ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 травня 2023 року 
м. Київ

справа № 819/355/18
адміністративне провадження № К/990/7491/23 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Яковенка М.М.,  Шишова О.О., 

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Фермерського господарства «Золотий жайвір» на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2022 року у складі головуючого судді Баб`юка П.М. та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2023 року у складі колегії суддів: Бруновської Н.В. (головуючого), Улицького В.З., Шавеля Р.М. у справі №819/355/18 за адміністративним позовом Головного управління ДПС у Тернопільській області до Фермерського господарства «Золотий жайвір» про зупинення видаткових операцій, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
У лютому 2018 року Головне управління ДФС у Тернопільській області звернулось до суду з позовом до Фермерського господарства «Золотий жайвір» та просило накласти арешт на кошти на рахунках ФГ «Золотий жайвір» шляхом зупинення видаткових операцій відповідача на рахунках у банках та інших фінансових установах (крім операцій з виплати заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу) до моменту допуску ФГ «Золотий жайвір» посадових (службових) осіб Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області до проведення документальної планової виїзної перевірки за період з 01.02.2015 по 31.03.2017.
Справа розглядалась судами неодноразово.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 04 травня 2018 року, яке залишено без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2018 року позов задоволено. Зупинено видаткові операції ФГ «Золотий Жайвір» шляхом накладення арешту на кошти платника податків на рахунках у банках та інших фінансових установах, крім операцій з виплати заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу.
Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 26 липня 2022 року касаційну скаргу ФГ «Золотий Жайвір» задоволено частково. Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 04 травня 2018 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2018 року скасовано, а справу передано на новий розгляд до суду першої інстанції.
При новому розгляді справи, рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2022 року залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2023 року, позов задоволено.
Накладено арешт на кошти на рахунках ФГ «Золотий жайвір» шляхом зупинення видаткових операцій відповідача на рахунках у банках та інших фінансових установах (крім операцій з виплати заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу) до моменту допуску ФГ «Золотий жайвір» посадових (службових) осіб Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області до проведення документальної планової виїзної перевірки за період з 01.02.2015 по 31.03.2017.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:
Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що контролюючий орган неодноразово намагався провести документальну планову виїзну перевірку ФГ «Золотий Жайвір».
Так, 12 липня 2017 року Головним управлінням ДФС у Тернопільській області видано наказ №1238, яким визначено провести з 31.07.2017 документальну планову виїзну перевірку ФГ «Золотий жайвір» (ЄДРПОУ 35578504) за період з 01.04.2014 по 31.03.2017 тривалістю 10 робочих днів. Копію наказу від 12.07.2017 №1238 та письмове повідомлення №198 із зазначенням дати початку проведення перевірки « 31.07.2017» надіслано позивачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення та отримано представником платника податку 19.07.2017.
Підставою для призначення вказаної перевірки стало включення ФГ «Золотий Жайвір» до плану-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 3-й квартал 2017 року.
Посадовими особами Головного управління ДФС у Тернопільській області на виконання вимог наказу від 12.07.2017 №1238 видано направлення на перевірку від 28.07.2017 №2194, №2195, №2196 та №2197.
31 липня 2017 року здійснено виїзд за місцем здійснення господарської діяльності ФГ «Золотий Жайвір» в с. Городниця, Підволочиського району, Тернопільської області з метою приступити до проведення документальної перевірки.
За наслідками виїзду встановлено відсутність посадових осіб Господарства за юридичною адресою, про що працівниками контролюючого органу складено акт неможливості проведення планової виїзної перевірки ФГ «Золотий Жайвір» у зв`язку з відсутністю посадових осіб за юридичною адресою від 31.07.2017 №5053/19-00-14-01/35578504 та передано оперативному підрозділу Головного управління ДФС у Тернопільській області запит на розшук відповідних осіб.
Наказ від 12.07.2018 №1238 не оскаржувався відповідачем в адміністративному та/або в судовому порядку.
Щодо наказу ГУ ДФС у Тернопільській області від 09.08.2017 №1466 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки».
У зв`язку із усуненням причин, що слугували підставою несвоєчасного проведення перевірки, Головним управлінням ДФС у Тернопільській області видано наказ від 09.08.2017 №1466.
Відповідно до наказу від 09.08.2017 №1466 виписано направлення на перевірку від 09.08.2017: №2316, №2317, №2318, та №2319.
10 серпня 2017 року працівники Головного управління ДФС у Тернопільській області відповідно до наказу від 09.08.2017 №1466 та на підставі направлень на перевірку від 09.08.2017 №2316, №2317, №2318, та №2319 здійснили виїзд за адресою місця знаходження ФГ «Золотий Жайвір» (с. Городниця, Підволочиський район, Тернопільська область), з метою вручення вказаного наказу №1466 від 09.08.2017.
Посадових осіб контролюючого органу не було допущено до проведення перевірки.
Про факт не допуску до проведення перевірки посадовими особами контролюючого органу складено акт відмови від допуску до проведення документальної виїзної перевірки ФГ «Золотий Жайвір» (код ЄДРПОУ 35578504) від 10.08.2017 №5219/19-00-14-01/35578504.
Про факт відмови від отримання наказу від 09.08.2017 №1466 та ознайомлення із направлення на перевірку від 09.08.2017 №№ 2316, 2317, 2318, та 2319 складено акт відмови від отримання наказу та ознайомлення з направленнями на перевірку ФГ «Золотий Жайвір» (код ЄДРПОУ 35578504) від 10.08.2017 №5220/19-00-14- 01/35578504.
16 серпня 2017 року Головним управлінням ДФС у Тернопільській області прийнято рішення про застосування умовного адміністративного арешту майна ФГ «Золотий Жайвір».
Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 19.08.2017 у справі №819/1357/17 підтверджено обґрунтованість умовного адміністративного арешту майна ФГ «Золотий Жайвір».
У жовтні 2017 року ФГ «Золотий Жайвір» звернулось до Тернопільського окружного адміністративного суду із позовною заявою до ГУ ДФС у Тернопільській області, в якій просило суд визнати протиправним та скасувати наказ від 09.08.2017 №1466.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 21.12.2017 у справі №819/1775/17 позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано наказ від 09.08.2017 №1466.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2018 у справі № 876/1100/18, рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 21.12.2017 скасовано. Ухвалено нове рішення, яким у задоволенні позову ФГ «Золотий Жайвір» до ГУ ДФС у Тернопільській області у справі про визнання протиправним та скасування наказу від 09.08.2017 №1466 відмовлено.
Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 20.06.2018, касаційну скаргу ФГ «Золотий жайвір» залишено без задоволення. Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 03 квітня 2018 року у справі №819/1775/17 залишено без змін.
Таким чином, указаним рішенням Верховного Суду підтверджено законність наказу від 09.08.2017 №1466.
Щодо наказу ГУ ДФС у Тернопільській області від 27.10.2017 №2150 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки» (далі - наказ від 27.10.2017 №2150).
11 вересня 2017 року ГУ ДФС у Тернопільській області, з метою проведення документальної планової перевірки, передбаченої в плані-графіку на ІІІ-й квартал 2017 року, листом від 11.09.2017 за №5579/10/19-00-14-01-13/12928 звернулося до ФГ «Золотий Жайвір» щодо інформування контролюючого органу про дату допуску посадових осіб контролюючого органу для проведення документальної планової перевірки.
29 вересня 2017 року ФГ «Золотий Жайвір» листом повідомило, що за наявності законних підстав для цього, та у випадку пред`явлення належним чином оформлених документів, які передбачатимуть право на проведення такої перевірки, посадові особи ФГ «Золотий Жайвір» допустять уповноважених посадових осіб контролюючого органу для проведення документальної планової виїзної перевірки.
27 жовтня 2017 року Головним управлінням ДФС у Тернопільській області видано наказ №2150 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки».
Наказом від 27.10.2017 №2150, визначено провести з 31.10.2017 документальну планову виїзну перевірку ФГ «Золотий Жайвір» (код ЄДРПОУ 35578504) за період з 01.04.2014 по 31.03.2017 тривалістю 10 робочих днів.
Підставами для прийняття наказу зазначено план-графік проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на третій квартал 2017 року та службова записка начальника управління аудиту ГУ ДФС у Тернопільській області від 27.10.2017 № 189/19-00-14-01-15.
На підставі наказу від 27.10.2017 №2150 виписано направлення на перевірку від 31.10.2017 №№3722, 3723, 3724, 3725.
31 жовтня 2017 року посадовими особами контролюючого органу здійснено виїзд за місцем здійснення господарської діяльності платника податків: с. Городниця, Підволочиського району, Тернопільської області. За результатами виїзду встановлено відсутність посадових осіб ФГ «Золотий Жайвір» за юридичною адресою.
За даним фактом посадовими особами контролюючого органу складно акт не встановлення місцезнаходження платника податків від 31.10.2017 №6842/19-00-14-01/35578504.
25 січня 2018 року до Тернопільського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява ФГ "Золотий Жайвір" до Головного управління ДФС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування наказу від 27.10.2017 №2150.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 28.04.2018 у задоволені позову ФГ «Золотий Жайвір» до ГУ ДФС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування наказу від 27.10.2017 №2150, відмовлено.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 19.08.2018 рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 27.04.2018 в справі № 819/101/18 скасовано та прийнято постанову, якою позов ФГ «Золотий Жайвір» до ГУ ДФС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування наказу від 27.10.2017 №2150 задоволено. Визнано протиправним та скасовано наказ від 27.10.2017 №2150.
Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 01.10.2017 постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 19.06.2018 скасовано. Залишено в силі рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 27.04.2018.
Отже, законність наказу від 27.10.2018 №2150 підтверджено постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 01.10.2017.
Щодо наказу ГУ ДФС у Тернопільській області від 15.11.2017 №2273 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки» (далі наказ від 15.11.2017 №2273).
З метою проведення документальної планової перевірки передбаченої в плані-графіку на 3-й квартал 2017 року, Головним управлінням ДФС у Тернопільській області видано наказ від 15.11.2017 №2273.
Даним наказом визначено провести з 04.12.2017 документальну планову виїзну перевірку ФГ «Золотий Жайвір» (код ЄДРПОУ 35578504) за період з 01.04.2014 по 31.03.2017 тривалістю 10 робочих днів.
На підставі наказу від 15.11.2017 №2273 виписано правлення на проведення перевірки від 17.11.2017 №№3866, 3867, 3868, 3869.
21 листопада 2017 року ГУ ДФС у Тернопільській області надіслано платнику рекомендованим листом з повідомленням про вручення повідомлення №324 про початок перевірки з 04.12.2017 та копію наказу від 15.11.2017 №2273.
04 грудня 2017 року з метою проведення документальної планової виїзної перевірки посадовими особами контролюючого органу здійснено виїзд за місцем здійснення господарської діяльності ФГ «Золотий Жайвір» в с. Городниця, Підволочиського району, Тернопільської області. За наслідками виїзду встановлено відсутність посадових осіб ФГ «Золотий Жайвір» за юридичною адресою.
За даним фактом складено акт від 04.12.2017 за №7423/19-00-14- 01/35578504.
Наказ від 15.11.2017 №2273 не оскаржувався ФГ «Золотий Жайвір» в судовому порядку.
Щодо наказу ГУ ДФС у Тернопільській області від 04.01.2018 №17 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки» (далі наказ від 04.01.2018 №17).
04 січня 2018 року Головним управлінням ДФС у Тернопільській області видано наказ №17.
Цим наказом визначено провести з 15.01.2018 документальну планову виїзну перевірку ФГ «Золотий Жайвір» (код ЄДРПОУ 35578504) за період з 01.04.2014 по 31.03.2017 тривалістю 10 робочих днів.
04 січня 2018 року Головним управлінням ДФС у Тернопільській області надіслано платнику рекомендованим листом (з повідомленням про вручення) повідомлення №3357 про початок перевірки з 15.01.2018 та копію наказу від 04.01.2018 №17.
15 січня 2018 року посадовими особами ГУ ДФС у Тернопільській області здійснено виїзд на адресу ФГ «Золотий жайвір» в с. Городниця, Підволочиського району, Тернопільської області, з метою проведення планової перевірки.
Як наслідок, встановлено відсутність посадових осіб ФГ «Золотий жайвір» за юридичною адресою, про що складено акт від 15.01.2018 за №187/19-00-14-01/35578504 та передано оперативному підрозділу ГУ ДФС у Тернопільській області запит на розшук посадових осіб відповідача.
12 січня 2018 року до Тернопільського окружного адміністративного суду із позовною заявою звернулось ФГ "Золотий Жайвір" до ГУ ДФС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування наказу №17 від 04.01.2018.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 12.03.2018 у справі №819/52/18 у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування наказу від 04.01.2018 №17 відмовлено.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2018 рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 12.03.2018 у справі №819/52/18 залишено без змін.
Ухвалою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 18.06.2018 відмовлено ФГ «Золотий Жайвір» у відкритті провадження.
Отож, законність наказу від 04.01.2018 №17 підтверджено у судовому порядку.
Щодо наказу ГУ ДПС у Тернопільській області від 21.02.2018 №422 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки» (далі наказ від 21.02.2018 №422).
Наказом від 21.02.2018 №422, визначено провести документальну планову виїзну перевірку ФГ «Золотий Жайвір» (код ЄДРПОУ 35578504) за період з 01.02.2015 по 31.03.2017 тривалістю 10 робочих днів, починаючи з 21.02.2018
21 лютого 2018 року листом в.о. начальника ОУ ГУ ДФС у Тернопільській області підполковника податкової міліції № 17/19-00-21-03 за результатами проведених оперативним управлінням заходів встановлено, що ОСОБА_1 який є керівником та головним бухгалтером ФГ «Золотий жайвір», 21.02.2018 буде знаходитися в Підволочиському відділі поліції ГУ НПУ у Тернопільській області.
21 лютого 2018 року о 16:00 год. посадовими особами Головного управління ДФС у Тернопільській області здійснено виїзд в смт. Підволочиськ з метою ознайомлення посадових осіб ФГ «Золотий жайвір» з наказом від 21.02.2018 №422.
Голова ФГ «Золотий жайвір» Дацків В.П. відмовився від отримання наказу №422 від 21.02.2018 та від проведення перевірки.
За даним фактом складено акт відмови від отримання наказу та ознайомлення з направленнями на перевірку ФГ «Золотий жайвір» від 21.02.2018 №1024/19-00-14-1/35578504 та акт відмови від допуску до проведення документальної планової виїзної перевірки ФГ «Золотий жайвір» від 21.02.2018 №1050/19-00-14-01/35578504.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 23.04.2018 у справі №819/412/18 відмовлено у задоволенні позову ФГ «Золотий Жайвір» до ГУ ДФС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування наказу від 21.02.2018 №422.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.09.2018 рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 23.04.2018 у справі №819/412/18 залишено без змін.
Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 23.04.2018 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.09.2018 залишено без змін.
Отже, законність наказу від 21.02.2018 №422 підтверджено в судовому порядку.
Зважаючи на відмову платника податків від проведення документальної планової виїзної перевірки за наявності законних підстав для її проведення та відмову платника податків від допуску посадових осіб контролюючого органу до її проведення податковий орган звернувся із даним позовом до суду.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Фермерське господарство «Золотий жайвір», посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати оскаржувані судові рішення та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Відповідач зазначає, що судом апеляційної інстанції при ухваленні постанови у справі не були враховані висновки, викладені у постановах Верховного Суду від 26 липня 2022 року (справа №819/355/18), від 21 лютого 2020 року (справа №826/17123/18), від 22 вересня 2020 року (справа №520/8836/18), постанові Великої Палати Верховного Суду від 26 серпня 2019 року (справа №855/364/19) у подібних правовідносинах.
Скаржник зазначає, що відповідно до висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава). При цьому абзац п`ятий підпункту 81.1 статті 81 ПК України визначає, що у разі непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень частини другої статті 74 КАС України щодо допустимості доказів, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Зазначає, що судами не було встановлено обставин, які б свідчили про існування в сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для проведення планової документальної перевірки платника (правова підстава) та надіслання/пред`явлення платнику податків оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава). У зв`язку із цим законних підстав для проведення документальної планової перевірки ФГ «Золотий жайвір» контролюючими органами у 2018 році не було.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить її залишити без задоволення, а судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін, як такі, що є законними та обгрунтованими.
Верховний Суд ухвалою від 20.03.2023 відкрив касаційне провадження у цій справі з підстав, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Як установлено судами попередніх інстанцій, між сторонами виникли правовідносини з приводу наявності або відсутності підстав для застосування заходу податкового примусу у виді зупинення видаткових операцій платника податків на рахунках такого платника податків у банках та інших фінансових установах (крім операцій з видачі заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу).
Так, правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.
За змістом пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний: не перешкоджати законній діяльності посадової особи контролюючого органу під час виконання нею службових обов`язків та виконувати законні вимоги такої посадової особи (підпункт 16.1.6); допускати посадових осіб контролюючого органу під час проведення ними перевірок до обстеження приміщень, територій (крім житла громадян), що використовуються для одержання доходів чи пов`язані з утриманням об`єктів оподаткування, а також для проведення перевірок з питань обчислення і сплати податків та зборів у випадках, встановлених цим Кодексом (підпункт 16.1.9).
Підпунктом 191.1.21 пункту 191.1 статті 19 Податкового кодексу України, унормовано, що контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 Кодексу виконують функцію по організації роботи та здійснення контролю за застосуванням арешту майна платника податків, що має податковий борг, та/або зупинення видаткових операцій на його рахунках у банку.
Відповідно до статті 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи, визначені підпунктом 4.1.1 пункту 4.1 статті 41 цього Кодексу мають право, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення (підпункт 20.1.4); звертатися до суду щодо зупинення видаткових операцій платника податків на рахунках такого платника податків у банках та інших фінансових установах (крім операцій з видачі заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу), у тому числі при недопущенні посадових осіб контролюючих органів до обстеження територій та приміщень (підпункт 20.1.31).
Статтею 94 Податкового кодексу України, визначено, що адміністративний арешт майна платника податків (далі - арешт майна) є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов`язків, визначених законом (пункт 94.1).
Арешт майна може бути застосовано, якщо з`ясовується одна з таких обставин: платник податків порушує правила відчуження майна, що перебуває у податковій заставі; фізична особа, яка має податковий борг, виїжджає за кордон; платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу; відсутні дозволи (ліцензії) на здійснення господарської діяльності, а також у разі відсутності реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, зареєстрованих у встановленому законодавством порядку, крім випадків, визначених законодавством; відсутня реєстрація особи як платника податків у контролюючому органі, якщо така реєстрація є обов`язковою відповідно до цього Кодексу, або коли платник податків, що отримав податкове повідомлення або має податковий борг, вчиняє дії з переведення майна за межі України, його приховування або передачі іншим особам платник податків відмовляється від проведення перевірки стану збереження майна, яке перебуває у податковій заставі; платник податків не допускає податкового керуючого до складення акта опису майна, яке передається в податкову заставу; платник податків (його посадові особи або особи, які здійснюють готівкові розрахунки та/або провадять діяльність, що підлягає ліцензуванню) відмовляється від проведення відповідно до вимог цього Кодексу інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів (зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки); нерезидент розпочинає та/або здійснює господарську діяльність через постійне представництво на території України без взяття на податковий облік, що підтверджується актом перевірки (підпункти 94.2.1 94.2.9 пункту 94.2).
Арешт майна полягає у забороні платнику податків вчиняти щодо свого майна, яке підлягає арешту, дії, зазначені у пункті 94.5 цієї статті (пункт 94.3).
Арешт може бути накладено контролюючим органом на будь-яке майно платника податків, крім майна, на яке не може бути звернено стягнення відповідно до закону, та коштів на рахунку платника податків (пункт 94.4).
Відповідно до абзацу 2 підпункту 94.6.2 пункту 94.6 статті 94 Податкового кодексу України, арешт коштів на рахунку платника податків здійснюється виключно на підставі рішення суду шляхом звернення контролюючого органу до суду.
За змістом підпункту 94.19.3 пункту 94.19 статті 94 Податкового кодексу України, адміністративний арешт майна платника податків припиняється, серед іншого, у зв`язку із усунення платником податків причин застосування адміністративного арешту майна.
Пунктом 94.20 статті 94 Податкового кодексу України, передбачено, що у випадках, визначених підпунктами 94.19.2-94.19.4, 94.19.8, 94.19.9, 94.19.10 пункту 94.19 цієї статті, рішення щодо звільнення з-під арешту майна приймається контролюючим органом протягом двох робочих днів, що наступають за днем, коли контролюючому органу стало відомо про виникнення підстав припинення адміністративного арешту.
Щодо правових підстав для проведення перевірки ФГ «Золотий Жайвір», судами, з урахуванням постанови Верховного Суду від 26.07.2022 встановлено наступні обставини.
Головним управління ДФС у Тернопільській області неодноразово приймалось рішення про проведення документальної планової виїзної перевірки ФГ «Золотий Жайвір» у формі наказів: від 12.07.2017 №1238, від 09.08.2017 №1466, від 27.10.2017 №2150, від 15.11.2017 №2273, від 04.01.2018 №17, від 21.02.2018 №422.
Накази про проведення документальної планової виїзної перевірки від 09.08.2017 №1466, від 27.10.2017 №2150, від 04.01.2018 №17 та від 21.02.2018 №422 оскаржувались Фермерським господарством до суду.
Рішеннями судів різних інстанцій підтверджено законність вказаних наказів, зокрема:
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2018 у справі №819/1775/17 та постановою Верховного Суду від 20.06.2018, підтверджено законність наказу ГУ ДФС у Тернопільській області від 09.08.2017 №1466.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 28.04.2018 у справі № 819/101/18 та постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 01.10.2017, підтверджено законність наказу ГУ ДФС у Тернопільській області від 27.10.2017 №2150.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 12.03.2018 у справі №819/52/18, постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2018, підтверджено законність наказу ГУ ДФС у Тернопільській області від 04.01.2018 №17.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 23.04.2018 у справі №819/412/18, постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.09.2018, постановою Верховного Суду від 26.11.2018 підтверджено законність наказу ГУ ДФС у Тернопільській області від 21.02.2018 №422.
Накази ГУ ДФС у Тернопільській області від 12.07.2017 №1238 від 15.11.2017 №2273 ФГ «Золотий Жайвір» не оскаржувались в судовому порядку.
Відповідно до частини четвертої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Преюдиція - це обов`язковість фактів, установлених судовим рішенням, що набрало законної сили, в одній справі для суду при розгляді інших справ. Преюдиційно встановлені факти не підлягають доказуванню.
При цьому, звільнення від доказування з підстав установлення преюдиційних обставин в іншому судовому рішенні, варто розуміти так, що учасники адміністративного процесу не зобов`язані повторно доказувати ті обставини, які були встановлені чинним судовим рішенням в іншій адміністративній, цивільній або господарській справі, якщо в цій справі брали участь особи, щодо яких відповідні обставини встановлені.
Тобто, учасники адміністративного процесу звільнені від надання доказів на підтвердження обставин, які встановлені судом при розгляді іншої адміністративної, цивільної чи господарської справи.
Водночас, для спростування преюдиційних обставин учасник адміністративного процесу, який ці обставини заперечує, повинен подати суду належні та допустимі докази. Ці докази повинні бути оцінені судом, що розглядає справу, у загальному порядку за правилами визначеними процесуальним законодавством.
Така правова позиція висловлена Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду в постанові від 13.04.2022 у справі №826/13923/17.
Отже, ФГ «Золотий Жайвір» вправі заперечувати стосовно обставин, які встановлені судовими рішеннями, надавши суду належні і допустимі докази.
Однак, ФГ «Золотий Жайвір» преюдиційні обставини не спростовано.
Верховний Суд наголошує, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина 1 статті 341 КАС України).
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги (частини 2, 3 статті 341 КАС України).
Стаття 81 Податкового кодексу України, регламентує умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок, а також визначає обставини, за яких у платника податків виникає право недопустити посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки.
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
Отож, пункт 81.1 статті 81 Податкового кодексу України містить вичерпне коло підстав, за яких платник податків має право недопустити посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної перевірки, та одну важливу умову дії посадових (службових) осіб контролюючого органу повинні бути незаконними.
У свою чергу, пункт 94.1 та підпункт 94.2.3 пункту 94.2 статті 94 Податкового кодексу України, визначають, що адміністративний арешт майна платника податків є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов`язків, визначених законом, який може бути застосовано, серед іншого, якщо платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу.
Відтак, як обгрунтовано зазначено судами попередніх інстанцій, платник податків має своїм обов`язком допустити посадових осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної перевірки, якщо податковим органом, виконано умови пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України. Виконання такого обов`язку може бути постановлено під сумнів, тільки в тому випадку, якщо дії посадових осіб контролюючого органу, є незаконними, як це сказано в пункті 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (невручення наказу, направлень, не пред`явлення службових посвідчень, незаконність наказу тощо). Якщо ж платник податків безпідставно відмовляє в допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки, тобто має місце невиконання платником податку його податкового обов`язку, що передбачений підпунктом 16.1.13 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України, то наведене, є підставою для звернення контролюючого органу до суду із позовом про застосування до платника податків примусових заходів забезпечувального характеру, що спрямовані на забезпечення виконання платником податків його податкового обов`язку, серед іншого, у спосіб арешту коштів платника податків шляхом зупинення видаткових операцій на рахунках в банках та інших фінансових установах.
Судами установлено, що законність наказів про призначення документальної перевірки підтверджено в судовому порядку. Відтак, з однієї сторони, це свідчить про правомірність дій (рішень) ГУ ДФС у Тернопільській області під час призначення документальної планової виїзної перевірки ФГ «Золотий Жайвір», а з іншої про невиконання відповідачем податкового обов`язку, передбаченого підпунктом 16.1.13 пункту 16.1 статті 16, пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (допустити посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної перевірки, за наявності на те законних підстав). У зв`язку із чим, в ГУ ДФС у Тернопільській області виникли законні підстави для звернення до суду із позовом про застосування забезпечувальних заходів податкового характеру до платника податків у виді накладення арешту на кошти на рахунках ФГ «Золотий Жайвір» шляхом зупинення видаткових операцій на рахунках у банках та інших фінансових установах.
Також суд ураховує, що станом на сьогодні документальна планова виїзна перевірка вказаного суб`єкта господарювання (відповідача) за період з 01.02.2015 по 31.03.2017 так і не була проведена.
Підставою для звернення до суду із указаним позовом слугував недопуск посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної планової перевірки.
Суд звертав увагу на те, що арешт коштів шляхом зупинення видаткових операцій платника податків на рахунках в банках та інших фінансових установах є забезпечувальним заходом податкового примусу, однак в жодному разі не може розглядатись, як спосіб стягнення (покарання), який накладається на платника податків за неправомірну поведінку.
Тому, арешт коштів шляхом зупинення видаткових операцій платника податків на рахунках в банках та інших фінансових установах (крім операцій із виплати заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу) може застосуватись виключно до моменту усунення платником податків причин, які обумовили необхідність його застосування.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог у спосіб накладення арешту на кошти на рахунках ФГ «Золотий жайвір» шляхом зупинення видаткових операцій відповідача на рахунках у банках та інших фінансових установах (крім операцій з виплати заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу) до моменту допуску Фермерським господарством «Золотий жайвір» посадових (службових) осіб Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області до проведення документальної планової виїзної перевірки за період з 01.02.2015 по 31.03.2017.
Обґрунтовуючи довід про наявність підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої      статті 328 КАС України, скаржник посилається на обставини неврахування судом апеляційної інстанції практики Верховного Суду, викладеної у постановах Верховного Суду від 26 липня 2022 року (справа №819/355/18), від 21 лютого 2020 року (справа №826/17123/18), від 22 вересня 2020 року (справа №520/8836/18), від 26 серпня 2019 року (справа №855/364/19) у подібних правовідносинах.
Проте Суд звертає увагу на те, що скаржник посилається на правові позиції Верховного Суду, пов`язані виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, що не є свідченням застосування у цій справі норм права, без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду. 
Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведених відповідачем рішеннях суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення. 
З огляду на вищевикладене, Суд дійшов висновку, що суди першої та апеляційної інстанції правильно встановили обставини справи та дійшли обґрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позову.
Отже, наведені скаржником підстави касаційного оскарження судових рішень у цій справі, передбачені пунктом 1 ч. 4 ст. 328 КАС України, не знайшли свого підтвердження.
Решта доводів заявника касаційної скарги висновків судів попередніх інстанцій не спростовує, натомість зводиться виключно до переоцінки встановлених судами обставин справи, що виходить за межі повноважень касаційного суду, визначених   статтею 341 КАС України.
У контексті оцінки доводів касаційної скарги Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча   пункт 1 статті 6 Конвенції   зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, Верховний Суд вважає, що ключові аргументи касаційної скарги отримали достатню оцінку.
Відповідно до частини першої статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
З огляду на наведене, касаційна скарга Фермерського господарства «Золотий жайвір» підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 356, 359 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Фермерського господарства «Золотий жайвір» залишити без задоволення.
Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2023 року у справі №819/355/18 - залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Суддя-доповідач                                                                      І.В. Дашутін

Судді                                                                                                                                   О.О. Шишов

                                                                                          М.М. Яковенко