ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 червня 2023 року 
м. Київ

справа № 804/7796/16
адміністративне провадження № К/9901/36305/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Гончарової І.А.,  Васильєвої І.А., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Євротраст Алез» на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.02.2017 (суддя Захарчук-Борисенко Н.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22.06.2017 (головуючий суддя Прокопчук Т.С., судді Чабаненко С.В., Шлай А.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Євротраст Алез» до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Євротраст Алез» (далі - ТОВ «Торговий дім Євротраст Алез», Товариство, позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - відповідач, контролюючий орган, податковий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 09.09.2016 №000671402, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 211  622,50 грн, у тому числі за основним платежем 169  298,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 42  324,50 грн.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.02.2017, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22.06.2017, у задоволенні позову відмовлено.
Такі рішення суди мотивували тим, що операції між позивачем та контрагентами ПП «Орім», ПП «Агентство маркетингових досліджень» у спірний період не мали реального характеру, оскільки не підтверджуються належними та допустимими доказами, які повинні супроводжувати фактичне виконання такого роду відносин, а тому останні не можуть слугувати підставою для формування ТОВ «Торговий дім Євротраст Алез» податкового кредиту з податку на додану вартість у відповідності до статті 198 Податкового кодексу України.
Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Товариство подало касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та ухвалити нове рішення про задоволення позову.
У скарзі позивач зазначає, що судами не в повній мірі досліджено обставини здійснення спірних господарських операцій, які є реальними та спричинили зміни майнового стану платника податку. Крім того, посилається на залишення судами поза увагою судових рішень, які спростовують доводи відповідача, зокрема, ухвала Печерського районного суду міста Києва від 20.11.2015 у справі №757/18098/18-к, ухвали Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2017 у справі №804/5541/16 та постанови цього ж суду від 10.04.2017 у справі №804/4873/16.
Відповідач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними. Вказує, що встановлені у акті перевірки та підтверджені у ході судового розгляду обставини свідчать про нереальність господарських операцій, на підставі яких формувався податковий кредит Товариства.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська ГУ ДФС у Дніпропетровській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Торговий дім Євротраст Алез» з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість під час здійснення взаємовідносин з ПП «Орім» та ПП «Агентство маркетингових досліджень» за період з 01.01.2014 по 31.03.2015, за результатами якої складено акт від 23.08.2016 №3306/64-6214-02/38676234.
Відповідно до висновків акта перевірки Товариство порушено приписи підпункту 14.1.203 пункту 14.1 статті 14, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, підпунктів 201.1, 201.4, 201.6, 201.7 статті 201 Податкового Кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 169 298,00 грн за період з 01.01.2014 по 31.03.2015.
Такі доводи податкового органу ґрунтуються на виявленій під час перевірки нереальності здійснення господарських відносин позивача з контрагентами ПП «Орім» та ПП «Агентство маркетингових досліджень» за період, що перевірявся.
Відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення №000671402 від 09.09.2017 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 211 622,50 грн (основний платіж - 169  298,00 грн, штрафні (фінансові) санкції - 42 324,50 грн).
Згідно із підпунктом 14.1.181 пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (тут і далі в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Продаж результатів робіт (послуг) - будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об`єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Продаж результатів робіт (послуг) включає, зокрема, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди), продажу, передачі права відповідно до авторських або ліцензійних договорів, а також інші способи передачі об`єктів авторського права, патентів, знаків для товарів і послуг, інших об`єктів права інтелектуальної, у тому числі промислової власності (підпункт 14.1.203 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
За приписами пункту 198.2. статті 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Положеннями пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що у податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).
У відповідності до пункту 201.8 статті 201 Податкового кодексу України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
Пунктом 44.1. статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно із частиною 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Отже, господарські операції, які зумовлюють наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкових вигод, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які зазвичай супроводжують операції певного виду та відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ТОВ «Торговий дім Євротраст Алез» (замовник) укладено з ПП «Орім», в особі заступника директора Перепелиці А.В. (виконавець), договори про надання маркетингових послуг від 01.09.2014 №29 та від 01.01.2015 №29 (далі - договори).
Із ПП «Агентство маркетингових послуг» (виконавець) в особі Перепелиці А.В., діючого на підставі довіреності від 26.04.2011 №26/04/11, Товариство уклало договір про надання маркетингових послуг від 01.01.2014 №59387. 
На підтвердження виконання умов зазначених договорів позивач подав акти здачі-приймання робіт, дослідивши які, суди встановили, що у них відсутня інформація про зміст та обсяг господарської операції та не розкрито зміст наданих послуг (їх обсяг, характер, строки виконання та результати), що виключає можливість оцінки подальшого використання послуг у діяльності товариства.
У звітах про проведення маркетингового дослідження, складених вказаними контрагентами, відсутня інформація про джерело інформаційного ресурсу, відповідно до якого проводилось опитування та відсутня сама методика опитування.
Суди попередніх інстанцій констатували, що з таких звітів неможливо встановити реальність наданих послуг, адже не визначені кількісні та вартісні показники здійснених маркетингових досліджень та взагалі не вказано повний зміст проведених робіт; також відсутня інформація про кількість осіб, які приймали участь у проведенні маркетингових послуг, що унеможливлює здійснити розрахунок трудозатрат.
В свою чергу відповідач зазначив, що ПП «Орім» перебуває на обліку в ДПІ у Києво-Святошинському районі м ГУ ДФС у Київській області та відповідно до отриманої податкової інформації не знаходиться за податковою адресою (стан підприємства - 9 «направлено повідомлення про відсутність за місцезнаходженням»). Згідно із даними звіту 1 ДФ та інформації з ЦБД ДРФО ДФС України протягом 2014 року вказане підприємство задекларувало виплату доходів п`ятнадцятьом особам. Разом з тим, ПП «Орім» за період з 01.10.2014 по 31.03.2015 сформувало податкові зобов`язання по операціям з реалізації маркетингових послуг на більше ніж 200 покупців на загальну суму ПДВ 100,6 млн грн, що, на переконання податкового органу, ставить під сумнів факт надання зазначених послуг п`ятнадцятьма особами.
Також контролюючий орган посилався на те, що ПП «Агентство маркетингових послуг» перебуває на обліку в Дніпропетровській ОДПІ. Дане підприємство задекларувало виплату доходів 18 особам, водночас у цьому ж періоді реалізувались маркетингові послуги більше ніж 200 покупцям з різних регіонів України, що унеможливлює їх реальне виконання такою кількістю працівників.
Додатково контролюючий орган посилався на наявність у провадженні Головного управління СБ України у м. Києві та Київській області кримінального провадження №22012000000000061 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною 3 статті 28, частиною 2 статті 205 та частиною 2 статті 200 Кримінального кодексу України, у ході якого, зокрема, встановлено, що протягом 2014-2015 років невстановлені особи, діючи умисно, з метою прикриття незаконної діяльності із мінімізації податкового кредиту та заволодіння грошовими коштами в особливо великих розмірах, без мети фактичного здійснення фінансово-господарської діяльності, організували створення ПП «Орім» та інших суб`єктів господарювання, які використовуються для мінімізації ПДВ та податку на прибуток реальних платників податків, нібито здійснюючи операції по виконанню різноманітних послуг, робіт або поставки товарно-матеріальних цінностей. Фактично вказані роботи не виконуються, послуги не надаються, а товарно-матеріально цінності не реалізовуються.
Враховуючи встановлені обставини, суди дійшли висновку, що надані ТОВ «Торговий дім Євротраст Алез» документи щодо отримання від ПП «Орім» та ПП «Агентство маркетингових послуг» маркетингових послуг не підтверджують їх реальне здійснення.
Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що господарські операції позивача із зазначеним контрагентом не підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій у часі, за місцем та колом осіб, та не спричиняють реальних змін майнового стану платника податків, а тому не можуть бути об`єктом оподаткування та підставою для відображення в бухгалтерському та податковому обліку, а тому податковий орган обґрунтовано збільшив суму податкового зобов`язання Товариству з податку на додану вартість оспорюваним податковим повідомленням-рішенням від 09.09.2016 №000671402.
В касаційній скарзі ТОВ «Торговий дім Євротраст Алез» посилалось на неврахування судами попередніх інстанцій ухвали Печерського районного суду міста Києва від 20.11.2015 у справі №757/18098/18-к, ухвали Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2017 у справі №804/5541/16 та постанови від 10.04.2017 у справі №804/4873/16, якими встановлено відсутність зв`язку кримінального провадження №22012000000000061 з діяльністю ПП «Орім» та ПП «Агентство маркетингових послуг».
Верховний Суд вважає такі доводи позивача безпідставними, оскільки ухвала Печерського районного суду міста Києва від 20.11.2015 у справі №757/18098/18-к стосується розгляду заяви ТОВ «Селтік» щодо скасування арешту майна та містить відомості лише про те, що кримінальне провадження №22012000000000061 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною 3 статті 28, частиною 2 статті 205, частиною 3 статті 28, частиною 2 статті 200, частиною 5 статті 191 Кримінального кодексу України, триває без детального опису підстав порушення даного провадження. В адміністративних справах №804/5541/16 та №804/4873/16 суд апеляційної інстанції зазначив, що кримінальне провадження №22012000000000061 зареєстроване 11.12.2012, про що свідчить ухвала Печерського районного суду від 20.11.2015 у справі №757/18098/15-к, в той час як ПП «Орім» засноване у серпні 2014 року, тобто майже через два роки після порушення цього кримінального провадження.
Разом з тим, Верховний Суд звертає увагу на те, що в Єдиному державному реєстрі судових рішень наявні численні судові рішення, ухвалені у кримінальних справах, зокрема, ухвала Печерського районного суду міста Києва від 23.06.2015 у справі №757/21237/15-к, відповідно до якої під час досудового розслідування кримінального провадження №22012000000000061 з`ясовано, що протягом 2014-2015 років невстановлені особи, діючи умисно, з метою прикриття незаконної діяльності із мінімізації податкового кредиту та заволодіння грошовими коштами в особливо великих розмірах, без мети фактичного здійснення фінансово-господарської діяльності, організували створення ПП «Орім» (код ЄДРПОУ 39355541) та інших суб`єктів господарювання, які використовуються для мінімізації ПДВ та податку на прибуток реальних платників податків, нібито здійснюючи операції по виконанню різноманітних послуг, робіт або поставки товарно-матеріальних цінностей. Фактично вказані роботи не виконуються, послуги не надаються, а товарно-матеріально цінності не реалізовуються.
Таким чином, судові рішення, на які посилається Товариство, не доводять помилковості обставин, повідомлених податковим органом, та не підтверджують реальність взаємовідносин позивача із ПП «Орім» та ПП «Агентство маркетингових послуг».
Підсумовуючи наведене, колегія суддів Верховного Суду вважає обґрунтованим висновок судів попередніх інстанцій про те, що досліджені у процесі розгляду справи первинні документи не підтверджують фактичне виконання спірних операцій, а також обумовлену правочинами реалізацію позивачу маркетингових послуг контрагентами ПП «Орім» та ПП «Агентство маркетингових досліджень».
Судами першої та апеляційної інстанцій надано оцінку здійсненим господарським операціям на підставі комплексного аналізу правовідносин, з урахуванням їх особливостей та характеру виконання.
Доводи ж касаційної скарги є неприйнятними та не спростовують висновків судів, які, у свою чергу, не викликають розумних сумнівів. При цьому слід зазначити, що суд касаційної інстанції згідно положень статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України позбавлений процесуальної можливості на здійснення переоцінки встановлених обставин справи. Водночас, за змістом частини другої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України скасування або зміна рішення можлива лише за умови ухвалення незаконного рішення, чого в даному випадку не встановлено.
Враховуючи відсутність підстав для висновку, що суди допустили неправильне застосування норм матеріального права при ухваленні судового рішення або порушення процесуальних норм, підстави для їх скасування та задоволення касаційної скарги відсутні.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Євротраст Алез» залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.02.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22.06.2017 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді | С.С. Пасічник І.А. Гончарова   І.А. Васильєва