ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 квітня 2023 року 
м. Київ

справа № 460/3026/20
адміністративне провадження № К/990/31196/22  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Квасилівський ливарно-механічний завод» на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 року у складі головуючого судді Друзенко Н.В. та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 вересня 2022 року у складі колегії суддів: Онишкевича Т.В., Сеника Р.П., Носа С.П. у справі № 460/3026/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Квасилівський ливарно-механічний завод» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,  
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Квасилівський ливарно-механічний завод» (далі- позивач, ТОВ «Квасилівський ЛМЗ») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області  (далі - відповідач, ГУ ДПС у Рівненській області, контролюючий орган, податковий орган), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10.01.2020 № 0000053305, № 00000460501 та від 25.03.2020 № 00004010501.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 24.12.2020, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.04.2021, позов ТОВ «Квасилівський ЛМЗ» задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Рівненській області від 10.01.2020 № 0000053305, від 10.01.2020 №00000460501 у частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 679 355 грн та від 25.03.2020 № 00004010501 у частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 2 336 764 грн.
Постановою Верховного Суду від 19.05.2022 касаційну скаргу ТОВ «Квасилівський ЛМЗ» задоволено частково. Скасовано постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.04.2021 у частині вирішення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 10.01.2020 № 00000460501 щодо донарахування грошового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 826 057 грн та у цій частині справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. У решті постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.04.2021 в оскаржуваній частині залишено без змін.
При цьому суд касаційної інстанції вказав на необхідність дослідження у ході апеляційного розгляду підписаних між новим кредитором ОСОБА_1 та ТОВ «Квасилівський ЛМЗ» низки додаткових угод про відстрочення сплати заборгованості на предмет переривання строку позовної давності сплати позивачем наявної кредиторської заборгованості, які не отримали жодної юридичної оцінки як в аспекті їх впливу на статус кредиторської заборгованості позивача в сумі 3 671 365,98 грн, яка не заперечується позивачем, так і в контексті їх подання/неподання у ході перевірки та під час розгляду справи у суді першої інстанції.
За результатами нового розгляду справи постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06.09.2022 рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24.12.2020 у частині вирішення позовних вимог ТОВ «Квасилівський ЛМЗ» про скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Рівненській області від 10.01.2020 № 00000460501 щодо донарахування грошового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 826 057 грн залишено без змін.
Рішення суду апеляційної інстанції мотивовано тим, що копії додаткових угод про відстрочення сплати заборгованості не завірені належним чином у порушення приписів статті 94 Кодексу адміністративного судочинства України, що ставить під сумнів можливість їх використання в якості письмових доказів при вирішенні спору. Крім того, у матеріалах справи відсутні докази того, що позивач надавав зазначені документи контролюючому органу під час перевірки, що відповідно до пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України прирівнюється до їх відсутності.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
На підставі наказу від 29.10.2019 № 488 та направлень від 11.11.2019  № 288/17-00-05-01, № 287/17-00-05-01, № 286/17-00-05-01, № 285/17-00-05-01, № 340/17-00-33-05, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, статті 77 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в період з 11.11.2019 по 09.12.2019 ГУ ДПС у Рівненській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Квасилівський ЛМЗ» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 30.09.2019, за результатами якої складено акт від 16.12.2019 №568/17-00-05-01/38623245.
Відповідно до висновків указаного акта перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства, зокрема, підпунктів 14.1.11, 14.1.257 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1  241 679 грн, у тому числі: за 2017 рік - 217 398 грн, 2 квартал 2018 року - 288 470 грн, 3 квартал 2018 року - 184 887 грн, 2 квартал 2019 року - 211 745 грн, 3 квартал 2019 року - 339 180 грн.
10 січня 2020 року відповідач прийняв спірні податкові повідомлення-рішення, зокрема:
- № 00000460501, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток» на 1  552 099 грн, у тому числі 1  241 679 грн - за податковими зобов`язаннями, 310 420 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Не погодившись із судовими рішеннями, ТОВ «Квасилівський ЛМЗ» звернулося з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24.12.2020 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06.09.2022 у частині залишення без змін (часткового) податкового повідомлення-рішення від 10.01.2020 № 00000460501 та в цій частині передати справу на новий розгляд. 
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі позивачем зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме суд апеляційної інстанції при новому розгляді справи не врахував висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 08.04.2021 у справі № 810/3256/13-а (щодо застосування статей 204, 259, 627 Цивільного кодексу України), від 25.08.2022 у справі № 826/15890/18, від 24.02.2020 у справі № 440/4443/18, від 27.04.2022 у справі № 420/13197/20, від 08.11.2021 у справі №640/21601/19, від 12.11.2018 у справі № 806/434/16, від 24.01.2019 у справі №820/12113/15, від 12.02.2019 у справі № 820/6512/16 (щодо застосування пункту 44.6 статті 44 та пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України), а також висновки і мотиви, з яких було скасовано попередні рішення в цій справі.
ТОВ «Квасилівський ЛМЗ» зазначив, що обмежившись відтворенням висновку суду першої інстанції, судом апеляційної інстанції констатовано, що позивачем не надано ні відповідачу, ні суду першої та апеляційної інстанцій жодного доказу з приводу зупинення або переривання перебігу строку позовної давності, не надано також і доказів укладення письмових угод про збільшення такого строку. Надані додаткові угоди не отримали жодної юридичної оцінки в аспекті їх впливу на статус кредиторської заборгованості позивача у сумі 3  671  365,98 грн, зокрема, не надано оцінки твердженням позивача про те, що строк позовної давності за такою заборгованістю станом на дату проведення перевірки не минув.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач уважає, що рішення суду першої інстанції та постанова суду апеляційної інстанції є законними та обґрунтованими, ухваленими з дослідженням усіх фактичних обставин справи та з дотриманням норм матеріального і процесуального права. Натомість подана позивачем касаційна скарга не містить належного обґрунтування, тому не підлягає задоволенню.    
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України (тут і надалі - в редакції на час спірних правовідносин) об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно з пунктом 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (далі - П(С)БО 15) дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
За положеннями пункту 7 П(С)БО 15 до складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.
У підпункті 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено безповоротну фінансову допомогу як, зокрема, суму заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.
Відповідно до статей 256, 257 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу. Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.
Згідно з частиною першою статті 259 ЦК України позовна давність, встановлена законом, може бути збільшена за домовленістю сторін. Договір про збільшення позовної давності укладається у письмовій формі.
Частиною другою статті 260 ЦК України встановлено, що порядок обчислення позовної давності не може бути змінений за домовленістю сторін. 
Як установлено судами попередніх інстанцій, в 2015 та в 2016 роках ТОВ «Квасилівський ливарно-механічний завод» уклав ряд договорів щодо постачання позивачу товарно-матеріальних цінностей, зокрема: по договору №17-08-16 та №17-08-16/1 від 17 серпня 2016 року з ТОВ «ГРОТЕКС ПЛЮС» позивач зобов`язався оплатити товар протягом 30 календарних днів з дня отримання товару; по договору №19-07-16 від 19 липня 2016 року з ТОВ «АЛЬТ ФОРМ» позивач зобов`язався оплатити товар протягом 30 календарних днів з дня отримання товару; по договору №18-07-16 від 18 липня 2016 року з ТОВ «МАГО ТРЕЙД» позивач зобов`язався оплатити товар протягом 30 календарних днів з дня отримання товару; по договору №010816 від 01 серпня 2016 року з TOB «МАТРІКС ЛТД» позивач зобов`язався оплатити товар протягом 30 календарних днів з дня отримання товару; по договору №1606/15/1 від 16 червня 2015 року з ТОВ «МЕРКУРІ ІНОВЕЙШН» позивач зобов`язався оплатити товар протягом 15 календарних днів з дня отримання товару; по договору №15416-3 від 15 квітня 2016 року з ТОВ «МОНОЛІТ БУД СЕРВІС» позивач зобов`язався оплатити товар протягом 30 календарних днів з дня отримання товару; по договору №16-3103/2 від 31 березня 2016 року з ТОВ «БК ПРОФБУД 2015» позивач зобов`язався оплатити товар протягом 30 календарних днів з дня отримання товару; по договору №0404-2016 від 04 квітня 2016 року з ТОВ «ПРОФБУДКОМПЛЕКС» позивач зобов`язався оплатити товар протягом 30 календарних днів з дня отримання товару; по договорам №091616 та №091616/п від 03 жовтня 2016 року з ТОВ «РЕНТКОМПАНІ» позивач зобов`язався оплатити товар протягом 30 календарних днів з дня отримання товару; по договору №16-08-16 від 16 серпня 2016 року з ТОВ «ЮНКЕР ПЛЮС» позивач зобов`язався оплатити товар протягом 30 календарних днів з дня отримання товару; по договору №050216/4 від 05 лютого 2016 року з ТОВ «ПАНОРАМА СКАЙ» позивач зобов`язався оплатити товар протягом 30 календарних днів з дня отримання товару.
Роблячи висновки у цій частині спору, суди попередніх інстанцій виходили з того, що виконання контрагентами по вказаним договорам своїх зобов`язань із поставки товару позивачем не оспорюється, а існування кредиторської заборгованості перед ними станом на 01.01.2017 у розмірі 3  671 365, 98 грн у повній мірі визнається позивачем. Водночас, укладення постачальниками позивача: ТОВ «ГРОТЕКС ПЛЮС», ТОВ «АЛЬТ ФОРМ», ТОВ «МАГО ТРЕЙД», TOB «МАТРІКС ЛТД», ТОВ «МЕРКУРІ ІНОВЕЙШН», ТОВ «МОНОЛІТ БУД СЕРВІС», ТОВ «БК ПРОФБУД 2015», ТОВ «ПРОФБУДКОМПЛЕКС», ТОВ «РЕНТКОМПАНІ», ТОВ «ЮНКЕР ПЛЮС» та ТОВ «ПАНОРАМА СКАЙ» договорів про відступлення права вимоги боргу №12 від 29.09.2018, № 14 від 29.09.2018, № 17 від 29.09.2018, № 19 від 29.09.2018, № 20 від 29.09.2018, № 21 від 29.09.2018, № 22 від 29.09.2018, № 23 від 29.09.2018, № 25 від 29.09.2018, № 29 від 29.09.2018, № 43 від 30.10.2018 громадянину ОСОБА_2 не впливають на обчислення і перебіг строку позовної давності.
У касаційній скарзі ТОВ «Квасилівський ЛМЗ» наполягає на тому, що на підставі договорів про відступлення права вимоги між новим кредитором фізичною особою ОСОБА_2 та позивачем укладено низку додаткових угод, якими продовжено строки оплати товару (наданих послуг). На думку скаржника, цими додатковими угодами підтверджується, що на час перевірки строк позовної давності щодо кредиторської заборгованості у розмірі 3  671 365, 98 грн не минув. Позивач стверджує, що сторонами указаних вище договорів у порядку, передбаченому статтями 204, 259, 627 Цивільного кодексу України, збільшено строки позовної давності, на підтвердження чого суду надано відповідні докази, що безумовно доводить, на думку ТОВ «Квасилівський ЛМЗ», безпідставність висновків контролюючого органу щодо наявності у позивача протермінованої кредиторської заборгованості.
У постанові від 08.04.2021 у справі № 810/3256/13-а Верховний Суд за подібних зі спірними правовідносин дійшов висновку, що підписання позивачем з контрагентами угод про відстрочення сплати заборгованості свідчить про переривання строку позовної давності щодо сплати позивачем кредиторської заборгованості перед контрагентами, тому визнав висновки контролюючого органу про сплив строку позовної давності щодо стягнення кредиторської заборгованості помилковими.
Отже, факти укладення та зміст угод щодо продовження строку оплати за поставлений товар за попередньо укладеними договорами щодо постачання товарно-матеріальних цінностей позивачу входять до предмета доказування у цій справі та мають значення для правильного вирішення справи у цій частині.
Стаття 90 КАС України вимагає від судів першої та апеляційної інстанцій перевірити доводи сторін спору та долучені до матеріалів справи докази у взаємному зв`язку та в сукупності, оскільки обставини, яких вони стосуються, входять до предмета доказування у цій справі.
Надаючи оцінку долученим до матеріалів справи копіям додаткових угод між новим кредитором ОСОБА_2 та ТОВ «Квасилівський ЛМЗ», суд апеляційної інстанції, посилаючись на положення пункту 85.2 статті 85 та пункту 44.6 статті 44 ПК України, дійшов висновку, що оскільки вказані документи не надавалися під час проведення перевірки, то надання їх згодом, під час розгляду справи у суді, не змінює статусу цих документів, як таких, що були відсутні на час формування даних податкової звітності та не створює правових наслідків для цілей підтвердження правомірності формування спірних сум податкових вигод у відповідний податковий період.
Проте колегія суддів звертає увагу на те, що право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, не є обмеженими поданням виключно тих доказів, які надавалися ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.
Такий висновок узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, викладеною, зокрема, в постановах від 20.11.2018 у справі № 806/434/16, від 15.06.2022 у справі № 420/2808/20, від 19.10.2022 у справі № 160/8762/21.
Отже, судом апеляційної інстанції під час нового розгляду справи не в повній мірі виконано вимоги Верховного Суду у постанові від 19.05.2022, а саме належним чином не досліджено зміст додаткових угод щодо продовження строку оплати поставленого товару, копії яких містяться в матеріалах справи, та на які вказував позивач. 
Ураховуючи вищевикладене, Верховний Суд уважає рішення суду апеляційної інстанцій таким, що ухвалене з порушенням процесуальних норм, що унеможливило встановлення обставин, необхідних для вирішення спору в частині податкового повідомлення-рішення від 10.01.2020 № 00000460501 щодо донарахування грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 826 057,00 грн. Тому касаційну скаргу ТОВ «Квасилівський ЛМЗ» слід задовольнити частково.
Відповідно до частин першої та другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
За положеннями пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.  
Згідно із частиною четвертою зазначеної статті справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Оскільки порушення норм процесуального права допущені судом апеляційної інстанції, справа підлягає направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд 
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Квасилівський ливарно-механічний завод» задовольнити частково.
Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 вересня 2022 року в частині вирішення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 10 січня 2020 року №00000460501 щодо донарахування грошового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 826057,00 грн скасувати, справу у цій частині направити на новий розгляд до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                                       І. В. Дашутін

Судді                                                                                                                                     О.О. Шишов

                                                                                                                                                                                      М. М. Яковенко