ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 травня 2023 року 
м. Київ

справа № 320/4707/19
адміністративне провадження № К/990/8224/23 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,  
суддів - Блажівської Н.Є., Юрченко В.П.,
за участю секретаря судового засідання Носенко Л.О.,
представника позивача Бекірова С.Н.,
представників відповідача Воловоденко Ю.Т., Баладжаєва О.Ф.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 4 жовтня 2022 року (головуючий суддя Лисенко В.І.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 лютого 2023 року (головуючий суддя Пилипенко О.Є., судді - Глущенко Я.Б., Шелест С.Б.) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та податкової вимоги,
У С Т А Н О В И В:
У серпні 2019 року ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС у Київській області), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року: №0005291303, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування» на 81134 391,23 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 64907512,98 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 16226878,25 грн); №0005281303, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» на 1840513,89 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 1472411,11 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 368102,78 грн); №0005301303, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 510 грн; №0005321303, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1190 грн; рішення від 23 травня 2019 року №0005311303 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» у сумі 1190 грн; рішення від 23 травня 2019 року №0005351303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 225605,89 грн; а також Вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 23 травня 2019 року №Ф-0005341303 у розмірі 690966,82 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначав, що дохід, отриманий фізичною особою від продажу квартир оподатковується у порядку, передбаченому підпунктами 171.1-171.2 статті Податкового кодексу України  (далі - ПК України) за ставкою 5%. Наголошував, що цей обов`язок ним виконаний у повному обсязі, а доводи відповідача про необхідність утримання з такого доходу податку на доходи фізичних осіб у розмірі 15-17 (20%) та 18% (залежно від року виникнення доходу), не ґрунтуються на вимогах закону, оскільки позивач не є підприємцем та здійснені ним операції з продажу майнових прав не містять ознак підприємницької діяльності, а отже ОСОБА_1 не є платником зазначених податків. Жодним діючим нормативно-правовим актом не встановлено заборони фізичній особі отримувати дохід в процесі реалізації її прав та законних інтересів. Позивач також вказував на процедурні порушення проведення перевірки відповідачем, а саме на порушення контролюючим органом строку донарахування податкових зобов`язань, визначених статтею 102 ПК України та неврахування понесених витрат позивачем під час винесення оскаржуваних рішень. Крім того, ОСОБА_1 в обґрунтування позову зазначав про те, що у провадженні Києво-Святошинського районного суду Київської області перебувала справа про адміністративне правопорушення, що надійшла з ГУ ДФС у Київській області про притягнення його до адміністративної відповідальності за статтею 164 Кодексу України про адміністративні правопорушення (далі - КУпАП) (справа №369/6896/19). Відповідно до протоколу №42 від 21 травня 2019 року ОСОБА_1 протягом 2012 - 2018 років порушував статтю 58, частину шосту статті 128 Господарського кодексу України від 16 січня 2003 року №436-IV, з змінами, в частині здійснення підприємницької діяльності без державної реєстрації під час будівництва та продажу об`єктів нерухомого майна та не забезпечення ведення обліку результатів своєї підприємницької діяльності, статтю 18 Закону України від 15 травня 2003 року                    №755-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань» в частині неподання державному реєстратору документів для держаної реєстрації фізичної особи підприємця. Водночас, Києво-Святошинським районним судом Київської області 8 жовтня 2019 року у вказаній справі ухвалено постанову якою провадження у справі щодо ОСОБА_1 закрито за відсутності події та складу адміністративного правопорушення, передбаченого статтею 164 КУпАП, оскільки останнім не вчинялося порушення, яке підпадало під ознаки правопорушення передбаченого вказаною статтею КУпАП. З урахуванням вище викладеного вказував, що доводи контролюючого органу про здійснення позивачем господарської діяльності без державної реєстрації, як суб`єкта господарювання, які у свою чергу покладені в основу висновків про порушення ним вимог податкового законодавства та прийняття оскаржуваних рішень, прийнятих відповідачем 23 травня 2019 року є необґрунтованими.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 4 жовтня 2022 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 лютого 2023 року, адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення, рішення про застосування штрафних санкцій та вимогу. Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Київській області судовий збір у сумі 9605 грн.
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у Київській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. 
Ухвалою Верховного Суду від 30 березня 2023 року відкрито касаційне провадження за скаргою ГУ ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 4 жовтня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 лютого 2023 року.
Підставою для відкриття касаційного провадження у справі визначено пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), оскільки контролюючий орган у касаційній скарзі посилається на  неправильне застосування судами норм матеріального права, порушення норм процесуального права та на те, що в оскаржуваних судових рішеннях застосовано норми права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду (пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України), а також з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу. Зокрема, у касаційній скарзі відповідач вказує, що суди попередніх інстанцій при розгляді цієї справи не врахували правову позицію Верховного Суду, викладену у постановах від 13 березня 2018 року у справі №826/13138/15, від 2 лютого 2021 року у справі №826/13307/17, а також постанові Вищого адміністративного суду України від 16 листопада 2015 року у справі                            № 826/14630/14. Так, контролюючий орган зазначає, що у наведених справах суди касаційної інстанції погодилися з висновками суду апеляційної інстанції про те, що не зважаючи на те, що продаж нерухомого майна позивачем здійснено як фізичною особою, вказана діяльність по своїй суті є підприємницькою, оскільки має всі ознаки такої діяльності, зокрема, носить систематичний характер та має на меті отримання прибутку і таку діяльність не можна кваліфікувати як таку, що мала на меті задоволення виключно власних (особистих) потреб громадянина - позивача. У справі, що розглядається відповідачем встановлено, що позивач набув у власність об`єкти нерухомого майна шляхом будівництва, замовником якого він безпосередньо виступав, після введення об`єктів нерухомості (багатоквартирних житлових будинків з вбудованими нежитловими приміщеннями та багатоквартирних житлових забудов) в експлуатацію на підставі внесених записів до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно державними реєстраторами та приватними нотаріусами. У подальшому, вказані об`єкти нерухомого майна реалізовувалися позивачем на підставі договорів купівлі-продажу, які посвідчувалися нотаріально. Така діяльність, на думку податкового органу, є підприємницькою та передбачає на меті отримання доходу саме як підприємцем, а не фізичною особою. Таким чином, комплекс послідовних цілеспрямованих дій, метою яких є будівництво та подальший продаж ряду однотипних об`єктів нерухомості, з метою отримання прибутку, є свідченням того, що відповідна діяльність для цілей оподаткування має кваліфікуватися як підприємницька, а відтак, вказані операції підлягають оподаткуванню за нормами статті 177 ПК України. Крім того, відповідачем у скарзі зазначено, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано приписи пункту 198.1 статті 198 ПК України.
Позивач, скориставшись своїм правом надав до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначив, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просив відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін. Зокрема, у відзиві позивач посилається на те, що відповідно до правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постановах від 28 травня 2021 року у справі №120/1565/19-а та від 23 травня 2022 року у справі №810/3116/18, фізична особа, яка неодноразово вчиняла продаж нерухомого майна, не набуває автоматично статус суб`єкта підприємницької діяльності і тому отриманий нею від операцій з продажу дохід, не може оподатковуватись за правилами доходу для фізичної особи - підприємця, у зв`язку з чим висновок відповідача про порушення позивачем пункту 177.2 статті 177 ПК України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб є помилковим.
6 квітня 2023 року до Верховного Суду надійшла справа №320/4707/19.  
Заслухавши суддю-доповідача, заслухавши представників сторін, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, заслухавши представників сторін, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що 1 квітня 2019 року між ОСОБА_1 (інвестор) та ТОВ «Укржитло-будінвест» укладено інвестиційний договір №01-2010, згідно умов договору інвестор забезпечує інвестування об`єкта будівництва за адресою: АДРЕСА_1 .
Крім того, 11 березня 2013 року між позивачем (замовник) та ТОВ «Укржитло-будінвест» (підрядник) укладено договір підряду №11-03/13 на будівельно-монтажні роботи, згідно умов договору підрядник зобов`язується виконати роботи по будівництву об`єкта комплексу багатоповерхових житлових будинків за адресою АДРЕСА_1 .
У подальшому, позивачем було реалізовано об`єкти нерухомого майна на підставі договорів купівлі-продажу, які посвідчувалися нотаріально, вказане не заперечувалося представниками сторін.
У період з 27 березня 2019 року по 2 квітня 2019 року посадовими особами ГУ ДФС у Київській області було проведено документальну позапланову перевірку позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем об`єктів нерухомого майна за період з 1 січня 2012 року по 31 грудня 2018 року, за результати якої 9 квітня 2019 року складено Акт перевірки №274/10-36-13-03/ НОМЕР_1 (далі - Акт перевірки).
В Акті перевірки контролюючим органом зазначено, що ОСОБА_1 у період з 1 січня 2012 року по 31 грудня 2018 року здійснював господарську діяльність, що полягала у будівництві та наступному продажу об`єктів нерухомого майна, доходи від якої не включив до загального річного оподатковуваного доходу та не сплатив з них податок на доходи фізичних осіб у розмірі, встановленому ПК України. Так, за інформацією, яка міститься в інтегрованих картках ІС "Податковий блок", встановлено, що позивачем у період з 1 січня 2012 року по 31 грудня 2018 року отримано дохід від реалізації нерухомого майна у сумі 450 474 958, 23 грн.
Вказуючи на обсяги побудованих та реалізованих позивачем об`єктів нерухомості (квартир), систематичний характер такої діяльності, податковий орган в Акті перевірки дійшов висновку про здійснення ОСОБА_1 підприємницької діяльності без реєстрації фізичною особою-підприємцем, дохід від якої у загальному розмірі 476964618,98 грн не був задекларований та оподаткований у порядку, що встановленому статтею 177 ПК України.
Згідно висновків Акта перевірки позивачем порушено приписи: статті  58, частини шостої статті  128 Господарського кодексу України тобто, здійснення господарської діяльності без державної реєстрації фізичної особи-підприємця та незабезпечення ведення обліку результатів своєї підприємницької діяльності; пункту 49.2 статті 49, підпункту  49.18.5  пункту 49.18 статті 49, пункту 177.11 статті 177 ПК  України в частині неподання декларацій про майновий стан і доходи за 2012-2018 роки; підпункту  168.2.1 пункту 168.2 статті 168, пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПК  України в частині заниження податку на доходи фізичних осіб за 2012-2018 роки на 64907512,98 грн; абзацу першого пункту 2 частини першої статті 7, пункту 11 статті 8, частини другої статті 9 Закону України від 8 липня 2010 року №2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон №2464-VІ) в частині заниження єдиного соціального внеску всього у сумі 690966,82 грн, пунктів 2, 9 та 11 Розділу ІІІ Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року №435 в частині неподання звітів щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2012 - 2018 роки, пункту 16.1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України в частині заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності всього у сумі 1472411,11 грн, пункту 1 статті З  Закону України від 6 липня 1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», статті 18 Закону України від 15 травня 2003 року №755-ІV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» в частині неподання державному реєстратору документів для державної реєстрації фізичної особи - підприємця.
На підставі висновків Акта перевірки, відповідачем 23 травня 2019 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
№0005291303, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування» на 81134391,23 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 64907512,98 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 16226878,25 грн); 
№0005281303, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» на 1840513,89 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 1472411,11 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 368102,78 грн);
№0005301303, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 510 грн; 
№0005321303, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1190 грн; 
рішення від 23 травня 2019 року №0005311303 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» у сумі 1190 грн; 
рішення від 23 травня 2019 року №0005351303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 225605,89 грн; 
а також Вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 23 травня 2019 року №Ф-0005341303 у розмірі 690966,82 грн.
На вказані рішення, прийняті відповідачем 23 травня 2019 року, позивачем було подано скаргу до Державної фіскальної служби України, яка за результатами її розгляду 12 серпня 2019 року прийняла рішення №38730/6/99-99-11-06-01-25, яким скаргу ОСОБА_1 задоволено частково: податкові повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року №0005291303, №0005281303, №0005301303, №0005321303 залишено без змін, а податкове повідомлення-рішення від 23 травня 2019 року №0005331303 скасовано.
Не погоджуючись із прийнятими контролюючим органом рішеннями від 23 травня 2019 року, позивач звернувся до суду з цим позовом, в якому просив визнати їх протиправними та скасувати.
Задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, рішення про застосування штрафних санкцій та вимогу про сплату недоїмки суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки контролюючим органом не доведено, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець, а тому за спірні операції позивач правомірно застосовував ставку оподаткування у розмірі 5 відсотків. Твердження ГУ ДПС у Київській області щодо прирівняння позивача для цілей оподаткування до суб`єктів господарської діяльності та застосування до позивача правил для оподаткування фізичних осіб-підприємців, суд не взяв до уваги, оскільки такі правила не встановлені ПК України, а примусова реєстрація статусу підприємця законодавством не передбачена.
Зазначена позиція підтримана Шостим апеляційним адміністративним судом, який за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду погоджується із вказаними висновками судів попередніх інстанцій, враховуючи наступне.
Предметом спору у цій справі є оподаткування фізичною особою доходу, отриманого внаслідок систематичного продажу нерухомого майна впродовж 2012 - 2018 років, а також декларування доходу, отриманого від продажу нерухомого майна.
Оподаткування доходу фізичних осіб регламентовано нормами  розділу IV ПК України, відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 якого, об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Абзацом другим пункту 164.1 статті 164 ПК України визначено, що загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку   протягом звітного податкового періоду.
Згідно із підпунктом   164.2.4 пункту 164.2 статті 164 ПК  України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються частина доходів від операцій з майном, розмір якої визначається згідно з положеннями   статей 172- 173 цього Кодексу.
Ставки податку встановлені   статтею 167 ПК України.
Відповідно до пункту 167.1 цієї статті, ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Пунктом 167.2 статті 167 ПК України встановлено, що ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених цим розділом.
Такий випадок визначено   статтею 172 ПК України, якою встановлено оподаткування доходу від операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомого майна.
Абзацом першим пункту 172.1 статті 172 ПК України передбачено, що дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об`єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної статтею 121  Земельного кодексу України  залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.
Згідно із пунктом 172.2 вказаної статті, дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною  пунктом 167.2  статті 167 цього Кодексу. У такому самому порядку оподатковується дохід від продажу (обміну) об`єкта незавершеного будівництва.
Статтею 177 ПК  України врегульовано оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.
Так, за приписами пункту 177.1 статті 177 ПК України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною  пунктом 167.1  статті 167 цього Кодексу.
Буквальне тлумачення заголовку статті 177, норми пункту 177.1 цієї статті свідчить, що встановлені цією нормою правила оподаткування, зокрема щодо ставки, застосовуються за одночасної наявності таких умов: 1) дохід отримано фізичною особою-підприємцем; 2) дохід отримано від провадження господарської діяльності.
За визначенням   статті 42 Господарського кодексу України   (ГК України), підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Суб`єктами господарювання у розумінні   статті 55 ГК України, зокрема, є громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.
Відповідно до положень статей 1, 18 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» (далі - Закон № 755-IV), фізична особа, яка має намір стати підприємцем, подає документи для державної реєстрації фізичної особи підприємцем відповідно до переліку, встановленого статтею 18 цього Закону.
Частиною дев`ятою статті 4   Закону № 755-IV передбачено, що фізична особа - підприємець позбавляється статусу підприємця з дати внесення до Єдиного державного реєстру запису про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності цією фізичною особою.
Отже, фізичні особи можуть вважатись суб`єктами господарювання тільки за умови здійснення ними господарської діяльності і реєстрації їх як підприємців. Саме з моменту реєстрації підприємцем особа набуває відповідний правовий статус.
Судами попередніх інстанцій було встановлено, що ОСОБА_1 у періоді, що перевірявся не був зареєстрований фізичною особою-підприємцем. 
Застосування до отриманого ним доходу правил оподаткування, визначених статтею 177 ПК означало б довільне розширене тлумачення норм цієї статті, що суперечить імперативному методу правового регулювання, характерного для фінансового права.
Відповідно до частини першої статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Статтею 42 Конституції України визначено, що кожна фізична особа має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом.
Відповідно до частини другої статті 50 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом.
Здійснення особою підприємницької діяльності без дотримання обов`язкової умови реалізації права на підприємницьку діяльність, тобто без державної реєстрації в установленому порядку як фізична особа-підприємець, є підставою для притягнення такої особи до відповідальності, встановленої чинним законодавством. Так, стаття 164 Кодексу України про адміністративні правопорушення встановлює відповідальність, зокрема, за провадження господарської діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання у вигляді штрафу з конфіскацією виготовленої продукції, знарядь виробництва, сировини і грошей, одержаних внаслідок вчинення цього адміністративного правопорушення, чи без такої.
Такий же висновок щодо застосування норм пункту 167.1 статті 167, пунктів 170.1, 170.2 статті 170, пункту 177.1 статті 177 ПК України  у подібних правовідносинах Верховний Суд зробив у постанові від 28 травня 2021 року у справі № 120/1565/19-а, а також Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у справі №810/3116/18.
Аналізуючи вказані вище норми чинного законодавства та встановивши фактичні обставини справи, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що за спірні операції позивач правомірно застосовував ставку оподаткування у розмірі 5%. Крім того, згідно наявного повідомлення контролюючого органу від 25 липня 2019 року №18093/Г/10-36-54-06, позивачем у період, що перевірявся, сплачено військовий збір у розмірі: 2016 рік - 1557166,34 грн, 2017 рік - 1168660,60 грн, 2018 рік - 1273783,64 грн.    
Також судами попередніх інстанцій зазначено, що від контролюючого органу не надходило заперечень стосовно математичних розрахунків, правильності нарахування податку на доходи фізичних осіб за ставкою 5% та оцінки майна (квартир) при їх продажу.
Враховуючи викладене, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про задоволення позову про скасування податкових повідомлень-рішень від 23 травня 2019 року №0005291303 та №0005281303.
Щодо правомірності прийняття відповідачем рішення від 23 травня 2019 року №0005351303 про застосування штрафних санкцій та Вимоги про сплату боргу від 23 травня 2019 року №Ф-0005341303, то судами попередніх інстанцій зазначено наступне.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначені  Законом №2464-VІ.
Згідно із пунктом 4 частини першої статті 4 Закону №2464,  платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.
Пунктом 2 частини першої статті 7  Закону №2464  передбачено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та  5  частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
Оскільки під час розгляду справи, судами попередніх інстанцій встановлено неправомірність збільшення відповідачем суми оподатковуваного доходу позивача за період, який перевірявся, відсутність у позивача статусу фізичної особи-підприємця, і як наслідок, статусу платника єдиного внеску, то є обґрунтованим висновок судів про визнання протиправними та скасування Вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 23 травня 2019 року №Ф-0005341303 у сумі 690966,82 грн та рішення від 23 травня 2019 року №0005351303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 225605,89 грн.
Також суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23 травня 2019 року №0005301303, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 510 грн, №0005321303, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1190 грн та рішення від 23 травня 2019 року №0005311303 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом №2464  у сумі 1190 грн, оскільки вини є похідними від вказаних вище рішень податкового органу.
За приписами частин першої, другої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
У касаційній скарзі ГУ ДПС у Київській області, як на підставу для скасування рішень судів посилається на те, що суди першої та апеляційної інстанцій приймаючи оскаржувані рішення не врахували правову позицію викладену Верховним Судом у постановах від 13 березня 2018 року (справа №826/13138/15), а від 2 лютого 2021 року у справі №826/13307/17, а також Вищим адміністративним судом України у постанові від 16 листопада 2015 року у справі № 826/14630/14, які на його думку, ухвалені у подібних правовідносинах. Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду вважає такі посилання безпідставними, оскільки подібність правовідносин означає, зокрема, подібність суб`єктного складу учасників відносин, об`єкта та предмета правового регулювання, а також умов застосування правових норм (зокрема, часу, місця, підстав виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин). Зміст правовідносин з метою з`ясування їх подібності в різних рішеннях суду (судів) визначається обставинами кожної конкретної справи. При цьому, обставини, які формують зміст таких правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, самі по собі не формують подібності правовідносин, важливими факторами є також доводи і аргументи сторін, які складають межі судового розгляду справи. Під час розгляду справи, судом встановлено, що обставини справ №826/13138/15, №826/13307/17, № 826/14630/14 та справи, що розглядається є відмінними.
Щодо посилання контролюючого органу у скарзі на неправильне застосування судами попередніх інстанцій приписів пункту 198.1 статті 198 ПК України, то колегія суддів касаційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що вказана відповідачем норма ПК України у спірних правовідносинах не підлягає застосуванню, а тому судами не застосовувалася.
Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що рішення Київського окружного адміністративного суду від 4 жовтня 2022 року та постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 лютого 2023 року ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.
Згідно із частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених  статтею 341  цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 4 жовтня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 лютого 2023 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Повний текст постанови виготовлено 24 травня 2023 року. 

Суддя-доповідач                                                                                О.В.Білоус
Судді                                                                                                     Н.Є.Блажівська
                                                                                                    В.П.Юрченко