ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/12097/21                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Шевченко А.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  12 квітня 2023 року                                                                                            м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: 
Головуючого судді:                                                          Чаку Є.В., 
суддів:                                                                              Єгорової Н.М., Коротких А.Ю.

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "СЕТАГРО" на рішення Київського окружного адміністративного суду від 09 серпня 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СЕТАГРО" до Головного управління Державної податкової служби у Київській області  про зобов`язання вчинити певні дії, -
     В С Т А Н О В И В :
 Товариство з обмеженою відповідальністю "СЕТАГРО" звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 20020/18-08 від 07.09.2021.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 09 серпня 2022 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою  задовольнити позов у повному обсязі. На думку апелянта, зазначене рішення суду прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. 
У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Оскільки апеляційна скарга подана на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного (в порядку письмового) позовного провадження, колегія суддів, керуючись п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, вирішила розглядати справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, колегія суддів дійшла наступних висновків. 
Як встановлено судом першої інстанції, ГУ ДПС у Київській області проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податкової звітності з податку на прибуток ТОВ «СЕТАГРО».
Результати перевірки оформлені Актом камеральної перевірки від 14.07.2021 № 11533/10-36-18-08/38486364, у висновках якого зазначено, що  за результатами аналізу податкової та фінансової звітності з податку на прибуток за 2020 рік та на підставі даних митних декларацій встановлено заниження фінансового результату на суму 156429, 77 гривень (рядок 3.1.7 Додаток РІ до рядка 03 РІ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств) по операціям з експорту товару (Аміак рідкий безводний технічний, марка Ак, ДСТУ 6221-90), фактурна вартість якого становить 521432, 55 гривень, реалізованого нерезиденту «SETAGRO AZON» S.R.L. (Республіка Молдова), що становить 30 відсотків вартості реалізованого товару.
 На підставі висновків Акту перевірки Головним управлінням ДПС у Київській області винесено податкове повідомлення-рішення № 20020/18-08 від 07.09.2021, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання на 28 157, 36 гривень з податку на прибуток приватних підприємств.
Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду із позовом.
Відмовляючи у задоволенні позову суд першої інстанції зазначив, що операції позивача не є контрольованими в розумінні підпункту   39.2.1.7 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, тому у звітній декларації за 2020 рік позивач був зобов`язаний збільшити свій фінансовий результат на суму 30 відсотків вартості товарів реалізованих на користь нерезидентів зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту   39.2.1.2   підпункту   39.2.1 пункту 39.2 статті 39   цього   Кодексу.
Спірні правовідносини регулюються, зокрема, положеннями Податкового кодексу України.
Щодо способу реалізації контролюючим органом владних управлінських функцій шляхом прийняття спірного податкового повідомлення-рішення за результатами проведення камеральної перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75. 1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.
Порядок проведення камеральної перевірки визначено статтею 76 Податкового кодексу України, а саме: камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення.
Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.
Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.
Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.
Камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.
Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.
Аналіз наведених норм законодавства свідчить про те. що камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об`єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей, витребування у платника додаткової інформації та документів, подання яких разом з податковою декларацією чинним законодавством не передбачено, камеральною перевіркою не охоплюється.
Фактично предмет камеральної перевірки передбачає встановлення повноти, своєчасності поданій платником податкової звітності, візуальну перевірку правильності оформлення документів податкової звітності (повноти заповнення усіх необхідних реквізитів, чіткості їх заповнення тощо), перевірку правильності складення розрахунків за податковими платежами (арифметичний підрахунок остаточних сум податків, правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування).
Під час проведення камеральної перевірки не можуть перевірятися інші питання, крім перевірки податкової звітності суцільним рядком. Документами, що мають відношення до такої перевірки, є саме податкові декларації (розрахунки) і ніякі інші. Якщо ж під час проведення камеральної перевірки буде виявлено порушення податкового законодавства, податковий орган має право призначити та провести документальну (виїзну, невиїзну або планову чи позапланову) перевірку платника податків.
З матеріалів справи вбачається, що позивачем було подано податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за 2020 рік, що і стало предметом камеральної перевірки, під час якої було використано  зокрема інтегровані картки позивача з податку на прибуток приватних підприємств, за результатом чого позивачу збільшено суму грошового зобов`язання на 28 157, 36 гривень з податку на прибуток приватних підприємств.
Колегія суддів погоджується з доводами позивача про те, що виявлення розбіжностей під час співставлення даних, що містяться у податковій декларації платника податків та даних інтегрованої картки платника податків не є доказом складу податкового правопорушення, яке може бути встановлене виключно на підставі дослідження первинних документів податкового та бухгалтерського обліку. 
Достовірність, повнота нарахування та сплата, зокрема, податку на прибуток є предметом документальної перевірки відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України.
Інформація, що зібрана податковим органом відносно платника податків поза межами здійснюваного нею заходу з податкового контролю та не відноситься до предмета перевірки, не може слугувати підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення.
На переконання колегії суддів в межах спірних правовідносин відповідач як суб`єкт владних повноважень, визначаючи платнику податку податкове зобов`язання з податку на прибуток за результатами камеральної перевірки, яка не передбачає дослідження первинних документів, порушив спосіб реалізації владних управлінських функцій, визначений ПК України.
Аналогічна правова позиція наведена у постанові Верховного Суду від 10.08.2022 у справі №640/23486/21.
Судом встановлено, що контролюючим органом 02.06.2021 направлено запит до ТОВ «СЕТАГРО» про надання інформації щодо дотримання норм пп.140.5.5-1 п.140.5. статті 140 Податкового кодексу України та запропоновано надати відомості щодо виконання процедур підтвердження суми витрат за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до статті 39 Податкового кодексу України, за якими Товариство переконалось, що ціна придбання товарів не перевищує їх ціну, визначену за принципом «витягнутої руки».
25.06.2021 позивач надав відповідь на запит і вказав, що в запиті не зазначені конкретні підстави для надсилання запиту, відсутнє посилання на норми закону, відповідно до яких орган державної податкової служби має право на отримання такої інформації, а лише вказано норму закону, відповідно до якої орган державної податкової служби має право на проведення документальної позапланової виїзної перевірки, а саме підпункт 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України. У зв`язку з порушенням порядку направлення запиту, позивач відмовив відповідачу у наданні інформації.
Відповідно до підпункту   39.2.1.2   підпункту   39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України   та Постанови Кабінету Міністрів України від 27.12.2017 № 1045 Республіка Молдова входить до держави (території), у яких ставка податку на прибуток підприємств (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижча, ніж в Україні, або які надають суб`єктам господарювання пільгові режими оподаткування, або   в яких особливості розрахунку бази оподаткування фактично дозволяють суб`єктам господарювання не сплачувати податок на прибуток підприємств (корпоративний податок) або сплачувати його за ставкою, на 5 і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні.
Законом України від 16.01.2020 № 466-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві»   (далі - Закон № 466-ІХ) пункт 140.5 статті 140 Кодексу доповнено новим підпунктом 140.5.5 прим. 1, відповідно до якого фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до   статті 39 ПК України), реалізованих на користь:
нерезидентів зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту   39.2.1.2   підпункту   39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України;
нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого КМУ відповідно до підпункту «ґ» підпункту   39.2.1.1   підпункту   39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.
Норми підпункту   140.5.5-1 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України   застосовуються за результатами податкового (звітного) року.
Колегія суддів зазначає, що відповідно до пп.39.1.4 п. 39.1 ст. 39 Податкового кодексу України   встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" проводиться за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств.
Аналізуючи зміст наведеної норми, Верховний Суд у постанові від 03.04.2020 у справі № 820/821/17 зазначив, що процедура підтвердження витрат за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» передбачає співставлення ціни (показника рентабельності) операції, передбаченої підпунктом   140.5.7 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України   з ціною (показником рентабельності) у співставних неконтрольованих операціях, які здійснюються між непов`язаними особами. При цьому методологія проведення такого співставлення та застосування принципу «витягнутої руки» викладена у статті 39 Кодексу.
Так, залежно від того чи є операція контрольованою або неконтрольованою, платник податків зобов`язаний або подати звіт про контрольовані операції (зі складанням документації з трансфертного ціноутворення), або в будь-якій іншій формі підтвердити відповідність ціни рівню звичайних, у тому числі шляхом складання документації як єдиного документа, так і сукупності документів, але за процедурою, встановленою   статтею 39 Податкового кодексу України.
До того ж відповідно до наказу МФУ від 10.03.2016 №344 «Про затвердження Порядку проведення перевірки з питань дотримання платником податків    принципу "витягнутої руки"» перевірка з питань застосування принципу «витягнутої руки» проводиться в рамках документальної позапланової перевірки.
Отже перевірити у позивача документи, які підтверджують суми доходів за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідач міг тільки під час проведення документальної перевірки.
З матеріалів справи вбачається, що відповідачем не було здійснено документальну позапланову перевірку з питань застосування принципу «витягнутої руки» у контрольованих операціях.
У постанові від 20 лютого 2020 року (справа №826/17123/18) Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала  наступний висновок: « незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства».
Враховуючи наведені обставини у сукупності, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог.
Колегія суддів вважає, що позивачем в апеляційному суді спростовані доводи та аргументи відповідача, надано належні, достатні та переконливі докази у підтримку своєї позиції, у зв`язку з чим колегія суддів знаходить правові підстави для скасування судового рішення першої інстанції.
          Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
          Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
          Згідно ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права.
          Керуючись ст.ст. 242, 308, 311, 315, 317, 322 КАС України, суд

                                                  П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "СЕТАГРО"- задовольнити.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 09 серпня 2022 року скасувати.
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "СЕТАГРО" до Головного управління Державної податкової служби у Київській області  про зобов`язання вчинити певні дії задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 20020/18-08 від 07.09.2021, видане Головним управління Державної податкової служби у Київській області.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Київській області (ЄДРПОУ 44096797) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "СЕТАГРО" (код ЄДРПОУ 38486364) судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви до суду першої інстанції у розмірі 2270,00 грн. (дві тисячі двісті сімдесят грн.00 коп), а також за подання апеляційної скарги у розмірі 3 405 грн. (три тисячі чотириста п`ять грн. 00 коп).
          Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя:                                                                              Є.В. Чаку

          Судді:                                                                                  Н.М. Єгорова
                                                                                                                                                                                                                                      А.Ю. Коротких