ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 червня 2023 року 
м. Київ
справа № 822/687/17
адміністративне провадження № К/9901/31913/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А.,
суддів: Хохуляк В.В., Юрченко В.П., 
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Карат» 
на постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 23.05.2017 року (Судді: Залімський І.Г., Сушко О.О., Смілянець Е.С.),
у справі № 822/687/17 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Карат»
до Головного управління ДФС у Хмельницькій області 
про визнання протиправною та скасування вимоги, -
ВСТАНОВИВ:
У березні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Карат» (далі - позивач, ТОВ «Карат») звернулося до Хмельницького окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Хмельницькій області (далі - відповідач), в якому позивач просив суд визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДФС у Хмельницькій області від 17.02.2017 року №29-17 року про нарахування пені на суму 71 213,39 грн.
Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 20.03.2017 року адміністративний позов задоволено.
Постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 23.05.2017 року скасовано постанову суду першої інстанції, та прийнято нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просив скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції. В доводах касаційної скарги скаржник посилався на відсутність передбачених підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України підстав для нарахування пені, оскільки ним своєчасно сплачено донараховану контролюючим органом за результатами перевірки  суму грошових зобов`язань згідно податкових повідомлень-рішень від 17.01.2017 року.

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.
Дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, відповідно до наказу Головного управління ДФС у Хмельницькій області від 28.10.2016  року № 678 відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку стану дотримання Товариством з обмеженою відповідальністю «Карат» законодавства України з питань державної митної справи за період з 01.01.2014 по 30.09.2016, за результатами якої складено акт перевірки від 06.01.2017 року № 0002/7/22-01-14-08/0021328928 з висновками про заниження позивачем податкових зобов`язань зі сплати митних платежів на загальну суму 194 969,49 грн, у тому числі: ввізного мита - 1 624,24 грн, додаткового імпортного збору - 15 297,07 грн, податку на додану вартість - 178 048,18 гривень.
На виконання вимог підпункту 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України відповідачем прийняті податкові повідомлення - рішення від 17.01.2017 №0001/14-08, 0002/14-08, 0003/14-08 на суму грошових зобов`язань з урахуванням штрафних санкцій, визначених абз. 1, 2 пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України, на загальну суму 243 701,64 грн., у тому числі: ввізного мита - 2 030,3 грн., додаткового імпортного збору - 19 121,34 грн., податку на додану вартість - 222 550,0 гривень.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 18.01.2017 року ТОВ «Карат» сплачені у повному обсязі суми грошових зобов`язань, визначених у зазначених податкових повідомленнях-рішеннях, за кодами класифікації доходів бюджету 15010100 (мито на товари, що ввозяться суб`єктами підприємницької діяльності), 15011100 (додатковий імпортний збір), 14070100 (ПДВ з ввезених на території України товарів (крім ПДВ від операцій з ввезення лік. засобів, дозв. для вироб.)
На підставі даних інформаційної системи ІС «Податковий блок», у зв`язку з наявністю у ТОВ «Карат» станом на 16.02.2017 року податкового боргу у вигляді несплаченої пені у сумі 71 213, 39 грн за кодами бюджетної класифікації 15010100, 15011100, 14070100, в автоматичному режимі відповідачем сформована податкова вимога від 17.02.2017 № 29-17 на цю суму за платежем «пеня» та направлена позивачу для сплати.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для нарахування пені відповідно до підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України, внаслідок сплати позивачем донарахованої  суми грошових зобов`язань згідно податкових повідомлень-рішень від 17.01.2017 року №0001/14-08, 0002/14-08, 0003/14-08 у встановлений законом строк.
Суд апеляційної інстанції, скасовуючи вищенаведену постанову суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову, посилався на правомірність прийняття оскаржуваної вимоги, оскільки за висновками суду, прийняття податковим органом податкового повідомлення-рішення та донарахування на його підставі податкових зобов`язань не свідчить про те, що вказані податкові зобов`язання у платника податків виникли на підставі такого рішення та у день прийняття цього рішення чи день коли податкові зобов`язання за таким рішенням вважаються узгодженими. Податковим повідомленням-рішенням визначається сума податкових зобов`язань, яка не була сплачена платником податків у визначений граничний строк сплати певного податку та збору. Отже, у зв`язку із сплатою позивачем 18.01.2017 р. податкових зобов`язань, визначених податковими повідомленнями-рішеннями від 17.01.2017р. №0001/14-08, 0002/14-08 та 0003/14-08, відповідач закінчив нарахування пені та правомірно направив позивачу вимогу про її сплату.
Отже, на відміну від висновків суду першої інстанції, за висновками суду апеляційної інстанції, нарахування пені супроводжує весь період існування податкового боргу - від моменту його виникнення і до повного погашення.
Спір у даній справі виник щодо періоду початку нарахування пені за умови донарахування суми грошового зобов`язання контролюючим органом та сплати позивачем у визначений податковими повідомленнями-рішеннями строк. 
Надаючи оцінку спірним обставинам справи Суд касаційної інстанції, керуючись правовими позиціями Верховного Суду з приводу спірного питання зазначає наступне.
Згідно із підпунктом  14.1.39 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України  (далі - ПК України) грошове зобов`язання платника податків - це сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Підпунктом  14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України  визначено, що податкове зобов`язання - це сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений  законом  строк).
Пеня - це сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми податкових зобов`язань та/або на суми штрафних (фінансових) санкцій, не сплачених у встановлені законодавством строки, а також нарахована в інших випадках та порядку, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (підпункт  14.1.162 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
У відповідності до підпункту  14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України  податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
Як установлено пунктом  57.3 статті 57 ПК України, у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту  54.3 статті 54  цього  Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу. У разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 робочих днів, наступних за днем такого узгодження.
Пунктом  129.1  статті  129 Податкового кодексу України (в редакції до 1 січня 2017 року) було встановлено, що після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня.
Нарахування пені розпочинається:
а) при самостійному нарахуванні суми грошового зобов`язання платником податків - після спливу 90 днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного цим Кодексом;
б) при нарахуванні суми грошового зобов`язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні згідно із цим Кодексом.
За правилами підпункту  129.1.2  пункту  129.1  статті  129 Податкового кодексу України  пеня нараховується: у день настання строку погашення податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);
Тобто наведена редакція Кодексу передбачала застосування фінансової санкції до платників податків у вигляді нарахування пені за весь період заниження податкового зобов`язання на суму такого заниження, оскільки платник весь період, коли він не декларував та не сплачував податки, користувався коштами, які він повинен був сплатити до бюджету.
У зв`язку з прийняттям  Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21 грудня 2016 року № 1797-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2017 року, пункт 129.1 викладений в такій редакції:
« 129.1. Нарахування пені розпочинається:
129.1.1. при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);
129.1.2. при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного контролюючим органом у випадках, не пов`язаних з проведенням податкових перевірок, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);
129.1.3. при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного платником податків або податковим агентом, - після спливу 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання».
Отже, відповідною нормою передбачено три процедури нарахування пені, а саме: 1) у порядку підпункту  129.1.1  пункту  129.1  статті  129 Податкового кодексу України  за рішеннями контролюючого органу, прийнятими за результатами податкової перевірки; 2) у порядку підпункту  129.1.2  пункту  129.1  статті  129 Податкового кодексу України  за рішеннями контролюючого органу, прийнятими у випадках визначення податкового зобов`язання органом доходів і зборів у силу закону; 3) у порядку підпункту  129.1.3  пункту  129.1  статті  129 Податкового кодексу України  за самостійно поданими платником деклараціями.
Таким чином, редакція норми, яка підлягає застосуванню до спірних правовідносин, була змінена і було передбачено, що за правилами, зокрема, підпункту   129.1.1  пункту  129.1  статті  129 Податкового кодексу України  пеня розпочинає нараховуватись з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
У відповідача право на нарахування пені виникло після проведення перевірки та оформлення її результатів. Наявність цих обставин є обов`язковою умовою, за якої розпочинається процедура нарахування пені. І оскільки на момент застосування   такої процедури вже діяла норма у новій редакції, саме за правилами цієї норми і має відбуватись таке нарахування.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 27 листопада 2018 року у справі №822/2591/17 (адміністративне провадження №К/9901/3860/17), від 05 грудня 2019 року у справі № 520/10442/18 (адміністративне провадження №К/9901/22778/19), від 14 травня 2020 року у справі № 822/3190/17 (адміністративне провадження №К/9901/52462/18), від 11 лютого 2021 року у справі № 825/1198/17 (адміністративне провадження № К/9901/31425/18), але не виключно.
Як було зазначено, у випадку донарахування платнику суми грошового зобов`язання за результатами перевірки нарахування пені розпочинається з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання.
Оскільки позивачем не було порушено граничного строку сплати грошового зобов`язання, донарахованого за результатами перевірки, Верховний Суд погоджується з висновком суду першої інстанції інстанції про протиправність оскаржуваної податкової вимоги, якою підприємству нараховано пеню.
Отже висновки суду апеляційної інстанції, на відміну від висновків суду першої інстанції, не відповідають правильному змісту правового регулювання вищенаведених норм, а тому у суду апеляційної інстанції не було підстав, встановлених статтею 202 КАС України (у редакції, чинній на дату ухвалення судом апеляційної інстанції оскаржуваного судового рішення), для скасування постанови суду першої інстанції.
Відповідно до статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Карат» задовольнити.
Постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 23.05.2017 року у справі № 822/687/17 скасувати. Залишити в силі постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 20.03.2017 року у справі № 822/687/17.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не підлягає оскарженню.

Головуючий суддя  Судді: | | І.А. Васильєва  В.В. Хохуляк  В.П. Юрченко