ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 червня 2023 р. 	Справа № 480/5408/22	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Кононенко З.О.,
Суддів: Мінаєвої О.М. ,  Калиновського В.А. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 13.02.2023, головуючий суддя І інстанції: І.Г. Шевченко, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40021, повний текст складено 13.02.23  по справі № 480/5408/22
за позовом   Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО ІНВЕСТ НОВА"  
до   Головного управління ДПС у Сумській області ,   Державної податкової служби України           
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "АГРО ІНВЕСТ НОВА", звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби у Сумській області, Державної податкової служби України, в якій просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Сумській області, а саме рішення про реєстрацію/відмову в реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.07.2022 року №6991316/40045843;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, складену товариством з обмеженою відповідальністю "АГРО ІНВЕСТ НОВА" податкову накладну №2 від 11.04.2022 датою її фактичного подання - 10 червня 2022 року.
В обгрунтування позовних вимог, позивач зазначав, що складена позивачем та надіслана для реєстрації відповідачу-1 податкова накладна, ГУ ДПС у Сумській області була зупинена за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а саме зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 13.02.2023 року позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО ІНВЕСТ НОВА" до Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії – задоволено.
Скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Сумській області від 01.07.2022 №6991316/40045843.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, складену Товариством з обмеженою відповідальністю "АГРО ІНВЕСТ НОВА" від 11.04.2022 №2 датою її фактичного подання до контролюючого органу - 10.06.2022.
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО ІНВЕСТ НОВА" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області та Державної податкової служби України в рахунок повернення сплачений при подачі позову до суду судовий збір по 1240грн. (одна тисяча двісті сорок) грн. 50коп. з кожного.
Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.
Так, відповідач, Головне управління ДПС у Сумській області, в апеляційній скарзі зазначає, що чинним законодавством не передбачено обов`язку контролюючого органу зазначати в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної перелік документів, які потрібно подати платнику разом з поясненням.
На переконання представника апелянта, позивачем не наданий повний пакет документів передбачений Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 «Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» та Постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 р, №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», що не дає змогу зробити висновок щодо реальності здійсненої господарської операції.
Отже, на момент винесення оскаржуваного рішення позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку № 520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в їх реєстрації.
Щодо вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, апелянт зазначає, що вимога зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну є втручанням в дискреційні повноваження відповідачів, що виходить за межі завдань адміністративного судочинства, оскільки суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймати замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень, оскільки такі дії виходять за межі визначених йому повноважень законодавцем.
Позивач скориставшись своїм правом надав до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому зазначає, що при зупиненні реєстрації податкової накладної, податковий орган не навів конкретного переліку документів, які необхідно надати позивачу на підтвердження інформації зазначеної в податковій накладній №2 від 11.04.2022 року.
Позивач наголошує, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Не зазначення контролюючим органом конкретного переліку документів, необхідних для реєстрації податкових накладних, виключає оцінку поведінки позивача як неправомірної.
На підставі положень п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) справа розглянута в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що ТОВ "АГРО ІНВЕСТ НОВА" 02.10.2015 зареєстроване як юридична особа, перебуває на обліку в ГУ ДПС у Сумській області та є платником податку на додану вартість.
Згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань основним видом діяльності ТОВ "АГРО ІНВЕСТ НОВА" є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11) (т.1 а.с.10-12).
03.04.2022 між ТОВ "АГРО ІНВЕСТ НОВА" (постачальник) та Приватним акціонерним товариством "Сумський завод продовольчих товарів" (далі - ПрАТ “Сумський завод продтоварів”, покупець) було укладено договір постачання №261, згідно п.п.1.1 якого позивач зобов`язувався передати (поставити) в установлені строки (строк) покупцю товар (насіння соняшника), а покупець зобов`язувався прийняти вказаний товар та оплатити його на умовах договору. Товар постачався партіями, які узгоджуються окремими заявками (п.2.2. Договору №261) (т.1, а.с.102-104).
За результатами виконання умов договору постачання №261 від 03.04.2022, укладеного між позивачем та ПрАТ "Сумський завод продовольчих товарів", за першою з подій (відвантаження товарів) позивач склав податкову накладну №2 від 11.04.2022 (т.1, а.с.108) на суму 165242,43 грн. в т.ч. ПДВ - 20292,93 грн. (т.1 а.с.108), яку позивачем направлено через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронної звітності" засобами телекомунікаційного зв`язку ДПС України для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Проте, згідно квитанції від 10.06.2022 (т.1, а.с.13) повідомлено, що реєстрація податкової накладної від 11.04.2022 №2 зупинена, оскільки Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206, , відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково було повідомлено, що показник "D"-7.8716%, "Р"=0.
З метою розблокування податкової накладної від № 2 від 11 квітня 2022 року, реєстрація якої була зупинена, ТОВ "АГРО ІНВЕСТ НОВА" направило 28.06.2022 в електронному вигляді до ГУ ДПС у Сумській області лист-пояснення (т.3 а.с.36-40), відповідно до якого надано пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній №2 від 11 квітня 2022 року, реєстрацію якої зупинено, а також первинні документи, та таблицю даних платника податків на додану вартість.
Однак, 01.07.2022 Комісією ГУ ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН було прийнято рішення № 6991316/40045843 про відмову в реєстрації податкової накладної від 11.04.2022 №2 з підстав не надання платником копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних". Додатково було вказано, що видаткові накладні та товарно-транспортні накладні на покупця неналежної якості, що не дає змоги ідентифікувати особу, що отримала товарно-матеріальні цінності. У товарно-транспортних накладних, зокрема на покупця, перевізником є ТОВ “АГРОІНВЕСТ НОВА”, проте відсутні документи на транспортні засоби, посвідчення водіїв, документи списання ППМ (зокрема ОСВ по рахунку 203). Не надано штатний розпис. Щодо придбання насіння соняшника у ФОН ОСОБА_1 (не є платником ПДВ, у якого відсутні об`єкти оподаткування відповідно до звіту форм) (т.1, а.с.14-15).
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуване рішення не відповідає критеріям відповідності, визначеним в ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, є протиправним та підлягає скасуванню.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову з наступних підстав.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до положень п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України (тут і далі в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, яка набула чинності з 01.02.2020, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів (далі - Порядок №1165).
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Так, відповідно до отриманої позивачем квитанції (т.1, а.с.13), реєстрація спірної накладної зупинена у зв`язку із її відповідністю п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції.
Колегія суддів зазначає, що Критерії ризиковості здійснення операції є Додатком №3 до Порядку №1165, відповідно до пункту 1 якого (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) критерієм ризиковості здійснення операції є: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі - Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
За таких обставин надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків, що впливає на необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Однак відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, надісланої відповідачем-1 (т.1, а.с.13) зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із обґрунтовано розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару, зазначений у податковій накладній, яку подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого товару та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару, зазначеного в податковій накладній, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Натомість, принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень і положення пункту 11 Порядку №1165 вимагають від контролюючого органу зазначення конкретного виду критерію.
Колегія суддів наголошує, що зазначене рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної є актом індивідуальної дії, адже виданий суб`єктом владних повноважень, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної ситуації, який не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) він адресований.
Головною рисою таких актів є чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Вказане узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеної у постанові від 25 листопада 2022 року у справі №320/3484/21.
Згідно пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що рішення Комісії повинно також містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
З матеріалів справи, колегією суддів встановлено, що оскаржуваним рішенням комісії ГУ ДПС у Сумській області відмовлено у реєстрації податкової накладної у зв`язку ненаданням платником податку копій документів, втім рішення не містять підкреслень тих документів, які позивачем не надано (т.1,а.с.15). В графі «Додаткова інформація» вказано, що видаткові накладні та товарно-транспортні накладні на покупця неналежної якості, що не дає змоги ідентифікувати особу, що отримала товарно-матеріальні цінності. У товарно-транспортних накладних, зокрема на покупця, перевізником є ТОВ “АГРОІНВЕСТ НОВА”, проте відсутні документи на транспортні засоби, посвідчення водіїв, документи списання ППМ (зокрема ОСВ по рахунку 203). Не надано штатний розпис. Щодо придбання насіння соняшника у ФОН ОСОБА_1 (не є платником ПДВ, у якого відсутні об`єкти оподаткування відповідно до звіту форм).
Слід зазначити, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, відповідно до ч.2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, має на увазі, що рішення повинно бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Так, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.
Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.
Разом з тим, як встановлено в ході судового розгляду справи контролюючим органом зазначених вище принципів при прийнятті рішення дотримано не було.
Колегія суддів зазначає, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
З матеріалів справи вбачається, що згідно п.5.3. Договору №261 від 03.04.2022, укладеного між ТОВ "АГРО ІНВЕСТ НОВА" та ПрАТ “Сумський завод продтоварів”, покупець) остаточна сума договору розраховується сторонами, як сума всіх партій товару у погоджених заявках на протязі дії цього договору.
12.04.2022 складено і направлено покупцеві рахунок-фактуру № СФ-0000002 від 12.04.2022 на суму 490287,21 грн. в тому числі ПДВ на суму 60210,71 грн. (т.1 а.с.105)
На першу подію (відвантаження товарів) виписана: - податкова накладна № 2 від 11.04.2022 в сумі 165242,43грн., в т.ч. ПДВ - 20292,93грн. ПрАТ “Сумський завод продтоварів” (т.1 а.с.108).
Відвантаження насіння соняшника відбувалось, зокрема, 10 квітня 2022 року, 11 квітня 2022 р. та 12 квітня 2022 року в кількості 28,84 т на загальну суму 490287,21 грн. в т.ч. ПДВ - 60210,71грн.
Так, на відвантажену продукцію було складено серед іншого видаткову накладну та ТТН в кількості 9,72 т. на загальну суму 165242,43 грн. в т.ч. ПДВ - 20292,93 грн.( видаткова накладна № РН-0000004 від 11.04.2022 року, ТТН № 2 від 11.04.2022 р.) (т.1 а.с.114-115).
Слід зазначити, що Договір постачання, вказана видаткова накладна, товарно-транспортна накладна, а також детальне пояснення стосовно здійснених господарських операцій позивачем з зазначеним контрагентом було надано до контролюючого органу, що підтверджується матеріалами справи та не заперечується сторонами по справі.
Доказів наявності ознак фіктивності в діяльності контрагента позивача, нікчемності або недійсності угод укладених позивачем з вказаним контрагентом або відсутності реального характеру цієї операції матеріали справи не містять, а відповідачем таких доказів до суду не надано.
При цьому, позивачем разом із поясненням, на підтвердження реальності здійснення господарської операції було надіслано, серед іншого такі документи (т.1 а.с.16-28,48-107,112-137,139-250, т.2 а.с.1-250, т.3 а.с.1-133):
- Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за 2 кв. 2021 року;
- Довіреність №149 на представника ПАТ Сумський завод продовольчих товарів;
- Акт оприбуткування соняшнику за 29.10.2021;
- Акт витрати насіння та садивного матеріалу;
- Акт про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин;
- Договір про відступлення права вимоги №29/04/20-07 від 29.05.2020 з ТОВ “ТД Інтерагростандарт”;
- Договір про надання послуг сільськогосподарською технікою та додатки до нього №87 від 15.09.2019 з ТОВ "Агрофірма "Велес А";
- Договір поставки нафтопродуктів №6 від 04.01.2021р. та акт приймання-передачі до нього з ТОВ “ДОТТ”;
- Договір оренди трактора з ФОП ОСОБА_1 та акт приймання-передачі до нього;
- Договір оренди нежитлового приміщення від 14.01.2021р. з ТОВ “Агро інвест нова” та акт приймання-передачі до нього;
- Договір поставки мінеральних добрив з ТОВ Агротрейд Україна ЛТД та специфікація до нього;
- Договір поставки з ТОВ Ханзе Агрі Україна та специфікація до нього;
- Договір поставки №См140621/01 та Договір поставки №См050221/01 з ТОВ "Украгроком" та додатки до них;
- Оборотно-сальдова відомість по рахунку 105;
- Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 грудень 20р-березень 21 р;
- Акт здачі-приймання робіт ТОВ "Агрофірма "Велес А";
- Акти здачі-прийняття робіт (послуги оренди частини приміщення складу, трактора) з ФОП ОСОБА_2 :
- Подорожні листи трактора;
- Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур за формою 4-сг за 2021р.;
- Договір постачання №76 від 11.10.2021р. з ПАТ “Сумський завод продтоварів”;
- Заявка постачання №2 до Договору №76 від 11.10.2021р. з ПАТ “Сумський завод продтоварів”;
- Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за листопад 2020р.;
- Оборотно-сальдова відомість по рахунку 27 за 04.2022;
- Оборотно-сальдова відомість по рахунку 104;
- Видаткові накладні на придбання ТМЦ у ТОВ "Украгроком";
- ТТН на транспортування ТМЦ від ТОВ "Украгроком";
- Сертифікати якості на добрива та ЗЗР ;
- Видаткова накладна на придбання ТМЦ у ТОВ “ТД Інтерагростандарт”;
- ТТН на транспортування ТМЦ від ТОВ “ТД Інтерагростандарт”;
- Сертифікати що засвідчує посівні якості насіння від 26.02.2021р. №3461/8, №3461/11;
- Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за квітень-грудень 2021р.;
- Видаткові накладні на реалізацію насіння соняшника ПАТ “Сумський завод продтоварів”;
- ТТН на транспортування насіння соняшника ПАТ “Сумський завод продтоварів”;
- Рахунок на оплату за насіння соняшнику ПАТ “Сумський завод продтоварів”;
- Виписки банку за 19.11.2021, 13.12.2021, за 26.05.2022, 12.04.2022, 14.04.2022, 15.04.2022;
- Таблиця даних платника податків на додану вартість;
- Путівки на вивезення продукції з поля;
- Платіжні доручення на оплату насіння соняшника ПАТ “Сумський завод продтоварів”;
- Платіжні доручення на оплату за наданні послуги оренди с/г техніки ФОП ОСОБА_1 ;
- Платіжні доручення на оплату за ТМЦ ТОВ Украгроком;
- Платіжні доручення на оплату за ТМЦ ТОВ Дотт;
- Платіжні доручення на оплату за ТМЦ ТОВ Ханзе Агрі Україна;
- Платіжні доручення на оплату за ТМЦ ТОВ Агротрейд Україна ЛТД;
- Платіжні доручення на оплату за ТМЦ ТОВ ТД Укрросхим;
- Платіжні доручення на оплату за ТМЦ ТОВ Агрорось;
- Платіжні доручення на оплату за ТМЦ ТОВ “ТД Інтерагростандарт”;
- Договір постачання №261 від 03.04.2022 та заявка до нього з ПАТ “Сумський завод продтоварів”;
- Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 2 квартал 2022р.;
- Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за квітень 2022р.;
- Видаткові накладні на придбання ТМЦ у ТОВ Агротрейд Україна ЛТД;
- ТТН на транспортування ТМЦ від ТОВ Агротрейд Україна ЛТД;
- Видаткові накладні на придбання ТМЦ у ТОВ Торговий Дім “Укрросхим”;
- ТТН на транспортування ТМЦ від ТОВ Торговий Дім “Укрросхим”;
- Видаткові накладні на придбання ТМЦ у ТОВ "Ханзе Агрі Україна";
- ТТН на транспортування ТМЦ від ТОВ "Ханзе Агрі Україна";
- Видаткова накладна на дизельне паливо від ТОВ “ДОТТ”;
- ТТН на відпуск нафтопродуктів ТОВ “ДОТТ”;
- Паспорт на топливо дизельне;
- Сертифікати відповідності на паливо дизельне,
- Договір купівлі-продажу насіння соняшнику з ФОП ОСОБА_1 ;
- Видаткова накладна на придбання насіння соняшнику у ФОП ОСОБА_1 ;
- ТТН на транспортування насіння соняшнику від ФОП ОСОБА_1 ;
- Картки складського обліку матеріалів;
- Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за січень-березень 2022р.;
- Рахунки на оплату ТМЦ від ТОВ “ТД Інтерагростандарт”, ТОВ “Агротрейд Україна ЛТД”, ТОВ "Украгроком". ТОВ ТОРГОВИЙ ДІМ “Укрросхим”. ТОВ "Ханзе Агрі Україна"
- ТТН на транспортування зерна з поля;
- 29-сг. Звіт про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду та Квитанція №2.
Проте, жодної належної оцінки вказаним документам контролюючим органом надано не було, натомість зазначено, що видаткові накладні та товарно-транспортні накладні на покупця неналежної якості, що не дає змоги ідентифікувати особу, що отримала товарно-матеріальні цінності. У товарно-транспортних накладних, зокрема на покупця, перевізником є ТОВ “АГРОІНВЕСТ НОВА”, проте відсутні документи на транспортні засоби, посвідчення водіїв, документи списання ППМ (зокрема ОСВ по рахунку 203). Не надано штатний розпис. Щодо придбання насіння соняшника у ФОН ОСОБА_1 (не є платником ПДВ, у якого відсутні об`єкти оподаткування відповідно до звіту форм).
Однак, контролюючим органом не зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності документів, які не надані, та не надана належна оцінка тим документам, що фактично подано платником податку, та як саме неможливість ідентифікувати особу, що отримала товарно-матеріальні цінності впливає на не можливість зареєструвати податкову накладну.
Отже, посилання на вказані підстави в обґрунтування прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, за умови не наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності зазначеної у них інформації, свідчить про протиправність такого рішення.
Надаючи оцінку прийнятому оскаржуваному рішенню, а також не приймаючи до уваги додаткові пояснення представника відповідача з приводу транспортного засобу, який вказаний у товарно-транспортній накладній, суд зазначає, що у межах цієї спірної ситуації, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Вищевказаний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, висловленою в постанові від 16 вересня 2022 року у справі № 380/7736/21.
Крім того, колегія суддів зазначає, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржуване рішення не відповідає критеріям відповідності, визначеним в ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, є протиправним та підлягає скасуванню.
При цьому, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням (пункт 20 Порядку №1246).
Відтак, оскільки рішення комісії про відмову у реєстрації податкової накладної підлягає скасуванню, відповідно пунктів 19-20 Порядку №1246, суд приходить до висновку про наявність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 11.04.2022 №2 датою її фактичного подання – 10.06.2022.
Колегія суддів не бере до уваги посилання апелянта на дискреційність повноважень, що саме на контролюючий орган покладено обов`язок прийняття рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, як вже було вказано вище датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням (пункт 20 Порядку №1246). 
У справі, що розглядається, зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані позивачем податкові накладні датою її фактичного направлення/надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права. 
Вказані висновки узгоджуються з позицією Верховного Суду, викладеної у постанові від 25 листопада 2022 року у справі №320/3484/21.
Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Як вбачається з ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано задовольнив адміністративний позов.
Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Колегія суддів вважає, що рішення Сумського окружного адміністративного суду від 13.02.2023 року по справі № 480/5408/22 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог Головного управління ДПС у Сумській області.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.  
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують. 
Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області - залишити без задоволення.
Рішення  Сумського окружного адміністративного суду від 13.02.2023 по справі № 480/5408/22 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 	(підпис)	З.О. Кононенко 	
Судді	(підпис)  (підпис) 	О.М. Мінаєва    В.А. Калиновський