ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/630/22                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Басай О.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  06 квітня 2023 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Лічевецького І.О., суддів - Мельничука В.П., Оксененка О.М., при секретарі - Рейтаровській О.С., розглянувши у відкритому судовому засіданні за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 01 грудня 2022 року адміністративну справу позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Виробничо-торгова компанія «Рисан» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Виробничо-торгова компанія «Рисан» (надалі за текстом - «ТОВ «Рисан») звернулось до суду з позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати:
- податкове повідомлення-рішення № 109190717 від 03.06.2021 р. про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 339  591 грн.;
- податкове повідомлення-рішення № 109180717 від 03.06.2021 р. про збільшення суми грошового зобов`язання із сплати податку на прибуток на 1  420 736 грн. 10 коп.; 
- податкове повідомлення-рішення № 109170717 від 03.06.2021 р. про збільшення суми грошового зобов`язання із сплати податку на додану вартість на 1  526 748 грн. 30 коп.
На обґрунтування своїх вимог позивач посилався на незаконність призначення та проведення перевірки з огляду на встановлення мораторію на проведення документальних планових перевірок платників податків.
ТОВ «Рисан» також стверджувало про протиправність висновків контролюючого органу щодо безтоварності господарських операцій з ТОВ «Люкс-Скло», ТОВ «Еліт Альянс Україна», ТОВ «Ділофондзиск».
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 01 грудня 2022 року адміністративний позов задоволено   повністю.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у Київській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення і ухвалити постанову про відмову у задоволенні позову.
Зокрема, скаржник зазначає, що постановою Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 р. скорочено дії мораторію на проведення деяких видів перевірок.
Крім того, апелянт стверджує про дефектність наданих до перевірки первинних документів та про відсутність у контрагентів позивача трудових, технічних, технологічних ресурсів і основних засобів для здійснення господарських операцій.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач, наполягаючи на законності та обгрунтованості судового рішення, просить відмовити у задоволенні апеляційної скарги.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що наказом заступника начальника Головного управління ДПС у Київській області № 466-п від 18.03.2021 р. на підставі підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пункту 77.4 статті 77, пункту 82.1 статті 82, пункту 52-2 Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Розділу XX «Перехідні положення» ПК України та постанови Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 р. призначено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Рисан».
Перевірку проведено у період з 29.03.2021 р. по 16.04.2021 р.
Результати перевірки оформлено актом № 5937/10-36-07-16/34357830 від 23.04.2021 р.
Згідно цьому акту позивачем порушено, серед іншого, вимоги ст.ст. 44, 134, 198, 201 Податкового кодексу України (надалі за текстом - «ПК України»), в результаті чого: занижено податок на прибуток на 1  308 866 грн.; завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток на 339 591 грн.; занижено податок на додану вартість на 1  387 953 грн. 
Такий висновок контролюючого органу вмотивовано наступним.
За умовами договору поставки № 23-08/17 від 23.08.2017 р. ТОВ «Еліт Альянс Україна» зобов`язалось передати у власність ТОВ «Рисан» склобій, а останнє - прийняти та оплатити товар.
На підставі цього договору були складені податкові накладні на загальну суму 1  829  300 грн. 62 коп., у тому числі 304 883 грн. 44 коп. ПДВ.
01.03.2016 р. між позивачем та ТОВ «Ділофондзиск» (попередня назва ТОВ «Бізнес Кепітал Профіт») укладено договір № 01/03-1 на поставку склобою.
За цим договором та додатковими угодами до нього складені видаткові та податкові накладні на загальну суму 3  346  666 грн. 18 коп., у тому числі 557  777 грн. 70 коп. ПДВ.
За даними договору № 1 від 01.04.2019 р., видаткових та податкових накладних ТОВ «Рисан» придбало у ТОВ «Люкс-Скло» склобій на суму 3  151  748 грн. 40 коп., у тому числі 525  291 грн. 40 коп. ПДВ.
Разом з тим, складені ТОВ «Еліт Альянс Україна» видаткові накладні не містять відомостей про посади та прізвища посадових осіб, а у товарно-транспортних накладних не повністю вказано пункт розвантаження.
Також, позивачем не надано усіх товарно-транспортних накладних по операціях з ТОВ «Ділофондзиск», а наявні не містять відомостей про пункт відправки товару.
Так само і у товарно-транспортних накладних на поставку товару від ТОВ «Люкс-Скло» не зазначено фактичне місце завантаження товару.
При цьому, підприємства, у яких ТОВ «Еліт Альянс Україна», ТОВ «Ділофондзиск», ТОВ «Люкс-Скло» придбавали склобій, що був у подальшому реалізований ТОВ «Рисан», мають ознаки сумнівних платників.
Із наведеного відповідач дійшов висновку, що контрагенти позивача не могли фактично здійснювати господарські операції, що вказує на формування ТОВ «Рисан» активу за рахунок надходження послуг з джерела невідомого походження, що вказує на безоплатне їх отримання.
На підставі таких висновків відповідачем прийнято:
- податкове повідомлення-рішення № 109190717 від 03.06.2021 р. про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 339  591 грн.;
- податкове повідомлення-рішення № 109180717 від 03.06.2021 р. про збільшення суми грошового зобов`язання із сплати податку на прибуток на 1  420 736 грн. 10 коп., у тому числі 1  308  866 грн. за основним платежем та 103  870 грн. 10 коп. за штрафними санкціями; 
- податкове повідомлення-рішення № 109170717 від 03.06.2021 р. про збільшення суми грошового зобов`язання із сплати податку на додану вартість на 1  526 748 грн. 30 коп., у тому числі 1  387  953 грн. за основним платежем та 138  795 грн. 30 коп. за штрафними санкціями.
Статтею 19 Конституції України установлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За змістом пункту 1.1 статті 1 ПК України  права  та  обов`язки, компетенцію  контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків  та зборів визначає Податковий кодекс України.
Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючим органам надано право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки  платників податків  (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур  митного контролю  та/або  митного оформлення.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України  контролюючі органи  мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно пункту 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Відповідно до пункту 52-2 Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Розділу XX «Перехідні положення» ПК України (в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин) установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня  2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім:
- документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених  підпунктами 78.1.7  та  78.1.8  пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;
- фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині:
• обліку, ліцензування, виробництва,  зберігання, транспортування та обігу  пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;
• цільового використання пального та спирту етилового платниками податків;
• обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
• здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2,  80.2.3  та  80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.
Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня  2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19),  та на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику,  протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період  по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).  Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.
На період з 18 березня  2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19),  зупиняється перебіг строків давності, передбачених  статтею 102 цього Кодексу.
У період виникнення спірних правовідносин постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 09 грудня 2020 року № 1236 на території України з 19 грудня 2020 р. до  1 жовтня  2021 р. було установлено карантин.
Отже, на момент прийняття наказу № 466-п від 18.03.2021 р. та у період проведення планової перевірки ТОВ «Рисан» Кабінетом Міністрів України не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.
Разом з тим, 04.10.2020 р. набув чинності Закон України Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» від 17 вересня 2020 р. № 909-IX.
Пунктом 4 Розділу ІІ Прикінцеві положення цього Закону у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
           03 лютого 2021 р. Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» якою скорочено строк дії обмежень, встановлених  пунктом 52-2 Підрозділу 10 Розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України  (далі - Кодекс), в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:
- тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними;
- документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог  пункту 77.4 статті 77 Кодексу;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених  підпунктами 78.1.1  та/або  78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до  Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 р. N 568-IX);
- документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених  підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15,  78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.
Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Згідно пункту 5.2 статті 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
          Частиною 3 статті 7 КАС України установлено, що у разі невідповідності правового акта  Конституції України, закону України,  міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Таким чином, до спірних правовідносин підлягають застосуванню положення і правила ПК України, а отже перевірку ТОВ «Рисан» було призначено та проведено незаконно.
Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію з цього питання, зокрема у постановах від 07 грудня 2022 року у справі № 640/16523/21, від 28 жовтня 2022 року у справі № 600/1741/21-а, від 22 лютого 2022 року у справі № 420/12859/21, від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 21 грудня 2022 р. у справі № 160/14976/21.
Виходячи з наведеного, оспорювані податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню як такі, що прийняті за результатами перевірки, що призначена і проведена з порушенням встановленого законом порядку. В свою чергу, протиправні дії не можуть зумовлювати настання правомірних наслідків.
Вказана позиція також неодноразово висловлювалась Верховним Судом та відповідає    доктрині під умовною назвою «плоди отруйного дерева», сформульованій Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України», відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили.
Так само і у цій справі, встановлення протиправності дій контролюючого органу щодо проведення перевіри є достатньою та самостійною підставою для визнання протиправними наслідків такої перевірки, без аналізу висновків контролюючого органу по суті виявлених перевіркою порушень.
Враховуючи наведене, судова колегія не знаходить підстав для скасування судового рішення з мотивів, наведених в апеляційній скарзі.
Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, 
ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 01 грудня 2022 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на постанову суду може бути подана безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
          Постанова складена в повному обсязі 11 квітня 2023 р.

Головуючий        суддя                                                      І.О.Лічевецький

суддя                                                                                                           В.П.Мельничук

суддя                                                                                                        О.М.Оксененко