ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 травня 2023 р. 	Справа № 520/24990/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Русанової В.Б. ,  Жигилія С.П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській  області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.02.2022, головуючий суддя І інстанції: Полях Н.А., м. Харків, повний текст складено 03.02.22  по справі № 520/24990/21
за позовом               Товариства з обмеженою відповідальністю «Спектр Тайм»  
до               Головного управління ДПС у Харківській  області ,               Державної податкової служби України                       
про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії.,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю "СПЕКТР ТАЙМ" (далі по тексту – позивач, ТОВ "СПЕКТР ТАЙМ") звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі по тексту – перший відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Харківській області), Державної податкової служби України (далі по тексту – другий відповідач, ДПС України), в якому просило суд:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за № 3060259/42184089 від 21.10.2021 та рішення комісії ДПС за результатами розгляд скарги за № 50182/42184089/2 від 01.11.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ "СПЕКТР ТАЙМ" № 96 від 27.07.2021 на загальну суму 80 177, 87 грн., в тому числі ПДВ - 13362,98;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену ТОВ "СПЕКТР ТАЙМ" податкову накладну № 96 від 27.07.2021 на загальну суму 80 177, 87 грн., в тому числі ПДВ - 13362,98 датою її подання на реєстрацію 12.08.2021;
- стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "СПЕКТР ТАЙМ" сплачений судовий збір у сумі 4540,00 грн.
В обґрунтування позову послався на протиправність та невмотивованість оскаржуваного рішення ГУ ДПС у Харківській області №3060259/42184089 від 21.10.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної № 96 від 27.07.2021, оскільки позивачем до контролюючого органу разом з поясненнями були надані копії всіх необхідних документів, що у повному обсязі розкривають зміст господарської операції між ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ» та його контрагентом, зокрема: договір поставки, рахунки на оплату, платіжні доручення, видаткові накладні, які в сукупності підтверджують виникнення податкового зобов`язання у ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ» та наявність підстав для складення податкової накладної № 96 від 27.07.2021 за правилом першої події. Вважає безпідставним посилання першого відповідача на ненадання платником документів щодо придбання товару та місця його зберігання, так як їх наявність або відсутність жодним чином не впливає на обов`язок позивача подати на реєстрацію податкову накладну, складену за фактом отримання передоплати від ПрАТ «ТРЕСТ ЖИТЛОБУД-1» по договору поставки № 02/07-20 від 02.07.2020. 
Крім того, рішення другого відповідача № 50182/42184089/2 від 01.11.2021 про залишення без задоволення скарги позивача вважає таким, що прийняте без вивчення наданих платником копій первинних документів, внаслідок чого ДПС України зроблено помилковий висновок про їх відсутність.
Посилаючись на положення ч.ч. 2, 3 ст. 245 КАС України, п. 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1046, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, наполягає, що належним способом захисту порушеного права позивача буде саме зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних складену ТОВ "СПЕКТР ТАЙМ" спірну податкову накладну.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 03.02.2022 по справі №520/24990/21 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "СПЕКТР ТАЙМ" (вул. Космічна, буд. 4, літ "А-6", м. Харків, 61145, код ЄДРПОУ 42184089) до Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, код ЄДРПОУ 43143704), Державної податкової служби України (Львівська площа буд. 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправним та скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за № 3060259/42184089 від 21.10.2021р.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену ТОВ "СПЕКТР ТАЙМ" податкову накладну № 96 від 27.07.2021 на загальну суму 80 177, 87 грн., в тому числі ПДВ - 13362,98 датою її подання на реєстрацію 12.08.2021 р.
У задоволенні адміністративного позову в іншій частині позовних вимог - відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, код ЄДРПОУ 43143704) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "СПЕКТР ТАЙМ" (вул. Космічна, буд. 4, літ "А-6", м. Харків, 61145, код ЄДРПОУ 42184089) суму судового збору у розмірі 2270,00 грн. (дві тисячі двісті сімдесят гривень).
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань з Державної податкової служби України (Львівська площа буд. 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "СПЕКТР ТАЙМ" (вул. Космічна, буд. 4, літ "А-6", м. Харків, 61145, код ЄДРПОУ 42184089) суму судового збору у розмірі 2270,00 грн. (дві тисячі двісті сімдесят гривень).
Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.02.2022 по справі № 520/24990/21 у вказаній частині, ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що суд першої інстанції невірно застосував приписи п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України та не взяв до уваги положення Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі – Порядок № 1165), Порядку прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі за текстом – Порядок № 520), внаслідок чого помилково визначив предмет доказування по даній справі, яким є не дослідження господарських операцій, а відповідність наданих платником документів вичерпному переліку, визначеному у Порядку № 1165 та Порядку № 520, чого в даному випадку не відбулось. Відтак, рішення комісії ГУ ДПС в Харківській області про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН є таким, що прийнято відповідно до норм чинного законодавства.
Позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну вважає такими, що взагалі не підлягають задоволенню, оскільки повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних є дискреційними, у зв`язку з чим суд не може перебирати на себе такі функції суб`єкта владних повноважень.
Позивач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "СПЕКТР ТАЙМ" є юридичною особою, платником податку на додану вартість, обліковується в Реєстрі платників ПДВ, перебуває на податковому обліку у ГУ ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України.
З матеріалів справи судом апеляційної інстанції встановлено, що у зв`язку з отриманням попередньої оплати позивачем згідно умов Договору поставки № 02/07-20 від 02.07.2020 27 липня 2021 року було сформовано та направлено для реєстрації податкову накладну № 96 від 27.07.2021.
Під час проведення реєстрації податкової накладної № 96 від 27.07.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних, ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ» отримало засобами електронного зв`язку квитанцію від 12.08.2021, в якій з посиланням на п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України зазначено про зупинення реєстрації ПН/РК № 96 від 27.07.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрації/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
12.08.2021 в порядку, передбаченому п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (надалі - Порядок № 1165), ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ» подані повідомлення, інформація та документи для розгляду комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на предмет не відповідності критеріям ризикованості, платника податку на додану вартість.
20.08.2021 Комісією прийнято Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критерієм ризиковості платника податку № 56603. В даному рішенні вказано, що платник податків ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ» відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків та в податковій інформації зазначено, що підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій.
01.10.2021 після надання позивачем додаткових пояснень Комісією прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критерієм ризиковості платника податку № 62668 про невідповідність платника податків ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ» Критеріям ризиковості платника податків.
12.10.2021 позивач надав на адресу ГУ ДПС у Харківській області повідомлення № 2 від 12.10.2021 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.
Позивач до цих пояснень надав документи (додатки), які підтверджують реальність здійснення господарських операцій та є підставою виникнення податкових зобов`язань, за якими здійснювалась реєстрація податкової накладної відповідно до умов ст.201 Податкового кодексу України.
21.10.2021 Комісією ГУ ДПС у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 3260259/42184089 про відмову у реєстрації податкової накладної № 96 від 27.07.2021.
Зі змісту вищевказаного рішення вбачається, що підставою відмови у реєстрації є ненадання платником податків копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі розрахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг)з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В додатковій інформації зазначено (відсутні первинні документи щодо придбання, зберігання товару).
Позивачем, направлено скаргу на вищезазначене рішення до ДПС України, яку рішенням ДПС України від 01.11.2021 залишено без задоволення, а рішення першого відповідача без змін.
Не погодившись з вказаними рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за № 3060259/42184089 від 21.10.2021, суд першої інстанції виходив з необґрунтованості такого рішення, оскільки надані позивачем до контролюючого органу первинні бухгалтерські документи підтверджують вчинення господарської операції та настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення податкових зобов`язань та права виписки податкової накладної. У зв`язку з чим, посилаючись на приписи п.п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, суд вважав за необхідне зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 27.07.2021 № 96.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимоги про визнання протиправним та скасування рішення комісії ДПС за результатами розгляду скарги за № 50182/42184089/2 від 01.11.2021 про відмову реєстрації податкової накладної ТОВ "СПЕКТР ТАЙМ" № 96 від 27.07.2021, суд першої інстанції виходив з того, що останнє є рішенням, прийнятим в порядку досудового оскарження та не має негативних наслідків для позивача.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи (рішення переглядається в частині задоволення позовних вимог), визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) (далі за текстом – ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом – Порядок № 1246).
Зокрема, пункт 12 Порядку № 1246 передбачає, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом – ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом – ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначено Порядком № 1165.
За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з приписами пункту 7 Порядку № 1165 у разі встановлення за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування відповідності відображених в них операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).
Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як вбачається зі змісту отриманої позивачем копії квитанції від 12.08.2021 №9231288783 (том 1 а.с. 21), підставою для зупинення реєстрації ПН від 27.07.2021 № 96 в ЄРПН слугувала відповідність платника податків п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено показники «D» = 1.336%, «Р» = 1830924.03.
Критерії ризиковості платника податку визначені у Додатку № 1 до Порядку № 1165.
Відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Аналіз пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку свідчить про те, що для того аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (підпункт 2 пункту 11 Порядку № 1165).
Так, з дослідженої колегією суддів копії квитанції про зупинення реєстрації ПН від 27.07.2021 № 96 встановлено, що відповідач, наводячи показники «D» = 1.336%, «Р» = 1830924.03, не надає при цьому розрахунку за критерієм підпункту 2 пункту 11 Порядку № 1165, а також не вказує чіткого переліку документів, які слід подати до контролюючого органу в цьому випадку, що дозволяє дійти висновку про безпідставність зупинення реєстрації спірних податкових накладних.
Слід зазначити, що контролюючим органом рішення від 23.07.2021 № 49582 та від 20.08.2021 № 56603, якими ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ» визнано таким, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку через задіяння підприємства та/або контрагента у проведенні ризикових операцій прийняті вже після надіслання позивачем на реєстрацію спірної податкової накладної.
Разом з цим, за результатами розгляду отриманих від платника податку копій відповідних документів від 22.09.2021 № 1 податковим органом прийнято рішення від 01.10.2021 № 62668 про невідповідність ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ» критеріям ризиковості платника податку (том 1 а.с. 18).
Таким чином, самостійне визнання податковим органом позивача таким, що не відповідає критеріям ризиковості платника податку, додатково свідчить про безпідставність застосування ГУ ДПС в Харківській області до ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ» процедури зупинення реєстрації податкової накладної.
Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520  (далі за текстом Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з вимогами пунктів 9-11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520 передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.
Крім того, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20.
Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.
Натомість, у квитанції від 12.08.2021 про зупинення реєстрації ПН від 27.07.2021 №96 не наведено не відображено сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, які б вказували на ризиковість платника податку, та вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість такого рішення, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації податкової накладної.
Колегією суддів встановлено, що на виконання вимог першого відповідача позивачем до ГУ ДПС у Харківській області було надіслано повідомлення від 12.10.2021 № 2 про надання пояснень та копій документів (29 додатків) щодо декількох податкових накладних, зокрема і тих, що стосуються податкової накладної від 27.07.2021 № 96, а саме: договір поставки №  02/07-20 від 02.07.2020, рахунок на оплату від 17.06.2021 № 1132, платіжне доручення № 223781 від 27.07.2021 на суму 80177,87 грн, та видаткові накладні від 04.08.2021.
Так, з досліджених колегією суддів документів установлено, що 02.07.2020 між ТОВ "СПЕКТР ТАЙМ" (постачальник) та ПрАТ "ТРЕСТ ЖИТЛОБУД-1" (покупець) укладено Договір поставки № 02/07-20 (далі - Договір) (том І а.с. 25-33), за умовами якого постачальник зобов`язується передати у власність покупця, а покупець прийняти та оплатити Радіатор сталевий панельний (в асортименті) надалі Товар, на умовах, визначених цим Договором (п. 1.1 договору).
Відповідно до умов пункту 1.2 Договору постачальник зобов`язується поставити відповідно до рахунків-фактур, специфікацій до договору, видаткових накладних та товаросупроводжувальних документів, що являють собою невід`ємну частину цього договору, товар, а покупець зобов`язується прийняти вказаний товар і оплатити його.
Пунктами 4.1- 4.3 договору передбачено умови поставки: EXW склад Постачальника (вул. Мічуріна, 4а, м. Чугуїв, Харківська обл.), згідно Інкотермс 2020.
Постачальник повинен оформити всі необхідні товаросупроводжувальні документи, на відвантажений товар и передати їх представнику покупця, а саме: рахунок-фактуру, видаткову накладну, сертифікат якості (копію), технічний паспорт на товар, інші документи за домовленістю сторін.
Покупець зобов`язаний оформити та передати Постачальнику оригінал довіреності на отримання товару та оригінал видаткової накладної з підписом покупця протягом 7 (семи) календарних днів з дати оформлення видаткової накладної на товар.
Умовами пунктів 6.1, 6.2 договору встановлено, що розрахунки за товар, що поставляється згідно умов цього Договору, покупець проводить шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника. Умови оплати: передплата в розмірі 100 (сто) % від вартості товару. Моментом здійснення оплати є момент зарахування грошових коштів в оплату товару на розрахунковий рахунок потачальника.
На виконання п.п. 6.1, 6.2 вказаного договору поставки № 02/07-20 від 02.07.2020 позивачем виставлено ПрАТ "ТРЕСТ ЖИТЛОБУД-1" рахунки на оплату, зокрема № 1132 від 17.06.2021 на суму 338 540,34 грн, в т.ч. ПДВ – 56 423,39 грн.
На підтвердження оплати за вказаним рахунком, позивачем до матеріалів справи надано копію платіжного доручення № 223781 від 27.07.2021, з якого вбачається сплата ПрАТ «ТРЕСТ ЖИТЛОБУД-1» на рахунок ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ» грошових коштів у розмірі 80 177,87 грн. В графі призначення платежу вказано: сплата за радіатори зг.рах.№ 1132 від 16.06.21 (1) в т.ч. ПДВ – 13362,98 грн (том 1 а.с. 57).
Варто зауважити, що саме така сума (80 177,87 грн) зазначена у спірній податковій накладній № 96 від 27.07.2021, в якості загальної вартості, що підлягає сплаті за товар (радіатори сталеві панельні 500*22*1200/1400/1600/1000, 500*11*500 низ/бок (35), клапан під термоголовку) (том 1 а.с. 19).
Вважаючи, що 27.07.2021 у зв`язку з зарахуванням оплати від покупця на банківський рахунок платника податку, як передоплату за товар по договору поставки № 02/07-20, у позивача виникло податкове зобов`язання згідно з частиною 1 статті 187 ПК України (за правилом першої події), ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ», діючи відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, сформувало на адресу ПрАТ «ТРЕСТ ЖИТЛОБУД-1» податкову накладну № 96 від 27.07.2021 на суму 80 177,87 грн та подало її на реєстрацію.
Слід зазначити, що з метою усунення сумнівів контролюючого органу в реальності господарської операції позивачем також було надано видаткові накладні від 04.08.2021 №№ 89, 96, 97, складені ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ», якими підтверджується відвантаження на адресу ПРАТ «ТРЕСТ ЖИТЛОБУД-1» товару (радіатори сталеві панельні 500*22*1200/1400/1600/1000, 500*11*500 низ/бок (35), клапани під термоголовку) (том 1 а.с. 67, 69, 71).
На підтвердження реальності господарської операції з ПРАТ «ТРЕСТ ЖИТЛОБУД-1» позивачем було оформлено довіреності від 04.08.2021 №№ 1364, 1365 на отримання від ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ» цінностей за рахунками №№ 1145,1146, 1143, 1144, 1147 від 16.06.2021, №№ 1131, 1132, 1130, 133 від 16.06.2021, які також надавалися на вимогу контролюючого органу (том 1 а.с. 68, 70).
На думку колегії суддів, перелік документів, який було надіслано позивачем разом з повідомленнями, був достатнім для того, щоб усунути сумніви у контролюючого органу щодо ознак ризиковості господарської операції, за наслідками якої була виписана спірна податкова накладна.
Проте, незважаючи на подані документи, другим відповідачем прийнято рішення від 21.10.2021 № 3260259/42184089 про відмову позивачу в реєстрації ПН від 27.07.2021 № 96 у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання /придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційний описи), у тому числі рахунку-фактури/ інвойси, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В додатковій інформації також зазначено про відсутність первинних документів щодо придбання, зберігання товару.
Слід зауважити, що контролюючим органом не підкреслено які саме з наведеного переліку документи слід надати позивачу, хоча сам бланк (форма) передбачає необхідність здійснення таких дій, про що свідчить відповідне позначення – “(документи, які не надано, підкреслити)”, що в свою чергу є свідченням неналежної вмотивованості оскаржуваного рішення та призводить до правової невизначеності в частині окреслення, що саме розумілося під ненаданням платником вказаних документів. Також не зазначено які саме первинні документи щодо придбання, зберігання товару відсутні, та по якій господарській операції.
Разом з цим, колегією суддів встановлено, що позивачем було надано до контролюючого органу первинні документи, якими підтверджується придбання товару, який в подальшому було реалізовано ПрАТ «ТРЕСТ ЖИТЛОБУД-1», а також документи щодо наявності у ТОВ «СПЕКТР ТАЙМ» нерухомого майна для зберігання такого товару.
Крім того, враховуючи, що спірна податкова накладна була складена за правилом першої події, тобто по факту отримання передоплати за товар, контролюючий орган мав передбачити відсутність у платника податків на дату подання на реєстрацію податкової накладної повного пакету документів по господарській операції, оскільки фактично поставка ще не відбулась.
Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН.
Зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.
Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку №1165, пункту 5 Порядку №520 і підпунктів 201.16.1., 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Харківській області інформацію та документи, які підтверджують здійснення господарської операції та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної ПН.
Колегія суддів зауважує, що в силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
ГУ ДПС у Харківській області в ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації спірної ПН в ЄРПН.
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Харківській області при прийнятті рішення №3260259/42184089 від 21.10.2021 про відмову позивачу в реєстрації ПН від 27.07.2021 № 96 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання його протиправним та скасування.
Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності «небезпідставної заяви» за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути «ефективним» як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Афанасьєв проти України» від 5 квітня 2005 року (заява №38722/02)).
Отже, «ефективний засіб правого захисту» в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнямивона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.
На законодавчому рівні поняття «дискреційні повноваження» суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Зважаючи на те, що підставами для відмови в реєстрації спірної податкової накладної були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 27.07.2021 № 96 датою її подання на реєстрацію.
Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
За визначенням, наведеним у статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд прийшов до вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи та правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального права.
Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.
Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст. 241, ст. ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 327– 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській  області - залишити без задоволення.
Рішення  Харківського окружного адміністративного суду від 03.02.2022 по справі № 520/24990/21 в частині задоволення позовних вимог - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова 	
Судді	   	В.Б. Русанова    С.П. Жигилій