ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 травня 2023 року 
м. Київ

справа № 540/2139/19
касаційне провадження № К/9901/20666/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Ханової Р.Ф., Юрченко В.П., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі 
на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 20 січня 2020 року (головуючий суддя - Морська Г.М.)
та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2020 року (головуючий суддя - Ступакова І.Г.; судді - Бітов А.І., Лук`янчук О.В.) 
у справі № 540/2139/19
за позовом Акціонерного товариства «Херсонська теплоелектроцентраль»
до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, 
У С Т А Н О В И В:
10 жовтня 2019 року Акціонерне товариство «Херсонська теплоелектроцентраль» (далі - АТ «Херсонська теплоелектроцентраль», позивач, платник, товариство, підприємство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (далі - ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, відповідач, контролюючий орган, податковий орган), в якому, з урахуванням заяв про уточнення позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 09 серпня 2019 року № 0002671422, № 0002651422, № 0004681307,  № 0004691307, № 0004701307 та рішення 09 серпня 2019 року № 0006851307 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
В обґрунтування позовних вимог платник зазначив, що реальність господарських операцій позивача з його контрагентами підтверджена наданими позивачем до перевірки первинними документами, відомості про які містяться в акті. Крім того, рішення про застосування штрафних санкцій та акт перевірки не містять розшифровки, яким саме чином відповідачем розраховано суми єдиного соціального внеску, за який період ці суми були несвоєчасно сплачені підприємством та яку саме ставку штрафу застосовано. Зазначає, що акт перевірки складено з порушеннями, оскільки висновки ґрунтуються на припущеннях без перевірки інформації та дослідження первинної документації підприємства.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 20 січня 2020 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2020 року, позов задоволено.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 20 січня 2020 року, постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2020 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог. 
Мотивуючи касаційну скаргу, відповідач наголошує на фіктивному характері господарських операцій платника з його контрагентами. Зазначає про відсутність у контрагентів позивача відповідних умов для досягнення результатів підприємницької, економічної діяльності через відсутність працівників, в тому числі залучених за цивільно-правовими угодами, відсутність залучення субпідрядників, а також матеріально-технічного забезпечення для виконання взятих на себе зобов`язань. 
Ухвалою від 05 жовтня 2020 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі.
29 жовтня 2020 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповдіачем проведено планову виїзну документальну перевірку АТ «Херсонська теплоелектроцентраль» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2017 року по 31 березня 2019 року, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, повноти нарахування, утримання та сплати до бюджету військового збору за період з 01 липня 2017 року по 31 березня 2019 року, за результатами якої складено акт від 09 липня 2019 року № 96/21-22-14-01/00131771.
Відповідно до висновків названого акта перевірки контролюючим органом встановлені порушення платником:
- пунктів 44.1, 44.2, 44.3 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пунктів 138.2, 138.3 статті 138, підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 Податкового кодексу України (далі - ПК України), статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого позивачем завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну сумі 2  966  952,00 грн;
- пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 200.1, підпункту «в» пункту 200.4 статті 200 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 2  737  677,00 грн;
- підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України, у результаті чого не в повному обсязі перераховано податок на доходи фізичних осіб до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу та несвоєчасно перераховано до бюджету податок у строки, встановлені для місячного періоду, коли оподатковуваний дохід нарахований, але не виплачений платнику податку, на загальну суму 5  231 426,61 грн;
- підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України, у результаті чого не в повному обсязі перераховано військовий збір до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу та несвоєчасно перераховано до бюджету збір у строки, встановлені для місячного періоду, коли оподатковуваний дохід нарахований, але не виплачений платнику податку, на загальну суму 247 141,86 грн;
- підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України, у результаті чого не визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб при виплаті платникам податку доходів за період, що перевірявся, всього у розмірі 810, 00 грн;
- підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпунктів 1.2, 1.4, 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, у результаті чого не визначено суму податкових зобов`язань з військового збору за період, що перевірявся, всього у розмірі 67,50 грн;
- підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 ПК України, в результаті чого за 3-4 квартали 2017 року не відображено загальну суму нарахованого (виплаченого) доходу фізичній особі, як додаткове благо;
- частин восьмої, одинадцятої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме несплата (неперерахування) або несвоєчасна сплата (несвоєчасне перерахування) нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на суму 1  003 296,30 грн.
На підставі висновків названого акта перевірки контролюючим органом 09 серпня 2019 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
- № 0002651422, яким платику збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 3  422 096,25 грн, з яких за податковими зобов`язаннями - 2 73 7677,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 684 419,25 грн;
- № 0002671422, яким товариству зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 2  966  952,00 грн;
- № 0004681307, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, в розмірі 853 643,99 грн, з яких за основним платежем - 810,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 852 833,99 грн;
- № 0004691307, яким товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір в розмірі 24 815,44 грн, з яких за основним платежем - 67,50 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 24 747,94 грн;
- № 0004701307, яким до платника застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, в сумі 510,00 грн.
Крім того, 09 серпня 2019 року контролюючим органом прийнято рішення № 0006851307 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 1  003 296,30 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд зазначає про таке. 
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Пунктом 198.1 статті 198 передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, зокрема, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг (пункт 198.3 статті 198 ПК України).
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни  в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податків на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Судовим розглядом встановлено, що між позивачем та Малим приватним підприємством «Н.В.І.» (далі - МПП «Н.В.І.») було укладено договір від 22 серпня 2017 року № 195 про закупівлю товару, за умовами якого Постачальник (МПП «Н.В.І.») зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю (АТ «Херсонська теплоелектроцентраль») арматуру трубопровідну: крани; вентелі; клапани та подібні пристрої в асортименті, згідно із Специфікацією, а Покупець зобов`язується прийняти цей товар та здійснити його оплату на умовах даного договору.
На виконання умов вказаного договору МПП «Н.В.І.» поставило позивачу товар на загальну суму 2  890  212,00 грн, що підтверджено наявними в матеріалах справи копіями первинних документів, а саме: податкових накладних; видаткових накладних; товарно-транспортних накладних; платіжних доручень; прибуткових ордерів. 
Крім того, з метою здійснення господарської діяльності АТ «Херсонська теплоелектроцентраль» уклало з Товариством з обмеженою відповідальністю «Нові енергетичні системи» (далі - ТОВ «Нові енергетичні системи») ряд договорів на капітальний ремонт теплової ізоляції тепломагістралі, ремонт теплових мереж, пароохолоджувачів для котлоагрегата, капітальний ремонт турбогенератора та інше.
На підтвердження виконання умов вказаних договорів на загальну суму 26  607 328,39 грн матеріали справи містять копії первинних документів, а саме: податкових накладних; актів приймання виконаних будівельних робіт з додатками до них (відомості ресурсів, розрахунки загальновиробничих витрат, довідки про вартість виконаних будівельних робіт); платіжних доручень.
Надаючи оцінку оспорюваним господарським операціям на підставі наявних в матеріалах справи первинних документів, судові інстанції встановили, що надані АТ «Херсонська теплоелектроцентраль» первинні документи у своїй сукупності в повній мірі відображають зміст господарських операцій та їх вартісні і кількісні показники та підтверджують пов`язаність здійснених витрат з господарською діяльністю, подальше використання придбаних товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності позивача.
В касаційній скарзі відповідач зазначає, що податковим органом встановлений  факт невідповідності у номенклатурі придбаних та реалізованих МПП «Н.В.І.» товарів у ланцюгу постачання, тим самим не підтверджено походження товарів, які зазначено в первинних документах, виписаних на адресу позивача. Зокрема, податковий орган вказує, що за результатами аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що МПП «Н.В.І.» за період січень 2015 року - вересень 2018 року задокументувало придбання товарів від контрагентів-постачальників, а саме засувок та клапанів. При цьому, у зазначеному періоді засувки та клапани з відповідною номенклатурою контрагентами МПП «Н.В.І.» не придбавалися.
Верховний Суд погоджується з висновками судових інстанцій, що зазначена обставина не може бути достатньою підставою для висновку про порушення платником вимог податкового законодавства, оскільки останній не уповноважений будь-яким чином здійснювати перевірку походження товару у своїх контрагентів по ланцюгам постачання.
При цьому, контролюючим органом не надано доказів проведення документальних перевірок (планових/позапланових) підприємств, за наслідками здійснення господарських операцій з якими позивач сформував витрати та податковий кредит, якими було б встановлено порушення податкового законодавства.
Щодо посилання податкового органу на окремі дефекти наданих позивачем товарно-транспортних накладних на поставку товару від МПП «Н.В.І.», то Суд зазначає, що товарно-транспортна накладна є обов`язковим первинним документом, який складається щодо господарських операцій з перевезення вантажів, однак не є первинним документом, який складається щодо господарських операцій з поставки товарів. Відповідно, ненадання платником податків (покупцем) до перевірки товарно-транспортних накладних, або незаповнення у них всіх граф не може бути самостійною підставою для висновків про не підтвердження господарських операцій з поставки товару між позивачем та його контрагентом, якщо при цьому іншими документами підтверджується протилежне.
Доводи контролюючого органу про те, що ТОВ «Нові енергетичні системи» не мало необхідних ресурсів для провадження господарської діяльності правильно відхилено судовими інстанціями. Адже, відповідно до висновку Верховного Суду, висловленого, зокрема, в постановах від 17 квітня 2018 року у справі № 826/14549/15, від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 21 жовтня 2020 року у справі № 140/1845/19, відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
З огляду на вищевикладене, Суд погоджується з висновком судових інстанцій про те, що господарські операції позивача із МПП «Н.В.І.» та ТОВ «Нові енергетичні системи» фактично виконувалися та підтверджені документально. Судами попередніх інстанцій не встановлено фактів, які б свідчили про те, що зміст договорів не відповідає дійсним намірам сторін, і що ці наміри спрямовані на ухилення від сплати податків за фінансово-господарськими результатами виконання укладених договорів.
За таких обставин доводи судових інстанцій про необ`єктивність висновку відповідача про неправомірність відображення позивачем даних податкового обліку за оспорюваними господарськими операціями ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права.
Щодо збільшення сум грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, а також правомірності застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, то касаційна скарга не містить жодних мотивів незгоди з позицією судів попередніх інстанцій в цій частині, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам судів у рамках даного касаційного провадження.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі залишити без задоволення. 
Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 20 січня 2020 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2020 року залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                І. А. Гончарова
Судді                                                                                                    Р. Ф. Ханова
                                                                                                    В. П. Юрченко