П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  600/3093/22-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Анісімов О.В. 
Суддя-доповідач -  Смілянець Е. С.   
02 травня 2023 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Смілянця Е. С. 
суддів:  Драчук Т. О.  Полотнянка Ю.П. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 22 грудня 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Парк будівельної техніки» до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової  служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «Парк будівельної техніки», звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової служби України (відповідачів), в якому просило:
- визнати протиправним, скасувати Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.06.2022 № 6904051/38784603 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 8 від 24.06.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію і відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.06.2022 № 6904057/38784603 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 12 від 30.06.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.06.2022 № 6904063/38784603 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 4 від 13.07.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію і відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.06.2022 № 6904067/38784603 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 6 від 09.08.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.06.2022 № 6904054/38784603 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 9 від 24.06.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.06.2022 № 6904060/38784603 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 6 від 15.09.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.06.2022 № 6904064/38784603 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №10 від 25.06.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних і розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.06.2022 № 6904065/38784603 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 15 від 30.06.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.06.2022 № 6904068/38784603 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 24 від 31.07.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.06.2022 № 6904062/38784603 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 5 від 06.08.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.06.2022 № 6904061/38784603 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 18 від 29.09.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою ЇЇ подання на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.06.2022 № 6904066/38784603 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 6 від 13.10.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.
Чернівецький окружний адміністративний суд рішенням від 22.12.2022 позов задовольнив. 
Не погоджуючись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
Аргументами на підтвердження вимог скарги зазначає, що податкові накладні, які подаються на реєстрацію до контролюючого органу перевіряються автоматизованою системою на відповідність ознакам безумовної реєстрації і тільки після невідповідності ознакам безумовної реєстрації податкові накладні перевіряються на відповідність критеріям ризиковості. Станом на дату виписки податкових накладних ТОВ «Парк Будівельної Техніки» (код ЄДРПОУ 38784603) перебувало в переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості згідно Постанови КМУ № 1165 від 11.12.2019 року. В діяльності підприємства наявні ризики, а саме: Комісією ГУ ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05.10.2021 року прийнято рішення №61816 щодо відповідності ТОВ «Парк Будівельної Техніки» (код ЄДРПОУ 38784603) п. 8 Критеріїв ризиковості, так як платник задіяний у схемах формування та розповсюдження фіктивного податкового кредиту.
Зауважує, що позивачем на розгляд Комісії ГУ ДПС у Чернівецькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних подано пояснення та первинні документи, які містять суперечливі дані та виписані з порушенням норм чинного законодавства.
На підставі вищенаведеного, було відмовлено у реєстрації податкових накладних. Підставою для прийняття спірного рішення ГУ ДПС у Чернівецькій області, як зазначено безпосередньо в рішенні, стало ненадання платником податків копій відповідних документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойси, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних. Зазначає, що з поміж п`яти передбачених п. 5 Порядку №520 груп переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, податковим органом шляхом проставлення відповідної відмітки (х) (тобто у передбачений Порядком спосіб) визначено групу документів, відсутність яких стала підставою для відмови реєстрації податкових накладних.
У відзиві на апеляційну скаргу представник позивача зазначає, що ТОВ «Парк будівельної техніки» надано відповідачеві всі передбачені законом та достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному державному реєстрі податкових накладних документи. Немає жодних законних та достатніх підстав для віднесення позивача та здійснених господарських операцій до категорії ризикових та зупинення реєстрації податкових накладних. Господарські операції є законними та реальними.
Згідно з положеннями ч. 3  ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства  України (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Виходячи з приписів ст.ст. 311, 263 КАС України, вищезазначена апеляційна скарга розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що у зв`язку із здійсненням господарських операцій, а саме надання послуг оренди транспортних засобів (згідно договорів №05/05-1 від 05.05.2021 року та №ТЗ 05/05-3 від 05.05.2021 року з контрагентом ТОВ «Автотрейдгруп») ТОВ «Парк будівельної техніки» виписано та направлено до Державної податкової служби України для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні:
- №8 від 24.06.2021 року на загальну суму 132000,00 грн. (в тому числі ПДВ 22000,00 грн.);
- №9 від 24.06.2021 року на загальну суму 1172000,00 грн. (в тому числі ПДВ 195333,33 грн.);
- №12 від 30.06.2021 року на загальну суму 30000,00 грн. (в тому числі ПДВ 5000,00 грн.);
- №4 від 13.07.2021 року на загальну суму 252000,00 грн. (в тому числі ПДВ 42000,00 грн.);
- №6 від 09.08.2021 року на загальну суму 72000,00 грн. (в тому числі ПДВ 12000,00 грн.);
- №6 від 15.09.2021 року на загальну суму 405000,00 грн. (в тому числі ПДВ 67500,00 грн.).
У зв`язку із здійсненням господарських операції, а саме надання послуг оренди транспортних засобів (згідно договору № 01/04-2 від 01.04.2021 року з контрагентом ТОВ «Лізингавтогруп») ТОВ «Парк будівельної техніки» виписано та направлено до Державної податкової служби України для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні:
- №10 від 25.06.2021 року на загальну суму 144000,00 грн. (в тому числі ПДВ 24000,00 грн.);
- №15 від 30.06.2021 року на загальну суму 144000,00 грн. (в тому числі ПДВ 24000,00 грн.);
- №24 від 31.07.2021 року на загальну суму 240000,00 грн. (в тому числі ПДВ 40000,00 грн.);
- №5 від 06.08.2021 року на загальну суму 10000,00 грн. (в тому числі ПДВ 1666,67 грн.);
- №18 від 29.09.2021 року на загальну суму 400000,00 грн. (в тому числі ПДВ 66666,67 грн.);
- №6 від 13.10.2021 року на загальну суму 306000,00 грн. (в тому числі ПДВ 51000,00 грн.).
За результатами перевірки вищезазначених податкових накладних, контролюючим органом надіслано ТОВ «Парк будівельної техніки» щодо податкових накладних №8 від 24.06.2021 року, №9 від 24.06.2021 року, №10 від 25.06.2021 року, №15 від 30.06.2021 року, №12 від 30.06.2021 року, №4 від 13.07.2021 року, №24 від 31.07.2021 року, №5 від 06.08.2021 року, №6 від 09.08.2021 року, №6 від 15.09.2021 року квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, у яких зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст.201 ПК України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 77.32, 77.12 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Також запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку корегування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У свою чергу, щодо податкових накладних №18 від 29.09.2021 року, №6 від 13.10.2021 року надіслано квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, у яких зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст.201 ПК України реєстрація ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8. Критерії ризиковості платника податку. Також запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Аргументами сторін та матеріалами справи підтверджується, що реалізовуючи право на подачу пояснень, ТОВ «Парк будівельної техніки» надіслало контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків, реєстрацію яких зупинено:
- від 03.06.2021 року №1 (щодо податкових накладних №9 від 24.06.2021 року, №6 від 15.09.2021 року);
- від 03.06.2022 року №2 (щодо податкових накладних №8 від 24.06.2021 року, №12 від 30.06.2021 року, №4 від 13.07.2021 року, №6 від 09.08.2021 року);
- від 03.06.2022 року №3 (щодо податкових накладних №10 від 25.06.2021 року, №15 від 30.06.2021 року, №24 від 31.07.2021 року, №5 від 06.08.2021 року, №18 від 29.09.2021 року, №6 від 13.10.2021 року).
За наслідками розгляду вказаних пояснень Комісією Головного управління ДПС у Чернівецькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрації податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення
- від 06.06.2022 року № 6904051/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної № 8 від 24.06.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 06.06.2022 року № 6904057/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної № 2 від 30.06.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 06.06.2022 року № 6904063/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної № 4 від 13.07.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 06.06.2022 року № 6904067/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 09.08.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 06.06.2022 року № 6904054/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №9 від 24.06.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 06.06.2022 року № 6904060/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 15.09.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 06.06.2022 року № 6904064/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №10 від 25.06.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 06.06.2022 року № 6904065/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №15 від 30.06.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 06.06.2022 року № 6904068/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №24 від 31.07.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 06.06.2022 року № 6904062/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 06.08.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 06.06.2022 року № 6904061/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №18 від 29.09.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 06.06.2022 року № 6904066/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 13.10.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою для відмови у реєстрації поданої позивачем податкової накладної в оскаржуваному рішенні зазначено: надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства.
Також у графі додаткова інформація зазначено: «ПН виписана з порушення п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями, далі по тексту ПК України). Зокрема датою виникнення податкових зобов`язань являється дата зарахування коштів. На розгляд комісії не надано первинний документ, який підтверджує зарахування коштів у сумі на яку виписана ПН».
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Так, за правилами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних №1246 від 29.12.2010 року, у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року № 204 (далі - Порядок №1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).
Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 року №1165 (набула чинності з 01.02.2020 року), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з вимогами пункту 4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно пункту 2 Порядку №1165 під ризиком порушення норм податкового законодавства розуміється ймовірність складання та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а"/"б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а"/"б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній / розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.
У відповідності до пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Тобто, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність: 1) платника податку критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції.
Приписами пункту 10 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).
Як встановлено судом першої інстанції, підставою для зупинення реєстрації поданих ТОВ «Парк будівельної техніки» податкових накладних №8 від 24.06.2021 року, №9 від 24.06.2021 року, №10 від 25.06.2021 року, №15 від 30.06.2021 року, №12 від 30.06.2021 року, №4 від 13.07.2021 року, №24 від 31.07.2021 року, №5 від 06.08.2021 року, №6 від 09.08.2021 року, №6 від 15.09.2021 року слугувало те, що відображена у податкових накладних господарські операції відповідають вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
У свою чергу, підставою для зупинення реєстрації поданих ТОВ «Парк будівельної техніки» податкових накладних №18 від 29.09.2021 року, №6 від 13.10.2021 року слугувало те, що платник податку відповідає вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
При цьому, пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 Критеріїв ризиковості здійснення операцій містить одну із можливих ознак ризиковості здійснення операцій, якою є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається.
Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у платника податку такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести розрахунок показника за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
У свою чергу, додатком 1 до Порядку №1165 встановлено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема, пункт 8 додатку 1 до Порядку №1165 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість містить одну із можливих ознак ризиковості здійснення операцій, якою є те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування
Відтак, аналіз пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у платника податку такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності платника податку вказаному критерію слід навести розрахунок показника за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Водночас, пункт 11 Порядку №1165 передбачає зазначення у квитанції пропозиції щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації
Аналізуючи зазначене суд дійшов висновку, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної є наявність об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.
Тобто, господарська операція має бути реальною, впливати на активи підприємства та породжувати податкові зобов`язання.
Крім цього,  податкове законодавство України, чинне на час формування у цій справі квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, містило вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, які є конкретними та не можуть носити абстрактний характер.
Разом з тим, судом першої інстанції встановлено, що реалізовуючи право на подачу пояснень, позивач надіслав контролюючому органу пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, які на переконання представника позивача свідчать про реальність здійснених ТОВ «Парк будівельної техніки» господарських операцій.
Натомість, позивачу відмовлено в реєстрації податкових накладних у зв`язку із надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. При цьому, уточнено, що «ПН виписана з порушення п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями). Зокрема датою виникнення податкових зобов`язань являється дата зарахування коштів. На розгляд комісії не надано первинний документ, який підтверджує зарахування коштів у сумі на яку виписана ПН».
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції щодо реальності господарської операцій між ТОВ «Парк будівельної техніки» та ТОВ «Автотрейдгруп» та ТОВ «Лізингавтогруп», колегія суддів враховує.
ТОВ «Парк будівельної техніки», будучи господарським товариством, здійснює підприємницьку діяльність з метою отримання прибутку. З врахуванням зазначеного, у цій справі необхідно провести аналіз операцій щодо надання послуг ТОВ «Парк будівельної техніки» згідно укладених з контрагентами договорів, через призму мети отримання прибутку.
Податкові накладні №8 від 24.06.2021 року на загальну суму 132000,00 грн. (в тому числі ПДВ 22000,00 грн.); №9 від 24.06.2021 року на загальну суму 1172000,00 грн. (в тому числі ПДВ 195333,33 грн.); №12 від 30.06.2021 року на загальну суму 30000,00 грн. (в тому числі ПДВ 5000,00 грн.); №4 від 13.07.2021 року на загальну суму 252000,00 грн. (в тому числі ПДВ 42000,00 грн.); №6 від 09.08.2021 року на загальну суму 72000,00 грн. (в тому числі ПДВ 12000,00 грн.); №6 від 15.09.2021 року на загальну суму 405000,00 грн. (в тому числі ПДВ 67500,00 грн.) складено ТОВ «Парк будівельної техніки» у зв`язку із здійсненням господарських операцій, а саме надання послуг оренди транспортних засобів ТОВ «Автотрейдгруп» згідно договорів №05/05-1 від 05.05.2021 року та №ТЗ 05/05-3 від 05.05.2021 року.
На реалізацію положень вказаних договорів ТОВ «Парк будівельної техніки» 31.05.2021 року надало послуги оренди транспортних засобів ТОВ «Автотрейдгруп» згідно з актом приймання-передачі робіт (надання послуг) № 37 від 31.05.2021 на суму 132000,00 грн, в т.ч. ПДВ 22000,00 грн, на підставі чого була складена податкова накладна № 9 від 31.05.2021 року, яка була зареєстрована в ЄРПН. Згідно платіжного доручення № 31 від 24.06.2021 року та банківської виписки з рахунків позивача за 24.06.2021 року видно, що ТОВ «Автотрейдгруп» 24.06.2021 року здійснило оплату на підставі договору № 05/05-1 від 05.05.2021 року у сумі 264000,00 грн., в.т. числі ПДВ 44000,00 грн. І як стверджує представник позивача, на залишок коштів була виписана податкова накладна № 8 від 24.06.2021 року, а саме на 132000,00 грн., в т.ч. ПДВ 22000,00 грн.
Згідно з актом наданих послуг № 43 від 30.06.2021 року на суму 162000,00 грн., в.т. числі ПДВ 27000,00 грн. ТОВ «Парк будівельної техніки» 30.06.2021 року надало послуги оренди транспортних засобів ТОВ «Автотрейдгруп». Тому на залишок коштів була виписана податкова накладна № 12 від 30.06.2021 року, а саме на 30000,00 грн., в т.ч. ПДВ 5000,00 грн.
13.07.2021 року ТОВ «Автотрейдгруп» здійснило оплату на підставі договору №05/05-1 від 05.05.2021 року у сумі 282000,00 грн., в.т. числі ПДВ 47000,00 грн. Тому на залишок коштів була виписана податкова накладна № 4 від 13.07.2021 року, а саме на 252000,00 грн., в т.ч. ПДВ 4 000,00 грн. Оплата підтверджена платіжним дорученням № 65 від 13.07.2021 року та банківською випискою за 13.07.2021 року.
09.08.2021 року ТОВ «Автотрейдгруп» здійснило оплату на підставі договору №05/05-1 від 05.05.2021 року в сумі 72000,00 грн., в.т. числі ПДВ 12000,00 грн. Як наслідок була виписана податкова накладна № 6 від 09.08.2021 року, а саме на 72000,00 грн., в т.ч. ПДВ 12000,00 грн. Оплата підтверджена платіжним дорученням № 98 від 09.08.2021 року та банківською випискою за 09.08.2021 року.
31.05.2021 року ТОВ «Парк будівельної техніки» надало послуги оренди транспортних засобів ТОВ «Автотрейдгруп» згідно з актом наданих послуг № 39 від 31.05.2021 на суму 198000,00 грн., в.т. числі ПДВ 33000,00 грн. Як наслідок була виписана податкова накладна № 11 від 31.05.2021 року, яка була зареєстрована в ЄРПН. ТОВ Автотрейдгруп» здійснило оплату на підставі договору № ТЗ 05/05-3 від 05.05.2021 року у сумі 1370000,00 гри., в т.ч. ПДВ 228333,33 грн. і на залишок коштів була виписана податкова накладна № 9 від 24.06.2021 року на суму 1172000,00 грн., в т.ч. ПДВ 195333,33 грн. Оплата підтверджена платіжним дорученням № 32 від 24.06.2021 року та банківською випискою за 24.06.2021 року.
30.06.2021 року ТОВ «Парк будівельної техніки» надало послуги оренди транспортних засобів ТОВ «Автотрейдгруп» згідно з актом наданих послуг № 41 від 30.06.2021 року на суму 378000,00 грн. в.т. числі ПДВ 63000,00 грн. 31.07.2021 року ТОВ «Парк будівельної техніки» надало послуги оренди транспортних засобів ТОВ «Автотрейдгруп» згідно з актом наданих послуг № 60 від 31.07.2021 на суму 540000,00 грн., в.т. числі ПДВ 90000,00 грн. 31.08.2021 року ТОВ «Парк будівельної техніки» надало послуги оренди транспортних засобів ТОВ «Автотрейдгруп» згідно з актом наданих послуг № 73 від 31.08.2021 на суму 180000,00 грн., в.т. числі ПДВ 30000,00 грн. 15.09.2021 року ТОВ «Автотрейдгруп» здійснило оплату на підставі договору № ТЗ 05/05-3 від 05.05.2021 року в сумі 405000,00 грн., в т.ч. ПДВ 67500,00 грн. Як наслідок була виписана податкова накладна № 6 від 15.09.2021 року на суму 405000,00 грн., в т.ч. ПДВ 67 500,00 грн. Оплата підтверджена платіжним дорученням № 166 від 15.09.2021 року та банківською випискою за 15.09.2021 року
Також встановлено, що податкові накладні №10 від 25.06.2021 року на загальну суму 144000,00 грн. (в тому числі ПДВ 24000,00 грн.); №15 від 30.06.2021 року на загальну суму 144000,00 грн. (в тому числі ПДВ 24000,00 грн.); №24 від 31.07.2021 року на загальну суму 240000,00 грн. (в тому числі ПДВ 40000,00 грн.); №5 від 06.08.2021 року на загальну суму 10000,00 грн. (в тому числі ПДВ 1666,67 грн.); №18 від 29.09.2021 року на загальну суму 400000,00 грн. (в тому числі ПДВ 66666,67 грн.); №6 від 13.10.2021 року на загальну суму 306000,00 грн. (в тому числі ПДВ 51000,00 грн.) ТОВ «Парк будівельної техніки» у зв`язку із здійсненням господарських операцій, а саме надання послуг оренди транспортних засобів ТОВ «Лізингавтогруп» згідно договору № 01/04-2 від 01.04.2021 року
На реалізацію положень вказаного договору 30.04.2021 року ТОВ «Парк будівельної техніки» надало послуги оренди транспортних засобів (механізмів) ТОВ «Лізингавтогруп» згідно акту наданих послуг № 24 від 30.04.2021 на суму 276000,00 грн, в т.ч. ПДВ 46000,00 грн., тому була виписана податкова накладна № 14 від 30.04.2021 року, яка була зареєстрована в ЄРПН. 31.05.2021 року ТОВ «Парк будівельної техніки» надало послуги оренди механізмів ТОВ «Лізингавтогруп» згідно акту наданих послуг № 36 від 31.05.2021 на суму 144 000,00 грн, в т.ч. ПДВ 24000,00 грн., тому була виписана податкова накладна № 14 від 31.05.2021 року, яка була зареєстрована в ЄРПН.
Водночас, ТОВ «Лізингавтогруп» оплату на підставі договору № 01/04-2 від 01.04.2021 року в сумі 144 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 24000,00 грн. здійснило лише 25.06.2021 року, тому була виписана податкова накладна № 10 від 25.06.2021 року на залишок коштів 144 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 24000,00 грн. Оплата підтверджується платіжним дорученням №899 від 25.06.2021 року та банківською випискою за 25.06.2021 року.
30.06.2021 року ТОВ «Лізингавтогруп» здійснило оплату на підставі договору №01/04-2 від 01.04.2021 року в сумі 144000,00 грн., в т.ч. ПДВ 24000,00 грн. Тому була виписана податкова накладна № 15 від 30.06.2021 року на суму 144 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 24000,00 грн. Оплата підтверджується платіжним дорученням № 949 від 30.06.2021 року та банківською випискою за 30.06.2021 року.
30.06.2021 року ТОВ «Парк будівельної техніки» надало послуги оренди транспортних засобів (механізмів) ТОВ «Лізингавтогруп» згідно акту наданих послуг № 53 від 30.06.2021 року на суму 198000,00 грн, в т.ч. ПДВ 33000,00 грн. 31.07.2021 року ТОВ «Парк будівельної техніки» надало послуги оренди механізмів ТОВ «Лізингавтогруп» згідно акту наданих послуг № 70 від 31.07.2021 на суму 330000,00 грн, в т.ч. ПДВ 55 000,00 грн. Тому була виписана податкова накладна на залишок коштів № 24 від 31.07.2021 року на суму 240000,00 грн, в т.ч. ПДВ 40000,00 грн.
02.08.2021 рок ТОВ «Лізингавтогруп» здійснило оплату на підставі договору № 01/04-2 від 01.04.2021 року в сумі 100000,00 грн., в т.ч. ПДВ 16666,66 грн. Оплату підтверджується платіжним дорученням № 1088 від 02.08.2021 року, а згідно платіжного доручення № 1116 від 06.08.2021 року здійснено оплату в сумі 150000,00 грн., в т.ч. ПДВ 25000,00 грн. Тому на залишок коштів була виписана податкова накладна № 5 від 06.08.2021 року на суму 10000,00 грн., в т.ч. ПДВ 1666,67 грн.
Матеріалами справи підтверджується, що в подальшому, у зв`язку із оплатою наданих послуг ТОВ «Лізингавтогруп» на підставі договору №01/04-2 від 01.04.2021 року були виписані податкова накладна № 9 від 16.08.2021 року на суму 100000,00 грн., в т.ч. ПДВ 16666,67 грн., № 13 від 20.08.2021 року на суму 60 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 10000,00 грн., №21 від 30.08.2021 року на суму 250 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 41666,67 грн., № 22 від 30.08.2021 року на суму 40 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 6666,67 грн., які були успішно зареєстровані в ЄРПН.
31.08.2021 року ТОВ «Парк будівельної техніки» надало послуги оренди транспортних засобів (механізмів) ТОВ «Лізингавтогруп» згідно акту наданих послуг № 87 від 31.08.2021 на суму 426000,00 грн, в т.ч. ПДВ 71 000,00 грн. 29.09.2021 року ТОВ «Лізингавтогруп» здійснило оплату на підставі договору № 01/04-2 від 01.04.2021 року в сумі 400000,00 грн., в т.ч. ПДВ 66666,67 грн. Тому була виписана податкова накладна № 18 від 29.06.2021 року на суму 400000,00 грн., в.т. числі ПДВ 66666,67 грн. Оплату підтверджує платіжне доручення №1449 від 29.09.2021 року та банківська виписка за 29.09.2021 року.
30.09.2021 року ТОВ «Парк будівельної техніки» надало послуги оренди транспортних засобів (механізмів) ТОВ «Лізингавтогруп» згідно акту наданих послуг № 100 від 30.09.2021 на суму 438000,00 грн. в т.ч. ПДВ 73000,00 грн., тому була виписана податкова накладна № 20 від 30.09.2021 року, яка була зареєстрована в ЄРПН. 13.10.2021 року ТОВ «Лізингавтогруп» здійснило оплату на підставі договору № 01/04-2 від 01.04.2021 року в сумі 310000,00 грн., в т.ч. ПДВ 51666,67 грн. Як наслідок була виписана податкова накладна № 6 від 13.10.2021 року на суму 306000,00 грн., в.т. числі ПДВ 51000,00 грн.
Таким чином, аналізуючи викладене у своїй сукупності, враховуючи логічність та розумність проведених позивачем господарських операцій, метою яких є отримання прибутку, з урахуванням наданих контролюючим органам з метою реєстрації податкових накладних первинних документів по господарській операції, суд першої інстанції обгрунтовано вважав, що такі господарські операції щодо надання ТОВ «Парк будівельної техніки» послуг ТОВ «Автотрейдгруп» та ТОВ «Лізингавтогруп» є реальними.
Колегія суддів звертає увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 27.01.2022 (справа № 380/2365/21), від 18.06.2019 року (справа № 0740/804/18), від 23.10.2018 року (справа № 822/1817/1).
Невиконання суб`єктом владних повноважень законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Разом з тим, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. При реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарської операції за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкових накладних.
При цьому, усі сумніви контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення відповідних перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених нормами ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Також слід зазначити, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18.
При цьому, у матеріалах справи наявні первинні документи, які підтверджують понесенні позивачем витрати у зв`язку із виконанням ним умов договорів надання послуг (зокрема закупівля транспортних засобів), аналіз та синтез яких свідчить про їх змістову логічність з наведеними вище первинними документами, якими документовано господарські операції між ТОВ «Парк будівельної техніки» та ТОВ «Автотрейдгруп» і ТОВ «Лізингавтогруп». При цьому, у зв`язку із отриманням послуг ТОВ «Автотрейдгруп» і ТОВ «Лізингавтогруп» мають право на податковий кредит, однак його реалізувати не можуть у зв`язку з відмовою в реєстрації податкових накладних.
Водночас, відповідачі у цій справі не надали суду жодного доказу фіктивності цих господарських операцій, зокрема суд першої інстанції зауважує, що підставою для зупинення податкової накладної є наявність об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.
Також встановлено, що у даному випадку між позивачем та його контрагентами мали місце триваючі (системні) правовідносини щодо надання послуг по укладених договорах, а тому подання на реєстрацію податкових накладних було обумовлено в одних випадках датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг, а в інших по даті оплати (в тому числі на залишок коштів). При цьому, суд наголошує, що реєстрація податкових накладних не прив`язана в обов`язковому порядку лише до повної оплати за надані послуги.
За таких підстав, суд першої інстанції обґрунтовано вважав, що відповідачами, як суб`єктами владних повноважень не надано жодних доказів, які слугували б підставою для прийняття оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, як і не надано доказів, які б вказували на наявність ознак відповідності як ТОВ «Парк будівельної техніки» Критеріям ризиковості платника податку так і здійснених господарських операцій Критеріям ризиковості здійснення операцій.
Доводи апеляційної скарги, що станом на дату виписки податкових накладних ТОВ «Парк Будівельної Техніки» (код ЄДРПОУ 38784603) перебувало в переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості згідно Постанови КМУ № 1165 від 11.12.2019 року, в діяльності підприємства наявні ризики, а саме: Комісією ГУ ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05.10.2021 року прийнято рішення №61816 щодо відповідності ТОВ «Парк Будівельної Техніки» (код ЄДРПОУ 38784603) п. 8 Критеріїв ризиковості, так як платник задіяний у схемах формування та розповсюдження фіктивного податкового кредиту, колегія суддів вважає необгрунтованими, оскільки пунктом 6 Порядку №1165 визначено, що комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Тобто, відповідність критеріям ризиковості має бути спростовано платником податків шляхом подання на вимогу податкового органу переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, і лише ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування або ненадання платником податку копій документів відповідно до вимог Порядку або надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства є підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Отже, розповсюдження дії рішення про відповідність ТОВ «Парк будівельної техніки» Критеріям ризиковості платника податку на всі інші господарські операції, вчинені ТОВ «Парк будівельної техніки», які є реальними, суперечить принципу правової визначеності.
Колегія суддів наголошує на тому, що самі по собі недоліки первинних документів не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, чи відсутності особи, яка приймала участь у здійсненні господарської операції, не можуть бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту. Такі недоліки первинних документів можуть прийматися судом до уваги за наявності інших доказів по справі, які підтверджують відсутність реального здійснення господарської операції.
Разом з тим, факт порушення кримінального провадження не є беззаперечним доказом відсутності реального здійснення господарських операцій позивачем та його контрагентами. Вина будь-якої особи може бути встановлена тільки судом шляхом ухвалення вироку в кримінальній справі, що є відсутнім у спірних правовідносинах.
Зокрема, у постановах Верховного Суду від 05.06.2018 року у справі № 2а-1570/6063/12, від 27.02.2018 року у справі № 802/1853/16-а, від 24.04.2018 року у справі № 2а/0370/205/12, від 29.03.2018 у справі № 826/3498/15, від 27.03.2018 року у справі № 815/6470/16 вказано, що сам факт наявності вироку, ухваленого на підставі угоди у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених вироком, який набрав законної сили.
Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, апеляційний суд, враховуючи норми Податкового кодексу України, дійшов до висновку, що рішення суду першої інстанції відповідає нормам матеріального права, прийняте з дотриманням норм процесуального права, тому висновок суду першої інстанції є обґрунтованим щодо визнання протиправними та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.06.2022 року №6904051/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної № 8 від 24.06.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; від 06.06.2022 року № 6904057/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №12 від 30.06.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; від 06.06.2022 року № 6904063/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної № 4 від 13.07.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; від 06.06.2022 року № 6904067/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 09.08.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; від 06.06.2022 року № 6904054/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №9 від 24.06.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; від 06.06.2022 року № 6904060/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 15.09.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; від 06.06.2022 року № 6904064/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №10 від 25.06.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; від 06.06.2022 року № 6904065/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №15 від 30.06.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; від 06.06.2022 року № 6904068/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №24 від 31.07.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; від 06.06.2022 року № 6904062/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 06.08.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; від 06.06.2022 року № 6904061/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №18 від 29.09.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; від 06.06.2022 року № 6904066/38784603 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 13.10.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Також, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дав належну правову оцінку щодо задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані Товариством з обмеженою відповідальністю «Парк будівельної техніки» податкові накладні №8 від 24.06.2021 року, №9 від 24.06.2021 року, №10 від 25.06.2021 року, №15 від 30.06.2021 року, №12 від 30.06.2021 року, №4 від 13.07.2021 року, №24 від 31.07.2021 року, №5 від 06.08.2021 року, №6 від 09.08.2021 року, №6 від 15.09.2021 року, №18 від 29.09.2021 року, №6 від 13.10.2021 року, датою їх подання.
У контексті оцінки доводів апеляційної скарги колегія суддів звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, колегія суддів вважає, що ключові аргументи апеляційної скарги отримали достатню оцінку.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 22 грудня 2022 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 

Головуючий	 	 	Смілянець Е. С.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Драчук Т. О.    Полотнянко Ю.П.