ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 квітня 2023 року 
м. Київ

справа № 1.380.2019.004090
касаційне провадження № К/9901/298/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державного підприємства «Львіввугілля» в особі відокремленого підрозділу «Шахта «Відродження» Державного підприємства «Львівугілля»
на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 03 лютого 2021 року (головуючий суддя - Судова-Хомюк Н.М.; судді - Сеник Р.П., Хобор Р.Б.) 
у справі № 1.380.2019.004090
за позовом Державного підприємства «Львіввугілля» в особі відокремленого підрозділу «Шахта «Відродження» Державного підприємства «Львівугілля»
до Головного управління ДФС у Львівській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
У С Т А Н О В И В:
У серпні 2019 року Державне підприємство «Львіввугілля» в особі відокремленого підрозділу «Шахта «Відродження» Державного підприємства «Львівугілля» (далі - ВП «Шахта «Відродження», позивач, платник, підприємство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (далі - ГУ ДФС у Львівській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 10 квітня 2019 року № 0003951308.
В обґрунтування позовних вимог платник зазначив, що на час проведення перевірки підприємством не було виплачено у повній мірі заробітну плату за січень 2019 року, тому відповідно і не було відповідно суму військового збору. При виплаті заробітної плати за вказаний період підприємством в повній мірі було сплачено суму платежу у розмірі 181  445,28 грн. Позивач наголошує, що відповідачем безпідставно застосовано штрафні санкції на підставі статті 127 Податкового кодексу України (далі - ПК України), оскільки відповідальність за несвоєчасну сплату платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання протягом строків, визначних ПК України, передбачена статтею 126 ПК України. Крім того, податковий орган частково здійснив донарахування грошового зобов`язання поза межами строків, встановлених пунктом 102.1 статті 102 ПК України. 
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року позов задоволено. 
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем не вчинялось порушення, передбачене статтею 127 ПК України, а саме - виплата доходу на користь платника податків без попередньої або одночасної сплати нарахованого та утриманого з цих доходів податку, тому застосування відповідачем штрафних санкцій на підставі даної норми є протиправним. Крім того, суд зазначив, що під час проведення перевірки контролюючий орган не встановлював фактів наявності документів первинного бухгалтерського обліку щодо предмета перевірки, не досліджував таких документів, а його висновки ґрунтуються лише на сумах заборгованості щодо несвоєчасного перерахування військового збору.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 03 лютого 2021 року рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року скасовано, прийнято нове рішення, яким відмовлено в задоволенні позову. 
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції зазначив, що судом першої інстанції не спростовано відомостей головних книг ВП «Шахта «Відродження», в яких відображено, що станом на 01 січня 2015 року, 01 січня 2016 року, 01 січня 2017 року, 01 січня 2018 року, 01 січня 2019 року у підприємства обліковувалось кредитове сальдо, а також щомісячна несвоєчасна/часткова сплата узгоджених сум податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, що в подальшому зараховувалися в рахунок погашення податкового боргу. При цьому, несплата (неперерахування) податковим агентом до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків є підставою для накладення штрафу згідно зі статтею 127 ПК України.
Не погодившись з постановою апеляційного суду, позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 03 лютого 2021 року та залишити в силі рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року.
Мотивуючи касаційну скаргу, підприємство зазначає, що судом апеляційної інстанції не було досліджено можливість застосування статті 126 ПК України та правові підстави нарахування штрафної санкції у розмірі 639  894,34 грн. Позивач вважає, що Восьмий апеляційний адміністративний суд при постановленні оскаржуваного рішення не врахував висновки щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладені в постановах Верховного Суду від 28 серпня 2018 року у справі № 812/916/17, від 12 вересня 2019 року у справі № 806/1537/16. Наголошує, що підприємство самостійно нараховувало та утримувало військовий збір, але несвоєчасно перераховувало його до бюджету, що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями платіжних доручень та довідкою, однак апеляційний суд зазначеному факту належної оцінки не надав.
Ухвалою Верховного Суду від 18 лютого 2021 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ВП «Шахта «Відродження».
22 березня 2021 року від Головного управління ДПС у Львівській області (далі - ГУ ДПС у Львівській області) надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому зазначено, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права.
Разом із відзивом на касаційну скаргу ГУ ДПС у Львівській області заявлено клопотання про заміну відповідача у справі - ГУ ДФС у Львівській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Львівській області (код ЄДРПОУ ВП 43968090) у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.
25 березня 2021 року ГУ ДПС у Львівській області заявлено клопотання про залишення адміністративного позову без розгляду, яке обґрунтовано тим, що позивач пропустив місячний строк звернення до суду з позовною заявою після досудового оскарження податкового повідомлення-рішення.
05 квітня 2021 року від ВП «Шахта «Відродження» на адресу суду надійшло заперечення на клопотання про залишення адміністративного позову без розгляду, в якому позивач зазначив, що адміністративний позов було подано в межах встановленого законом строку, що підтверджено матеріалами справи. 
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судовими інстанціями встановлено, що відповідачем проведено позапланову виїзну перевірку ВП «Шахта «Відродження» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 30 січня 2019 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування - за період з 01 жовтня 2014 року по 30 січня 2019 року, за результатами якої складено акт від 14 березня 2019 року № 404/14.6/26307842.
Відповідно до висновків акта перевірки підприємство порушило, зокрема, підпункт 168.1.2, підпункт 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, пункт 176.2 статті 176, підпункт 1.5, підпункт 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України в результаті несплати (неперерахування) військового збору на суму 181 445,28 грн та недотримання правил сплати (перерахування) військового збору за весь період, що перевіряється, більше тридцяти календарних днів, наступних за днем строку сплати суми грошового зобов`язання.
На підставі висновків названого акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 10 квітня 2019 року № 0003951308, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 866  700,94 грн, з яких за податковими зобов`язаннями - 181  445,28 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 685  255,66 грн. Підставою для застосування штрафних санкцій в податковому повідомленні-рішення зазначено статті 126 та 127 ПК України. 
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названого акта індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
Підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України передбачено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.
За правилами підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України, якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Згідно з підпунктом 168.4.7 пункту 168.4 статті 168 ПК України відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного бюджету несе юридична особа або її відокремлений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід.
За приписами пункту 110.1 статті 110 ПК України платники податків, податкові агенти та/або їх посадові особи несуть відповідальність у разі вчинення порушень, визначених законами з питань оподаткування та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пункту 126.1 статті 126 ПК України у разі, якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Пунктом 127.1 статті 127 ПК України визначено, що ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Таким чином, підставою для визначення платнику податків грошового зобов`язання на підставі статей 126 та 127 ПК України є встановлення податковим органом факту несплати чи несвоєчасної сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання у конкретних періодах та відповідно встановлення періоду затримки сплати такого.
При цьому, висновок контролюючого органу про порушення правил сплати (перерахування) податків чи інших обов`язкових платежів повинен бути зроблений з посиланням на первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, регістри бухгалтерського обліку, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів та із зазначенням звітного періоду, до якого вони належать (назва, дата і номер документа, відповідно до якого здійснено операцію, суть операції).
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, зазначив, що акт перевірки від 14 березня 2019 року № 404/14.6/26307842 не містить жодного посилання на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку позивача та можуть підтвердити наявність виявленого порушення. Крім того, судом встановлено, що складений розрахунок донарахування сум платежів та штрафних (фінансових) санкцій не містить посилання на кількість днів затримки сплати військового збору по кожному періоду (місяцю), що є підставою до застосування (не застосування) 10% чи 20% штрафної санкції до погашеної суми податкового боргу.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, апеляційний суд посилався на відомості головних книг ВП «Шахта «Відродження», у яких відображено, що станом на 01 січня 2015 року, 01 січня 2016 року, 01 січня 2017 року, 01 січня 2018 року, 01 січня 2019 року у підприємства обліковувалось кредитове сальдо, а також щомісячно відображено несвоєчасну/часткову сплату узгоджених сум податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, що в подальшому зараховувалися в рахунок погашення податкового боргу.
Разом з тим, Восьмим апеляційним адміністративним судом не досліджено, чи було відображено у поданому контролюючим органом розрахунку штрафних санкцій кількість днів затримки сплати військового збору по кожному періоду (місяцю), що є підставою до застосування (незастосування) 10% чи 20% штрафної санкції до погашеної суми податкового боргу.
Крім того, не надано апеляційним судом й оцінки аргументам позивача, що визначення грошового зобов`язання зі сплати військового збору в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні здійснено контролюючим органом з порушенням строку давності.
За таких обставин, Верховний Суд не може погодитись з висновком суду апеляційної інстанції, який, надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, вказав про необґрунтованість позовних вимог без повного з`ясування всіх фактичних обставин у справі.
Щодо клопотання відповідача про залишення позовної заяви без розгляду, Суд зазначає наступне.
Як вбачається із матеріалів справи, позивач оскаржує податкове повідомлення-рішення від 10 квітня 2019 року № 0003951308.
Рішення про результати розгляду скарги від 01 липня 2019 року № 29764/6/99-99-11-05-01-25 отримано платником 09 липня 2019 року, про що зазначає сам відповідач.
До суду із позовом підприємство звернулося 06 серпня 2019 року.
Таким чином, твердження відповідача, що позивач звернувся до суду із цим позовом із пропуском місячного строку звернення є помилковими.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судового рішення суду апеляційної інстанції і направлення справи на новий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
ПОСТАНОВИВ:
Замінити відповідача у справі Головне управління ДФС у Львівській області його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Львівській області (код ЄДРПОУ ВП 43968090).
Відмовити в задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Львівській області про залишення позовної заяви без розгляду. 
Касаційну скаргу Державного підприємства «Львіввугілля» в особі відокремленого підрозділу «Шахта «Відродження» Державного підприємства «Львівугілля» задовольнити частково. 
Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 03 лютого 2021 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                І. А. Гончарова
Судді                                                                                                    І. Я. Олендер
                                                                                                    Р. Ф. Ханова