 08.11.2011 №71-11, від 02.04.2012 №9-12, від 18.03.2013 №7-13, від 21.10.2009 №34-09.
Відповідно до умов указаних угод, ТОВ «Бауміт Україна» зобов`язувався поставити (передати) покупцям будівельні матеріали, що визначені у договорах, а покупці - прийняти, реалізувати та оплатити зазначений товар на умовах, визначених у договорах.
Крім того, до частини зазначених договорів підписані додаткові угоди, відповідно до яких у разі здійснення покупцем оплати товару на умовах попередньої оплати, постачальником може бути надано покупцеві додаткову знижку на оплату товару за відповідним замовленням в розмірі, визначеному у Додатковій угоді про умови.
Відповідно до вказаних вище угод покупці могли надавати послуги з:
- розширення ринків та обсягів постачання товару, які полягають у придбанні покупцем у постачальника протягом одного календарного року на підставі Договору товару в обсязі, що дорівнює або перевищує визначений у Додатковій угоді про умови;
- стимулювання придбання товару кінцевими споживачами та/або іншими заінтересованими особами, які полягають у забезпеченні покупцем постійної наявності товарно-матеріальних цінностей у власних складських, торгових або інших приміщеннях, де зберігаються товарно-матеріальні цінності, придбаного у постачальника товару в асортименті, що визначений у Додатковій угоді про умови.
Суть спору зводиться до неправомірного віднесення позивачем до витрат коштів, які надавались контрагентам, як винагорода за послуги з просування товарів позивача.
Так, абзацами «г» та «з» підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті    138 Податкового кодексу України    передбачено, що до складу інших витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, включаються витрати на збут, зокрема витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів, а також інші витрати, пов`язані зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Згідно з підпунктами    14.1.108 пунктами. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України    маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та після продажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків.
Колегія суддів приймає до уваги, що правова позиція Державної податкової служби України зі спірного питання була викладена в Узагальнюючій податковій консультації щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат, затвердженій наказом Державної податкової служби України від 15.02.2012 №123, в якій вказано, що до маркетингових послуг належать, у тому числі послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).
Рекламні та маркетингові послуги можуть, зокрема, оплачуватись та проводитись за ініціативи власника торговельної марки, виробника продукції, дистриб`ютора торговельної мережі. При цьому витрати на маркетингові та рекламні послуги несе безпосередньо замовник цих послуг.
Методом просування товарів постачальника на ринку є сплата мотиваційних виплат (премій, бонусів, інших заохочень) на користь третіх осіб (організацій, які придбавають товари у постачальника та здійснюють їх збут (дистриб`ютори)).
Такі виплати є винагородою за досягнення певних економічних показників третіми особами (дистриб`юторами) у межах своєї основної діяльності. Досягнення таких показників обґрунтовано сприяє пожвавленню збуту товарів постачальника, стимулює просування товарів у каналах дистрибуції. Такі мотиваційні виплати включаються до витрат на збут.
Оскільки мотиваційні виплати спрямовуються на стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), то вони можуть бути віднесені до маркетингових послуг.
Якщо в договорі поставки або в договорі комісії між виробником (імпортером) або власником торгової марки та продавцем (дистриб`ютором або роздрібним торгівцем) передбачена оплата рекламних, маркетингових послуг, у тому числі мотиваційних виплат, до складу витрат виробника (імпортера) або власника торгової марки, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються витрати, понесені виробником (імпортером) або власником торгової марки на оплату таких послуг та виплат на користь дистриб`юторів або роздрібних торгівців, з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 139.1.13 пунктом    139.1 статті 139 Податкового кодексу України.
Як зазначає позивач, при віднесенні сум податку, сплачених за надання покупцями послуг з розширення ринків та обсягів постачання товару, а також стимулювання придбання товару до витрат, позивач керувався, в т.ч рекомендаціями Узагальнюючої податкової консультації №123 від 15.02.2012 року.
Відповідно до пункту    53.1 статті 53 Податкового кодексу України, не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до узагальнюючої податкової консультації.
Ознайомившись зі змістом вищезазначених договорів та додаткових угод до них, суд встановив, що вони були укладені з метою підвищення обсягів реалізації товарів, постачальником яких виступав позивача.
Відносно доводів відповідача про те, що з наданих договорів, додатків до них та первинних документів неможливо визначити, які саме послуги надавались позивачу, в зв`язку із тим, що перелік послуг має загальний характер та не ідентифікований щодо практичного застосування, чим порушено вимоги законодавства щодо складання первинних документів, суд зазначає наступне.
Так, в матеріалах справи наявні акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), які містять всі обов`язкові реквізити документу. Відсутність деталізації змісту послуг, на думку суду, не позбавляє їх правової та доказової сили, оскільки фактично господарські правовідносини між позивачем та його контрагентами відбулись, що підтверджено в матеріалах справи первинним документами, які розкривають обсяг та зміст отриманих позивачем послуг.
Колегія суддів наголошує, що контролюючим органом не ставилась під сумнів реальність здійснення господарських операцій за договорами поставок 10.09.2010 №66-10, від 01.11.2011 №69-11, від 01.03.2010 №15-10, від 08.11.2011 №71-11, від 02.04.2012 №9-12, від 18.03.2013 №7-13, від 21.10.2009 №34-09, на підставі яких були укладені додаткові угоди про умови, в яких встановлено отримання покупцями винагороди за здійснення придбання товарів у визначених обсягах та більше, ні під час судового розгляду.
Приймаючи до уваги висновки Верховного Суду, судом було досліджено виконання спірних поставок контрагентами позивача, з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів та наявних можливостей для здійснення таких поставок.
Так, як встановлено матеріалами справи, що TOB «БУД СИСТЕМА» у піревіряємий відповідачем період, орендувало офіс, склад загальною площею більше 1000 кв.м. для зберігання будівельних матеріалів, придбавав транспортні засоби, мав у штаті близько 30 працівників та ніс витрати по виплаті їм заробітної плати.
Завірені копії підтверджуючих документів (договорів оренди з актами приймання-передачі, договорів купівлі-продажу транспортних засобів, звітів про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів Пенсійного фонду України з квитанціями про їх прийняття) долучені позивачем до матеріалів справи.
Крім того, TOB «ЕКСПРЕС-ПЛЮС» у перевіряємий період мало нежилі приміщення, що підтверджено договорами оренди за 2012 p., 2014 р., а також відповідне устаткування, що підтверджено договором придбання TOB «ЕКСПРЕС-ПЛЮС» колісного міні-навантажувача.
До того ж, колегія суддів звертає увагу, що позивач здійснював господарську діяльність із зазначеними контрагентами як у перевіряємий період, так і після.
Зокрема, за період з 2015 р. по 2020 р. позивач поставив продукції TOB «БУД СИСТЕМА» на загальну суму більше 100 000 000 грн., TOB «ІНТЕРСЕРВІСКОМПЛЕКТ» на загальну суму більше 49 000 000 грн., TOB «ІТЕРА ГРУП» на загальну суму більше 18 000 000 грн., TOB «БК «УКРАЇНСЬКА БУДІВЕЛЬНА ГІЛЬДІЯ» на загальну суму більше 14 000 000 грн., TOB «АКВІЛОН КСД» на загальну суму більше 8 000 000 грн., що підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 361 «Розрахунки з іноземними покупцями» за період з 01.01.2015 р. по 26.06.2020 р.
Незважаючи на викладене вище, під час розгляду справи суд звернув увагу позивача на зауваження Верховного Суду стосовно необхідності подання документів, які свідчать про фактичне виконання постачальником конкретних видів послуг та про результат виконання кожної послуги у вигляді звіту, висновку тощо.
Як зазначив позивач, окремі звіти або висновки про надання послуг із виконання розширення ринків та обсягів постачання товару, стимулювання придбання товару кінцевими споживачами, між сторонами не складались, адже такі документи не були передбачені додатковими угодами.
У той же час, оскільки між Позивачем та ТОВ «ІТЕРА ГРУП», ТОВ «БК «УКРАЇНСЬКА БУДІВЕЛЬНА ГІЛЬДІЯ», ТОВ «ІНТЕРСЕРВІСКОМПЛЕКТ», ТОВ «АКВІЛОН КСД», ТОВ «БУД СИСТЕМА», ТОВ «ЕКСПРЕС-ПЛЮС» були укладені типові договори поставки, Позивач надав детальне пояснення щодо формування маркетингових послуг на прикладі конкретного акту наданих послуг за конкретний період з конкретним контрагентом, а саме ТОВ «АКВІЛОН КСД» та актів наданих послуг за 3 квартал 2012 р.
Так, 08.11.2011 р. між Позивачем і ТОВ «АКВІЛОН КСД» був укладений договір поставки товару № 71-11 (том 4, аркуші справи № 143-148).
Відповідно до умов Договору поставки Позивач зобов`язувався поставляти, а ТОВ «АКВІЛОН КСД» приймати та оплачувати будівельні матеріали.?
З метою стимулювання ТОВ «АКВІЛОН КСД» до збільшення обсягів купівлі товару Позивача, сторони домовились про надання покупцю стимулюючих виплат у вигляді премій (бонусів) за виконання та перевищення плану закупівель товару за Договором поставки.
Сторони в Розділі 11 Договору поставки передбачили порядок надання, здачі-приймання та виплати винагороди за маркетингові послуги.
Відповідно до пункту 11.1 Договору поставки передбачено, що послуги надаються Покупцем в наступному порядку:
11.1.1 послуги з розширення ринків та обсягів постачання товару, які полягають у придбанні Покупцем у Позивача протягом одного календарного року товару у обсязі, що дорівнює або перевищує визначений у п. 2.1 Додаткової угоди про умови показник;
11.1.2. послуги зі стимулювання придбання товару кінцевими споживачами та/або іншими заінтересованими особами, які полягають у забезпеченні Покупцем постійної наявності у власних складських, торгових або інших приміщеннях, де зберігаються товарно-матеріальні цінності, придбаного у Позивача товару в кількості та асортименті, що визначені у статті 3 Додаткової угоди про умови.
Відповідно до пункту 2.1 Додаткової угоди про умови від 08.11.2011 р. до Договору поставки (том 4, аркуші справи № 149-150) сторони домовились встановити умови виплати винагороди за надані Покупцем послуги, а саме відповідно до підпункту 11.1.1 Договору було, зокрема, встановлено Плановий обсяг товару, який Покупець має придбати у Позивача за 3 квартал 2012 р. у сумі 780 000,00 грн. без врахування ПДВ.
Статтею 3 Додаткової угоди про умови сторони визначили асортимент товару, постійну наявність якого у власних складських, торгових або інших приміщеннях Покупець зобов`язується забезпечити.
Пунктом 2.1.4. Додаткової угоди про умови встановлено, що винагорода Покупця визначається у відсотках до фактичного обсягу товару, відвантаженого Покупцю у відповідному звітному періоді в наступних розмірах:
1. Послуги з розширення ринків та обсягів постачання товару (пп.11.1.1 Договору
поставки):
- за досягнення планового обсягу товару - 2 % (формула розрахунку винагороди визначена у підпункті «а» підпункту 2.1.2 Додаткової угоди про умови);
- за перевищення планового обсягу товару - 3 % (формула розрахунку винагороди визначена у підпункті «б» підпункту 2.1.2 Додаткової угоди про умови);
2. Послуги зі стимулювання придбання товарів кінцевими споживачами та/або іншими заінтересованими особами (пп.11.1.2 Договору поставки) - 2 % (формула розрахунку винагороди визначена у підпункті «а» підпункту 2.1.3 Додаткової угоди про умови).
За період 3 квартал 2012 р. Позивач відвантажив, а Покупець прийняв товар на загальну суму 1 143 879,17 грн. з ПДВ, однак 06.08.2012 р. Покупець повернув Позивачу частину товару на загальну суму 3 268,43 грн. ПДВ.
Таким чином загальна сума поставленого Позивачем товару за 3 квартал 2012 р. склала 1 140 610,74 грн. з ПДВ (950 509 грн. без ПДВ).
На підтвердження вищезазначеного, Позивач надав завірені копії оборотно-сальдової відомості по рахунку № 361 (щодо загальної суми поставленого товару), картки рахунку №361 в кореспонденції з рахунком № 704 (щодо суми повернутого товару), видаткових накладних та накладних на повернення товару за 3 квартал 2012 р. по вищезазначеному Договору поставки з ТОВ «АКВІЛОН КСД».
Суми поставки по всім перевіряємим періодам та контрагентам (в т.ч. і ТОВ «АКВІЛОН КСД») були відображені у податкових деклараціях з податку на прибуток підприємств (том 1, аркуші справи № 117-232, том № 2, том 3 аркуші справи № 1-31) та в податкових деклараціях з податку на додану вартість Позивача, Додатках № 5 «Розшифровка податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів» та витягах з Реєстру виданих та отриманих податкових накладних Позивача за період жовтень 2012 р. - грудень 2014 р. (том 3 аркуші справи № 31-236, том 4 аркуш справи № 1).
Оскільки, як було зазначено вище, ТОВ «АКВІЛОН КСД» перевищило плановий обсяг Товару за 3 квартал 2012 p., передбачений п. 2.1 Додаткової угоди про умови (780 000 грн. без ПДВ), воно набуло право на нарахування мотиваційних виплат і за досягнення планового обсягу товару, і за перевищення планового обсягу товару.
Розрахунок мотиваційних виплат за досягнення планового обсягу товару:
780 000,00 грн. * 2% = 15 600,00 грн. без ПДВ.
Розрахунок мотиваційних виплат за перевищення планового обсягу товару:
(950 509,00 грн. - 780 000,00 грн.) * 3% = 5 115,27 грн. без ПДВ.
Загальна сума послуг з розширення ринків та обсягів постачання товару склала таким чином 15 600,00 грн.+ 5 115,27 грн. = 20 715,27 грн. без ПДВ.
Вищезазначена сума і була відображена в акті здачі-прийняття робіт (наданих послуг) № ОУ-0000003 від 3110.2012 р. (том 4 аркуш справи № 155).
Крім того, в матеріалах справи міститься оборотно-сальдова відомість ТОВ «АКВІЛОН КСД» по рахунку 281 (товари на складі) за 30.09.2012 р. (том 4 аркуш справи №157), яка підтверджує наявність на складі Покупця асортименту товару, постійну наявність якого у власних складських, торгових або інших приміщеннях він зобов`язався забезпечити у відповідності до статті 3 Додаткової угоди про умови.
У зв`язку з цим, ТОВ «АКВІЛОН КСД» набуло право на нарахування мотиваційних виплат зі стимулювання придбання товарів кінцевими споживачами та/або іншими заінтересованими особами.
Детальний порядок нарахування мотиваційних виплат міститься у Звіті про надані послуги з розширення ринків та обсягів постачання товару та послуги зі стимулювання придбання товару за 3 квартал 2012 р. (том 4, аркуш справи № 158).
13.12.2012 р. Позивач здійснив оплату послуг згідно акту № ОУ-0000003 від 31.10.2012 p., а 14.12.2012 р. - згідно акту № ОУ-0000004 від 31.10.2012 p., що підтверджується банківською випискою Позивача за період з 01.10.2012 р. по 10.06.2014 р. (том 6 аркуш справи № 43).
Таким чином, порядок нарахування та виплати мотиваційних виплат (бонусів) підтверджується зазначеними вище первинними та іншими документами.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів зазначає наступне.
Так, оскільки маркетингові послуги за своєю природою безпосередньо не створюють певних матеріальних результатів та не можуть мати певного натурального вимірника, а можуть бути оцінені лише у грошовому виразі, то найменування наданих послуг в актах прийому-передачі як, наприклад, «маркетингові послуги» чи «послуги зі стимулювання збуту товарів» є достатнім для розкриття змісту та обсягу вищевказаної господарської операції. Крім того, чинне законодавство не встановлює певної типової послідовності та структури проведення маркетингових послуг з визначенням орієнтовної вартості кожної з конкретних операцій, що включаються до їх структури.
Таким чином, зазначені акти надання послуг є належною підставою для віднесення вартості вказаних у них послуг на витрати позивача.
Згідно з пунктом    44.1 статті 44 Податкового кодексу України    для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Водночас,    статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"    визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з частини другої    статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"    бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно з пункту    138.2 статті 138 Податкового кодексу України    витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших встановлених документів.
Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту    139.1 статті 139 Податкового кодексу України    не включаються до складу витрат, зокрема, витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
При визначенні правомірності віднесення сум до валових витрат такі суми повинні бути підтверджені відповідними розрахунковими платіжними документами, обов`язковість яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Дослідивши матеріали справи, з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши у сукупності докази, які мають юридичне значення для розгляду і вирішення справи по суті, суд дійшов висновку, що спірні господарські операції позивача документально підтверджені та мали реальний характер.
Будь-яких зауважень до вказаних вище договорів та первинних документів, виписаних на їх підставі, податковим органом не зазначено ані в акті перевірки, ані під час розгляду судом справи по суті.
Окрім зазначеного колегія суддів звертає увагу на додаткові пояснення представника позивача, а саме на те, що у період 2015-2022 року шляхом стимуляції виробництва продукції збільшився її обсяг.
Враховуючи наведене в сукупності колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про неправомірність ППР №0006202207, внаслідок чого позовні вимоги в цій частині підлягають задоволенню.
Щодо ППР №0006192207, колегія суддів зазначає наступне.
Так, направляючи справу на новий розгляд Верховний Суд в Постанові від 22.06.2022 у то же час зазначив наступне: «Щодо податкового повідомлення-рішення від 03.09.2015 №0006192207 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість, то колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій, що в цій частині висновки акта перевірки про порушення позивачем пунктів    198.3,    198.6 статті 198, пунктів    201.4,    201.6 статті 201 Податкового кодексу України    є необґрунтованими та безпідставними, оскільки суми податку на додану вартість, сплачені позивачем контрагентам - покупцям у вартості оплати за маркетингові послуги до складу податкового кредиту з податку на додану вартість включені не були. Вказані обставини підтверджені додатками №5 до податкових декларацій з податку на додану вартість за весь період перевірки, копії яких містяться у матеріалах справи».
Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції дійшов до правильного висновку, що податкове повідомлення рішення №0006192207 також підлягає скасуванню, як протиправне, а позовні вимоги підлягають задоволенню в повному обсязі.
Відповідно до статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень    та    у спосіб, що визначені    Конституцією    та    законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод    та    інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно з ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Зі змісту частин 1-4 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.                    
Згідно з п.1 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.                    
З урахуванням вище викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається, апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а постанова суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 2, 10, 11, 241, 242, 243, 250, 251, 308, 310, 316, 321, 322, 328, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві    , як відокремленого підрозділу ДПС - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 грудня 2022 року - без змін.   
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, проте на неї може бути подана касаційна скарга до Верховного Суду в порядку та строки, передбачені ст. 329 КАС України.
(Повний текст виготовлено - 27 квітня 2023 року).

Головуючий суддя:                                                                      Л.О. Костюк          

Судді:                                                                                          Н.П. Бужак

М.І. Кобаль