ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 травня 2023 року 
м. Київ

справа № 816/943/16
касаційне провадження № К/9901/39774/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 07.02.2017 (суддя - Канигіна Т.С.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 16.05.2017 (головуючий суддя - Бондар В.О., судді - Калитка О.М., Калиновський В.А.) у справі  за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Аттік Інтер`єр Групп» до Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Аттік Інтер`єр Групп» (далі -  Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 06.06.2016 №0001571401, №0001581401. 
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що суми витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ "Альпек", ТОВ "Левіском", Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 . Зазначив, що господарські операції із зазначеними контрагентами фактично відбулася, спричинили зміну активів та зобов`язань Товариства, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки ґрунтуються лише на припущеннях, наявності негативної інформації відносно контрагентів позивача, не підтверджуються об`єктивними даними і не можуть слугувати підставою для висновків про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для їх скасування.
Полтавський окружний адміністративний суд постановою від 07.02.2017, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 16.05.2017, позов задовольнив, визнав протиправним та скасував податкові повідомлення-рішення Управління від 06.06.2016 №0001571401, №0001581401.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Товариством правомірно сформовані витрати та податковий кредит з податку на додану вартість за   господарськими операціями із ТОВ "Альпек", ТОВ "Левіском", Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу, а відтак зазначені податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню. 
Управління, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулося до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального і процесуального права, зокрема, статей 44, 198, 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статей 11, 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України, у редакції, чинній на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи). Стверджує про не підтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентами з підстав відсутності сертифікатів якості товарів, документів в підтвердження страхування вантажу, наявності недоліків у первинних документах, наявності негативної податкової інформації відносно контрагентів позивача.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
У запереченнях на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень, позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення першої та апеляційної інстанцій без змін.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 11.07.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Управління та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Законом України «Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя) від 02.06.2016 №1401-VІІІ, який набрав чинності з 30.09.2016,     статтею 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень КАС України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147- VІІІ, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 15.05.2023 прийняв касаційну скаргу Управління до провадження та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 16.05.2023.
Відповідачем 06.12.2021 заявлено клопотання про процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 №893 та наказів Державної податкової служби України від 30.09.2020 №529, від 24.12.2020 №755. 
Статтею 52 КАС України встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
У відповідності до положень частини першої статті 52 КАС України у справі здійснено заміну відповідача - Головне управління ДФС у Полтавській області (ЄДРПОУ 39461639) його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Полтавській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України (ЄДРПОУ ВП 44057192).
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного, іншого законодавства, сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт від 25.05.2016 №178/16-31-14-01-09-37115572 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем вимог:  
пункту 44.1 статті 44, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.4, 138.8, підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті 138, підпунктів 139.1.1, 139.1.2, 139.1.9 пункту 139.1, підпункту 139.2.1 пункту 139.2 статті 139 ПК України, наказу Міністерства фінансів України від 25.02.2000 №39 "Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку" 25 "Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва", наказу Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246 "Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку" 9 "Запаси", наказу Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 "Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку" 16 "Витрати", в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 128538,00 грн, у тому числі: за 2013 рік в сумі  7102,00 грн, за 2014 рік в сумі 18000,00 грн, за 2015 рік в сумі 103435,00 грн;
пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.4, 201.7 статті 201 ПК України, у результаті чого занижено податок на додану вартість за червень 2013 року в сумі 2384,00 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 06.06.2016:
№0001571401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 134813,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням в сумі 128537,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 6276,00 грн;
№0001581401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 2980,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням в сумі 2384,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 596,00 грн.
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про безпідставне включення позивачем до складу витрат та податкового кредиту сум за господарськими операціями з вказаними вище контрагентами, які, на думку контролюючого органу, не відбулися з підстав відсутності реального характеру господарських операцій. До таких висновків відповідач дійшов на підставі наявності негативної інформації відносно контрагентів позивача, наявності недоліків у первинних документах, відсутності належної кількості основних засобів, трудових та матеріальних ресурсів, відсутності деяких первинних документів в підтвердження таких операцій.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. 
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування (податок на прибуток підприємств) є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів / послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 201.10 статті 201 ПК України).
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).
Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. 
Згідно з частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. 
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.
Будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. 
Як було встановлено судами попередніх інстанцій, Товариство (замовник) мало господарські взаємовідносини з виконавцями: ТОВ "Левіском" за договором про надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом від 21.06.2013 №06-02/2013; ТОВ "Альпек" за договором про надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом від 01.02.2013 №02, предметом яких є транспортування ріпаку, карбаміду, аміачної селітри, тощо.
На підтвердження здійснення зазначених господарських операцій позивачем надано до суду рахунки-фактури,  акти надання послуг, податкові накладні, журнал-ордер, відомість по рахунку 631 за перевіряємий період, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), товарно-транспортні накладні,  
Позивач (замовник) також мав господарські взаємовідносини з виконавцем, Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 за договором про надання послуг від 01.01.2014 №0101, предметом якого є надання послуг (виконання робіт) із пошуку нових контрагентів, а також сприяння підписанню нових договорів (контрактів) купівлі-продажу сільськогосподарських культур.
На підтвердження зазначених взаємовідносин позивачем надано до суду рахунок-фактури, видаткові накладні, податкові накладні, договори поставки, платіжні доручення, витяги з Єдиного реєстру податкових накладних, картки аналізу зерна, складські квитанції на зерно, копії установчих документів контрагентів, копії підсумків збору врожаю.
Судовими інстанціями установлено, що завдяки наданим послугам (виконаним роботам) із пошуку нових контрагентів замовниками придбано продукцію у наступних об`ємах: кукурудза 5581 т, пшениця 1262 т, соя 195 т, ячмінь 243 т, соняшник 106 т. Всього придбано продукції у кількості 7387  т.
Судовими інстанціями також установлено, що надані первинні документи   відповідають вимогам Закону №996-ХІV та у повному обсязі відображають і підтверджують зміст господарських операцій між позивачем та його контрагентами. 
Суд не приймає до уваги посилання податкового органу на окремі недоліки в оформленні первинних документів платника податків, оскільки формальні недоліки в первинних документах повинні оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції, її умов, змісту, наданих послуг,  тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце.
Приймаючи до уваги встановлення судовими інстанціями отримання позивачем товарно-матеріальних цінностей, послуг (робіт), їх подальше використання у власній господарській діяльності, руху активів, колегія суддів не приймає посилання скаржника на відсутність доказів в підтвердження здійснення господарських операцій за наведеними вище взаємовідносинами та неправомірність формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість за такими операціями. Зазначені доводи і доводи податкового органу про непідтвердження господарських операцій досліджено судами та надано їм відповідну оцінку. 
Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій щодо правомірності відображення у податковому обліку витрат та податкового кредиту сум податку на додану вартість за господарськими операціями з наведеним вище контрагентами. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 КАС України, якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.
Керуючись статтями 52, 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -
ПОСТАНОВИВ:
Замінити відповідача - Головне управління ДФС у Полтавській області (ЄДРПОУ 39461639) його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Полтавській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України (ЄДРПОУ ВП 44057192).
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 07.02.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 16.05.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова