ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 червня 2023 року 
м. Київ

справа № 826/14931/13-а
касаційне провадження № К/9901/29850/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційні скарги Офісу великих платників податків ДПС та Приватного акціонерного товариства «Київстар» 
на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 16 червня 2020 року (головуючий суддя - Огурцов О.П.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року (головуючий суддя - Бужак Н.П.; судді - Костюк Л.О., Кобаль М.І.) 
у справі № 826/14931/13-а
за позовом Приватного акціонерного товариства «Київстар»
до Офісу великих платників податків ДПС
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
У С Т А Н О В И В:
У вересні 2013 року Приватне акціонерне товариство «Київстар» (далі - ПрАТ «Київстар», позивач, платник, товариство, підприємство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків ДПС (далі - Офіс ВПП ДПС, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 04 липня 2013 року № 0000094210, № 0000954210, № 0000884210, № 0000904210, № 0000934210, № 0000894210.
Справа розглядалась судами неодноразово. 
За наслідками останнього її розгляду рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 16 червня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року, позовні вимоги задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано у повному обсязі податкові повідомлення-рішення від 04 липня 2013 року № 0000094210, № 0000954210, № 0000884210, № 0000934210, № 0000894210, а податкове повідомлення-рішення від 04 липня 2013 року № 0000904210 в частині збільшення суми грошового зобов`язання на 2 974       195,00 грн та у відповідній частині за штрафними (фінансовими) санкціями. 
В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, Офіс ВПП ДПС звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 16 червня 2020 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
ПрАТ «Київстар» також звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 16 червня 2020 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в цій частині, а в іншій частині судові рішення залишити без змін. 
В обґрунтування касаційних скарг позивач та відповідач посилаються на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права. 
Верховний Суд ухвалами від 23 грудня 2020 року та від 05 квітня 2021 року відкрив касаційні провадження за касаційними скаргами платника та Офісу ВПП ДПС відповідно.
19 січня 2021 року від Офісу ВПП ДПС надійшов відзив на касаційну скаргу позивача, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права в частині відмови в задоволенні позовних вимог. 
09 березня 2021 року від податкового органу надійшло клопотання про заміну відповідача у справі - Офісу ВПП ДПС його правонаступником - Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків (код ЄДРПОУ 44082145), у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.
04 червня 2021 року від ПрАТ «Київстар» надійшов відзив на касаційну скаргу відповідача, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права в частині задоволення позовних вимог. 
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційних скарг, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційні скарги підлягають частковому задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 23 квітня 2013 року акціонером Приватного акціонерного товариства «Українські радіосистеми» - ПрАТ «Київстар» прийнято рішення № 1, відповідно до якого на підставі статті 49 Закону України «Про акціонерні товариства» припинено Приватне акціонерне товариство «Українські радіосистеми» (далі - ПрАТ «Українські радіосистеми») шляхом приєднання до ПрАТ «Київстар» із переданням останньому всього майна, прав і обов`язків як правонаступнику, згідно із передавальним актом.
В період з 15 травня 2013 року по 14 серпня 2013 року контролюючим органом проведена позапланова виїзна перевірка ПрАТ «Українські радіосистеми» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2010 року по 14 травня 2013 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2010 року по 14 травня 2013 року, за результатами якої складено акт від 26 червня 2013 року № 757/42-10/23151188.
Відповідно до висновків названого акта перевірки податковим органом встановлені порушення платником:
підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пункту 2 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30 травня 1997 року № 165, пункту 44.1 статті 44, пункту 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.6, 201.8, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 3 579 894,00 грн, завищено залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, за травень 2013 року на 14 214 089,00 грн та завищено заявлену суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у розмірі 723 635,00 грн;
пункту 44.1 статті 44, пунктів 135.1, 135.2 статті 135, пункту 137.1 статті 137, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.4 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпункту 153.2.6 пункту 153.2 статті 153 ПК України та підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток станом на 14 травня 2013 року на суму 284 072 649,00 грн;
пункту 13.1 статті 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та пункту 160.2 статті 160 ПК України, в результаті чого занижено податок з доходу нерезидента на суму                     461 720,00 грн;
пункту 120.1 статті 120 ПК України, в результаті чого під час виплати доходу у вигляді процентів нерезидентам Huawei Tech. Invesment Co., ОАО «ВимпелКом» розрахунки (звіти) податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом походження з України, ПрАТ «Українські радіосистеми» не подавалися;
підпункту 4.2.1 пункту 4.2 статті 4, пункту 7.1 статті 7 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», підпунктів 164.2.2, 164.2.19 пункту 164.2 статті 164 ПК України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету за період, що перевірявся, на суму 154 435,32 грн;
підпункту «б» пункту 176.2 статті 176, пункту 119.2 статті 119 ПК України, в результаті подання не у повному обсязі податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платила податків, суми утриманого з них податку;
пункту 250.2 статті 250 ПК України, а саме неподання податкової декларації з екологічного податку за І квартал 2011 року;
підпункту 242.1.1 пункту 242.1 статті 242, пункту 243.1 статті 243 ПК України, внаслідок чого занижено податкове зобов`язання з екологічного податку в частині викидів в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення. Загальна сума заниження податкового зобов`язання з екологічного податку складає 7,19 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом 04 липня 2013 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
№ 0000884210, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в розмірі 461 720,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 51 819,00 грн;
№ 0000894210, яким товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 154 435,32 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі                     31 832,50 грн;
№ 0000904210, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на                 3 579 894,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 846 453,00 грн;
№ 0000934210, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 723 635,00 грн і застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 180 909,00 грн;
№ 0000094210, яким підприємству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за травень 2013 року на 14 214 089,00 грн;
№ 0000954210, яким товариству зменшено розмір від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 284 072 649,00 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття податковим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд зазначає про таке. 
Щодо податкового повідомлення-рішення від 04 липня 2013 року № 0000954210, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 284 072 649,00 грн, Суд зазначає наступне.
Судовим розглядом встановлено, що до суми зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за вказаним податковим повідомленням-рішенням увійшли суми, сформовані за господарськими операціями позивача із Приватним акціонерним товариством «Київстар Дж. Ес. Ем.» (далі - ПрАТ «Київстар Дж. Ес. Ем.»), Приватним акціонерним товариством «МТС Україна» (далі - ПрАТ «МТС Україна») та Товариством з обмеженою відповідальністю «Астеліт» (далі - ТОВ «Астеліт»).
Стосовно господарських відносин платника з ПрАТ «Київстар Дж. Ес. Ем» Суд зазначає наступне.
Суди встановили, що між ПрАТ «Українські радіосистеми» та ПрАТ «Київстар Дж. Ес. Ем.» було укладено договір від 22 листопада 2010 року № 5040/2010 про надання послуг з національного роумінгу, відповідно до умов якого Гостьовий Оператор (ПрАТ «Київстар Дж. Ес. Ем.») зобов`язувався надавати Домашньому Оператору (ПрАТ «Українські радіосистеми») послуги з національного роумінгу, що забезпечує можливість абонентам ПрАТ «Українські радіосистеми» на території України отримувати телекомунікаційні послуги.
На виконання умов вказаного договору ПрАТ «Київстар Дж. Ес. Ем.» в охопленому перевіркою періоді надано послуги національного роумінгу для ПрАТ «Українські радіосистеми» на загальну суму 256 212       000,00 грн згідно з актами здавання-приймання наданих послуг, які було включено до складу собівартості реалізованих робіт та послуг, що відображено в бухгалтерському обліку та до валових витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, - витрати на придбання послуг національного роумінгу на загальну суму 214 209 786,00 грн.
У касаційній скарзі з посиланням на підпункт 153.2.6 пункту 153.2 статті 153 ПК України відповідач зазначає про безпідставне віднесення платником до складу витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, витрат сформованих за результатами отримання послуг національного роумінгу, оскільки платник та ПрАТ «Київстар Дж. Ес. Ем.» є пов`язаними особами. 
Відповідно до підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 ПК України пов`язані особи - юридичні та/або фізичні особи, взаємовідносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють і які відповідають будь-якій з наведених нижче ознак: юридична особа, що здійснює контроль за господарською діяльністю платника податку або контролюється таким платником податку чи перебуває під спільним контролем з таким платником податку.
Суди встановили, що стовідсотковим власником цінних паперів ПрАТ «Українські радіосистеми» є ПрАТ «Київстар Дж. Ес. Ем.».
Абзацом другим підпункту 153.2.6 пункту 153.2 статті 153 ПК України визначено, що витрати, понесені у зв`язку з продажем/обміном товарів, виконанням робіт, наданням послуг пов`язаним з таким платником податку особам або за операціями з давальницькою сировиною, визнаються в розмірі, що не перевищує доходи, отримані від такого продажу/обміну.
Відповідно до вимог пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
У свою чергу, зазначені поняття «витрати операційної діяльності» та поняття «інші витрати» становлять собою переліки витрат, які охоплюються даними визначеннями, тобто входять до їх складу.
Така деталізація зроблена законодавцем з метою усунення неоднозначності та єдиного підходу для розуміння поняття складу витрат та порядку їх визнання.
Слід враховувати, що визначений статтею 138 ПК України перелік витрат не може бути предметом вибіркового використання у процесі оподаткування. Тобто, платник податків під час обчислення об`єкта оподаткування з податку на прибуток підприємства повинен враховувати усі перелічені статтею 138 ПК України витрати, які були понесені ним під час господарської діяльності.
Аналіз вказаних норм свідчить, що суми витрат, які враховуються при визначенні оподатковуваного доходу платника податків за операціями з пов`язаною особою, обмежено сумою доходу від таких операцій. 
При цьому, поняття понесених витрат у розумінні підпункту 153.2.6 пункту 153.2 статті 153 ПК України охоплює всі витрати, що підлягають врахуванню в податковому обліку у зв`язку із здійсненням відповідної операції з поставки товарів, робіт, послуг, як-то: собівартість наданих послуг, витрати на збут, адміністративні витрати тощо.
Відповідно до висновку експерта Київського науково-дослідного інституту судових експертиз за результатами проведення судово-економічної експертизи від 29 листопада 2017 року № 12227/17-45Ю твердження контролюючого органу про порушення підпункту 153.2.6 пункту 153.2 статті 153 ПК України за результатами правовідносин ПрАТ «Українські радіосистеми» та ПрАТ «Київстар Дж. Ес. Ем.» за договором від 22 листопада 2010 року № 5040/2010 про надання послуг з національного роумінгу та про завищення ПрАТ «Українські радіосистеми» валових витрат та витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, на загальну суму 214 209 786,00 грн, сформованих за результатами отримання послуг національного роумінгу від ПрАТ «Київстар Дж. Ес. Ем.», документально не підтверджуються.
Крім того, вказаним висновком експерта встановлено, що доходи ПрАТ «Українські радіосистеми» значно перевищують розмір витрат, сформованих у зв`язку із отриманням та оплатою послуг національного роумінгу від ПрАТ «Київстар Дж. Ес. Ем.».
На підставі викладеного, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що позивач мав правові підстави для включення до складу витрат, які підлягають врахуванню при визначенні об`єкта оподаткування витрат, понесених за договором від 22 листопада 2010 року № 5040/2010 про надання послуг з національного роумінгу, укладеним з ПрАТ «Київстар Дж. Ес. Ем.».
При цьому, є безпідставними посилання податкового органу на зменшення за період з 2-го півріччя 2010 року по 1-е півріччя 2012 року розміру доходів позивача, оскільки відповідачем не доведено наявність взаємозв`язку між фактом зменшення доходів позивача та укладанням договору від               22 листопада 2010 року № 5040/2010.
Посилання контролюючого органу на те, що судові інстанції неправомірно взяли до уваги висновок експерта від 29 листопада 2017 року № 12227/17-45Ю, оскільки, здійснюючи судово-економічну експертизу, експерт проаналізував виключно наявні первинні документи, Суд вважає неприйнятними з огляду на те, що суть економічної експертизи полягає саме у експертному дослідженні первинних документів господарської діяльності та визнанні обґрунтованості відображення цих документів у податковому обліку. 
Стосовно господарських відносин платника з ПрАТ «МТС Україна» та ТОВ «Астеліт», Суд зазначає наступне.
Судовим розглядом встановлено, що в охоплений перевіркою період ПрАТ «Українські радіосистеми» та ПрАТ «МТС Україна», ТОВ «Астеліт» надавались послуги із взаємоз`єднання та взаємного пропуску текстових повідомлень.
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
За приписами підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Пунктом 137.1 статті 137 ПК України передбачено, що дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.
Датою отримання доходів, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, є звітний період, у якому такі доходи визнаються згідно з цією статтею, незалежно від фактичного надходження коштів (метод нарахувань), визначений з урахуванням норм цього пункту та статті 159 цього Кодексу (пункт 137.4 статті 137 ПК України).
Датою отримання інших доходів є дата їх виникнення згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, якщо інше не передбачено нормами цього розділу (пункт 137.16 статті 137 ПК України).
За правилами пункту 138.4 статті 138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Пунктом 138.5 статті 138 ПК України визначено, що інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Відповідно до пункту 138.8 статті 138 ПК України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).
За приписами пункту 138.11 статті 138 ПК України суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв`язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді в розрахунку податкового зобов`язання. Зазначені в цьому пункті витрати, здійснені в минулі звітні роки, відображаються у складі інших витрат, а ті, які здійснені у звітному податковому році, - у складі витрат відповідної групи (собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, загальновиробничих витрат, адміністративних витрат тощо).
За унормуванням підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку
Згідно із частиною першою статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Суди встановили, що починаючи з 2011 року ПрАТ «Українські радіосистеми» здійснювало облік наданих та отриманих послуг із взаємоз`єднання та взаємного пропуску текстових повідомлень щодо ПрАТ «МТС Україна» на підставі службових записок та розрахунків трафіка, що складені на основі власних даних позивача та неузгоджених тарифів.
Для нарахування доходів у бухгалтерському та податковому обліку щодо взаємовідносин із               ПрАТ «МТС Україна» ПрАТ «Українські радіосистеми» прийняті розпорядження від 30 грудня 2011 року № 7 та від 03 лютого 2012 року № 119, якими зобов`язано відображати нарахування доходів і резерву витрат, а після укладення договорів здійснити відповідні коригування.
До підписання договорів між позивачем та ПрАТ «МТС Україна» в бухгалтерському обліку платника відображалися доходи на підставі наданих службових записок та розрахунку трафіка й кількості текстових повідомлень. Витрати за господарськими операціям із ПрАТ «МТС Україна» позивачем не відображалися в бухгалтерському обліку, нараховувався резерв (Дт 903 Кт 474).
Домовленість між ПрАТ «Українські радіосистеми» та ПрАТ «МТС Україна» щодо взаємоз`єднання телекомунікаційних мереж була досягнута в листопаді 2012 року, про що свідчить договір від                22 листопада 2012 року № 4-442/2012. 
На підставі частини третьої статті 631 Цивільного кодексу України, якою передбачено, що сторони можуть встановити, що умови договору застосовуються до відносин, які виникли до його укладення, ПрАТ «Українські радіосистеми» та ПрАТ «МТС Україна» встановили, що умови договору застосовуються до відносин між ними, що виникли з 01 січня 2010 року. 
Після підписання відповідних договорів ПрАТ «Українські радіосистеми» та ПрАТ «МТС Україна» провели звірку обсягу трафіку, СМС, ММС, сум, які підлягають оплаті за надані послуги, та після складання належним чином оформлених первинних документів доходи і витрати ПрАТ «Українські радіосистеми» за відповідними правовідносинами були відображені в бухгалтерському та податковому обліку, проведено сторно доходів нарахованих до підписання договору. В бухгалтерському обліку проведені витрати, віднесені за рахунок раніше сформованого резерву, за рахунком Кт 474.
В податковому обліку доходи за 2010-2012 роки після підписання договору відкориговані та включені до показників річної декларації за 2012 рік. 
Витрати за 2010-2012 роки також відображені після підписання договору в листопаді в декларації за 2012 рік.
Суд не приймає посилання відповідача на те, що позивач безпідставно не відображав в податковому обліку відповідні суми витрат у 2010, 2011 роках з огляду на те, що до укладення договору від 22 листопада 2012 року та проведення звірки у позивача були відсутні первинні документи на підтвердження понесення ним витрат щодо надання послуг із взаємоз`єднання та взаємного пропуску текстових повідомлень із ПрАТ «МТС Україна», а також була відсутня можливість здійснення точного розрахунку відповідних витрат.
Аналогічні обставини мали місце і при взаємовідносинах ПрАТ «Українські радіосистеми» із ТОВ «Астеліт».
Домовленість між ПрАТ «Українські радіосистеми» та ТОВ «Астеліт» щодо взаємоз`єднання телекомунікаційних мереж була досягнута в липні 2011 року, про що свідчить договір від 01 липня 2011 року № 0781.
Статтею 631 Цивільного кодексу України передбачено, що умови договору застосовуються до відносин, що виникли до його укладення, а саме з 01 січня 2010 року. 
До підписання вказаного договору ПрАТ «Українські радіосистеми» доходи та витрати щодо взаємоз`єднання телекомунікаційних мереж в податковому обліку не відображалися та розпорядження щодо їх відображення не видавалося.
Після підписання договору доходи та витрати за 2010-2011 роки відображені в бухгалтерському обліку в липні 2011 року, що підтверджується даними з карток рахунків.
При цьому, до укладання між ПрАТ «Українські радіосистеми» та ТОВ «Астеліт» договору від 01 липня 2011 року № 07811 та підписання з 22 липня 2011 актів виконаних робіт та проведення розрахунків у платника були відсутні первинні документи на підтвердження понесення ним витрат щодо надання послуг із взаємоз`єднання та взаємного пропуску текстових повідомлень із ТОВ «Астеліт», а також була відсутня можливість здійснення точного розрахунку відповідних витрат. Після підписання вказаних документів ПрАТ «Українські радіосистеми» здійснено відображення відповідних доходів та витрат в деклараціях за ІІ-ІІІ квартали 2011 року.
Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що правові підстави для відображення в податковому обліку фінансово-господарських відносин із взаємоз`єднання та взаємного пропуску текстових повідомлень платника із ПрАТ «МТС Україна» та ТОВ «Астеліт» з`явилися після укладання відповідних договорів, проведення взаєморозрахунків та складання первинних документів.
На підставі викладеного, Верховний Суд погоджується з висновком судових інстанцій про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04 липня 2013 року № 0000954210.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 04 липня 2013 року № 0000904210, Суд зазначає наступне.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на  віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання  коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. 
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу) (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
Отже, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт придбання товарів (послуг) з метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому, будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Отже, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
За приписами статті 1 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність і Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. 
Щодо формування податкового кредиту при взаємовідносинах платника із ПрАТ «МТС Україна», Суд зазначає наступне. 
Суди встановили, що після підписання договорів від 22 листопада 2012 року № 4-441/2012 про взаємоз`єднання мереж та № 4-442/2012 про надання послуг передачі текстових повідомлень ПрАТ «МТС Україна» на адресу позивача були надіслані податкові накладні від 30 листопада 2012 року за період 2010-2012 роки та акти здачі/прийняття робіт/послуг від 30 листопада 2012 року.
Позивачем суми, зазначені в отриманих податкових накладних від ПрАТ «МТС Україна», у загальному розмірі 17       687 397,00 грн включено до податкового кредиту за листопад 2012 року згідно з датою отримання податкових накладних за правилом першої з подій.
Контролюючий орган зазначає про неправомірність формування податкового кредиту на вказану суму з огляду на те, що у податкових накладних невірно зазначено кількість та одиницю виміру послуги та у зв`язку з неподанням позивачем скарги на ПрАТ «МТС Україна» щодо несвоєчасної видачі податкових накладних.
Як встановлено судовим розглядом, позивач не сплачував грошові кошти за отримані послуги, оскільки не була узгоджена тарифікація взаємоз`єднання із контрагентом ПрАТ «МТС Україна». Первинні фінансово-бухгалтерські документи, а саме, акти приймання/здачі робіт/послуг позивач отримав лише 30 листопада 2012 року.
Оплата за послуги, надані ПрАТ «МТС Україна», була здійснена позивачем згідно з платіжним дорученням від 20 грудня 2012 року № 5913.
Інші розрахунки були проведені на підставі актів про зарахування зустрічних однорідних грошових вимог між ПрАТ «Українські радіосистеми»» та ПрАТ «МТС Україна» від 30 листопада 2012 року. 
Податкові накладні від 30 листопада 2012 року включено до реєстру отриманих податкових накладних та до податкового кредиту з податку на додану вартість за листопад 2012 року.
Оскільки розрахунки за надані послуги між позивачем та ПрАТ «МТС Україна» відбулись тільки 20 грудня 2012 року, а податкові накладні виписані 30 листопада 2012 року, то у платника не було правових підстав для подання скарги на ПрАТ «МТС Україна» щодо несвоєчасної видачі податкових накладних.
Щодо доводів контролюючого органу про порушення позивачем порядку заповнення податкових накладних, Суд зазначає наступне.
Відповідно до пункту 12 наказу Міністерства фінансів України від 01 листопада 2011 року № 1379 «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної» до розділу I податкової накладної вносяться дані у розрізі номенклатури постачання товарів/послуг, а саме: у графу 2 - дата виникнення податкового зобов`язання у продавця, тобто здійснення будь-якої з подій, що сталася раніше, відповідно до вимог пункту 187.1 статті 187 розділу V Кодексу; у графу 3 - номенклатура товарів/послуг продавця; у графу 5 - одиниця виміру товарів/послуг - грн., шт., кг, м, см, м куб., см куб., л тощо; у графу 6 - кількість (об`єм, обсяг) постачання товарів/послуг. У разі якщо послуги не мають таких показників, а вимірюються лише у вартісному вираженні, у графі 6 указується: «послуга/проценти тощо».
Статтею 201 ПК України визначено, що платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України); ї) номер та дата митної декларації, за якою було здійснено митне оформлення товару, ввезеного на митну територію України.
Суди попередніх інстанцій встановили, що у податкових накладних, виписаних ПрАТ «МТС Україна», у графі «Номенклатура послуг продавця» зазначено назву послуги, період її надання, її вимір та кількість, тобто податкові накладні відповідають вимогам статті 201 ПК України та наказу Міністерства фінансів України від 01 листопада 2011 року № 1379 «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної». Послуги вимірювались періодично за кожен місяць їх надання, окремо складався акт прийому/здачі виконаних робіт/послуг, в якому зазначалася загальна кількість хвилин, повідомлень та загальна сума оплати за місяць.
Таким чином, податкові накладні, виписані ПрАТ «МТС Україна» на адресу платника, містять всі обов`язкові реквізити, достатні для ідентифікації господарської операції, про що правильно зазначили судові інстанції. 
Щодо формування позивачем податкового кредиту за фінансово-господарськими опереаціями з Приватним підприємством «КАРД-ЕКСПРЕС», Товариством з обмеженою відповідальністю «ЛІДЕР-КОМ», Товариством з обмеженою відповідальністю «Т-Т-Т», Товариством з обмеженою відповідальністю «Стільникові комунікації», Приватним підприємством «Оптима-Сервіс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Телекомунікаційна будівельна компанія», Відкритим акціонерним товариством «Калузький молокозавод», Товариством з обмеженою відповідальністю «Сігма Трейд», Товариством з обмеженою відповідальністю « 8-808», Суд зазначає наступне.
Суди встановили, що відповідно до пунктів 4.2, 4.9, 4.11, 5.2 дистриб`юторського договору від 11 серпня 2008 року № КФ-343/08, укладеного між платником та Товариством з обмеженою відповідальністю «Стільникові комунікації», документами, які підтверджують факт надання послуг за договором є рахунки та звіти з облікової системи СКАД.
Разом з тим, матеріали справи не містять вказаних документів. 
Відповідно до пунктів 2.4, 2.14 договору про надання послуг з обслуговування споживачів від 15 листопада 2010 року № 16112/10/А/019, укладеного між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю « 8-808», документами, які засвідчують факт надання послуг за ним є акти наданих послуг та план підключень з доказами його письмового доведення до відома виконавця. 
Разом з тим, матеріали справи не містять плану підключень з доказами його письмового доведення до відома виконавця.
При цьому, представлений платником акт наданих послуг, складений до іншого договору.
Згідно з пунктами 1.1, 1.4, 2.1, 5.3, 5.4, 6.1 договорів генерального підряду від 27 червня 2006 року № 768 та від 26 вересня 2008 року № 003941/08/А/019, укладених між платником та Товариством з обмеженою відповідальністю «Телекомунікаційна будівельна компанія», факт виконання робіт за ними мають засвічувати: розроблений робочий проект; паспорт радіотехнічного об`єкту; санітарний паспорт БС; отримані попередні дозволи на розміщення РТО; укладений договір оренди земельної ділянки; отримана документація на введення в експлуатацію; докази взяття об`єкта капітального будівництва на облік та реєстрації права власності; «Проектна документація»; «Відомість виконання робіт»; акти приймання - передачі проектної документації; акти здачі - приймання результатів виконаних робіт; рахунки за надання технічних умов; погоджень та дозвільної документації; технічний акт/протокол.
Разом з тим, судовим розглядом встановлена відсутність такої первинної документації. 
Відповідно до приписів договору від 01 липня 2010 року № КФ-639/10, укладеного між Товариством з обмеженою відповідальністю «Сігма Трейд» та позивачем, документами, які мають засвідчувати факт існування взаємовідносин є акт та рахунок на оплату відшкодування, проте вказані документи додано до справи позивачем не було.
Крім того, документів на підтвердження факту існування фінансово-господарських правовідносин з Приватним підприємством «КАРД-ЕКСПРЕС» позивачем суду надано не було.
За таких обставин, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про непідтвердженість виконання договорів із названими контрагентами.
Разом із тим, визнаючи нереальними економічні взаємовідносини платника з Товариством з обмеженою відповідальністю «ЛІДЕР-КОМ», Товариством з обмеженою відповідальністю «Т-Т-Т», Відкритим акціонерним товариством «Калузький молокозавод» та Приватним підприємством «Оптима-Сервіс», судові інстанції виходили з того, що окремі первинні документі, які були надані на підтвердження реальності господарських операцій, містять недоліки, як-то незазначення даних осіб якими вони підписані, тощо. 
З цього приводу, Суд зазначає, що наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути самостійною підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.
В зв`язку з чим потребує додатковій перевірці реальність виконання господарських операцій із зазначеними контрагентами з урахуванням документів та наданих сторонами доказів, оцінених у їх сукупності. 
Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про відсутність у платника правових підстав для формування податкового кредиту за податковими накладними, виписаними Донецькою філією Приватного підприємства «ТЕХСТРОЙ ПЛЮС», Закарпатською філією Концерну радіомовлення, радіозв`язку та телебачення, Волинською філією Концерну радіомовлення, радіозв`язку та телебачення, Полтавською філією Концерну радіомовлення, радіозв`язку та телебачення, Донецькою філією Концерну радіомовлення, радіозв`язку та телебачення, Хмельницькою філією Концерну радіомовлення, радіозв`язку та телебачення, Філією «АВТО-ЦЕНТР» Публічного акціонерного товариства «ДОНЕЦЬК-АВТО», філією Акціонерного товариства «КРИМТЕПЛОКОММУНЕНЕРГО», Філією «Одеське управління військової торгівлі «Концерну «ВІЙСЬТОРГСЕРВІС», Філією «УКРІНТЕРАВТОСЕРВІС-ЗАКАРПАТТЯ», Філією - Турготель «Ірпінь» в період з 01 липня 2010 року по 01 квітня 2011 року, та за податковими накладними, складеними Приватним підприємством «АГРОТЕХПРОМ» в період з 31 липня 2010 року по 28 лютого 2011 року, з огляду на встановлений судовим розглядом факт анулювання свідоцтв названих платників податку на додану вартість. 
При цьому, судові інстанції правильно не прийняли посилання платника на необізнаність про факт анулювання реєстрації платниками податку на додану вартість зазначених контрагентів, оскільки право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку, а отже позивач при отриманні податкових накладних мав пересвідчитись в тому, що вони видані належними особами.
Щодо формування податкового кредиту при господарських операціях з Приватним акціонерним товариством «Прикарпаттяобленерго», Суд зазначає наступне. 
Відповідач вказує про неправомірність формування податкового кредиту з названим контрагентом з огляду на наявні у податкових накладних недоліки. 
Разом з тим, судовим розглядом встановлено, що податкові накладні, виписані Приватним акціонерним товариством «Прикарпаттяобленерго» на ім`я платника, містять правильний індивідуальний податковий номер підприємства. Разом з тим, з наявних в матеріалах справи декларацій позивача з податку на додану вартість встановлено, що описка щодо індивідуальний податковий номер Приватного акціонерного товариства «Прикарпаттяобленерго» була допущена саме в додатку № 5 до декларацій.
Отже, податкові накладні, виписані на ім`я позивача, оформлені належним чином, тому висновки податкового органу щодо відсутності у позивача права на формування податкового кредиту за податковими накладними, отриманими від Приватного акціонерного товариства «Прикарпаттяобленерго», є безпідставними.
Крім того, скасовуючи податкове повідомлення-рішення від 04 липня 2013 року № 0000904210 в частині збільшення суми грошового зобов`язання на 2 974       195,00 грн, суди не ідентифікували (не виокремили) відповідну суму штрафних (фінансових) санкцій, що свідчить про необґрунтованість оскаржуваних рішень в цій частині, адже у разі неможливості самостійного виокремлення суми штрафних санкцій, суди не були позбавлені можливості витребувати такі розрахунку у податкового органу, або призначити експертизу. 
Щодо податкового повідомлення-рішення від 04 липня 2013 року № 0000884210 Суд зазначає наступне. 
Згідно з пунктом 1.30 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» роялті є платежі будь-якого виду, одержані як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо чи телевізійного мовлення; за придбання будь-якого патенту, зареєстрованого знака на товари і послуги чи торгової марки, дизайну, секретного креслення, моделі, формули, процесу, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау). Не вважаються роялті платежі за отримання об`єктів власності, визначених у частині першій цього пункту, у володіння або розпорядження чи власність особи, або якщо умови користування такими об`єктами власності надають право користувачу продати або відчужити іншим способом такий об`єкт власності, або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошування) є обов`язковим згідно із законодавством України.
Відповідно до підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України роялті - будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об`єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інших аудіовізуальних творів, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау). Не вважаються роялті платежі, отримані: як винагорода за використання комп`ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»); за придбання примірників (копій, екземплярів) об`єктів інтелектуальної власності, які втілені в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання; за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об`єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи; за передачу прав на об`єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об`єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов`язковим згідно із законодавством України.
Частиною першою статті 420 Цивільного кодексу України встановлено, що до об`єктів права інтелектуальної власності, зокрема, належать комп`ютерні програми.
Відповідно до пункту 2 частини першої та частини четвертої статті 433 Цивільного кодексу України об`єктами авторського права є твори, зокрема, комп`ютерні програми. Комп`ютерні програми охороняються як літературні твори.
Згідно із частиною першою статті 440 Цивільного кодексу України майновими правами інтелектуальної власності на твір є: право на використання твору; виключне право дозволяти використання твору; право перешкоджати неправомірному використанню твору, в тому числі забороняти таке використання; інші майнові права інтелектуальної власності, встановлені законом.
Відповідно до статті 441 Цивільного кодексу України використанням твору є його: опублікування (випуск у світ); відтворення будь-яким способом та у будь-якій формі; переклад; переробка, адаптація, аранжування та інші подібні зміни; включення складовою частиною до збірників, баз даних, антологій, енциклопедій тощо; публічне виконання; продаж, передання в найм (оренду) тощо; імпорт його примірників, примірників його перекладів, переробок тощо. Використанням твору є також інші дії, встановлені законом.
Таким чином, використання комп`ютерних програм за їх призначенням не віднесено до майнових прав інтелектуальної власності на твір, а отже у випадку придбання комп`ютерної програми з метою її використання за її функціональним призначенням відповідний об`єкт купівлі - продажу не може бути кваліфікований як роялті.
Судовим розглядом встановлено, що платником укладалися договори з резидентами Російської Федерації та Китайської Народної Республіки, а саме з ООО НПФ «БЕРКУТ» (резидент Російської Федерації), Huawei Tech. Investment Co., Ltd. (резидент Китайської Народної Республіки), ОАО «ВимпелКом» (резидент Російської Федерації).
Відповідно до умов укладених договорів позивач отримує право на використання програмного забезпечення та саме програмне забезпечення, яке постачається для цілей експлуатації та обслуговування системи, що дозволяє надавати послуги абонентам/користувачам.
Таким чином, зазначеними договорами з нерезидентами Російської Федерації та Китайської Народної Республіки передбачено придбання позивачем комп`ютерних програм з метою їх використання за їх функціональним призначенням, тому отримані позивачем за вказаними договорами права безпідставно були кваліфіковані контролюючим органом як роялті.
Пунктом 13.2 статті 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»        встановлено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях), крім доходів, зазначених у пунктах 13.3 - 13.6, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 13.1 цієї статті, за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які набрали чинності.
Відповідно до пункту 160.2 статті 160 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3 - 160.6 цієї статті, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
За приписами частини першої статті 7 Угоди між Урядом України та Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків, яка ратифікована Законом України від 06 жовтня 1995 року № 369/95-ВР, та Угоди між Урядом України і Урядом Китайської Народної Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, яка ратифікована Законом України від 21 липня 1996 року № 342/96-ВР, прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується лише в цій Договірній Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює підприємницьку діяльність у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює підприємницьку діяльність як вказано вище, прибуток підприємства оподатковується в другій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується постійного представництва.
Суди встановили, що ООО НПФ «БЕРКУТ» та ОАО «ВимпелКом» є резидентами Російської Федерації, що підтверджується довідками про підтвердження статусу від 25 січня 2010 року № 51-09-11/00948 (податковий рік 2010 рік), виданими Міжрегіональною Інспекцією Федеральної податкової служби по централізованій обробці даних (Мінфін Росії), від 28 травня 2010 року № 51-09-11/07994 (податковий рік 2010 рік), від 23 серпня 2011 року № 2.9-11/13332 (податковий рік 2011 рік), від 16 травня 2012 року № 2.9-11/16872 (податковий рік 2012 рік), виданими Міжрегіональною інспекцією Федеральної податкової служби по централізованій обробці даних щодо підтвердження статусу податкового резидента. На підтвердження факту того, що Huawei Tech. Investment Co., Ltd є резидентом Китайської Народної Республіки позивачем надано суду копію свідоцтва про податкове резидентство компанії Huawei Tech. Investment Co., Ltd. від 10 січня 2011 року № SDSLJZ (2001) № 009, виданого Місцевим податковим управлінням по району Лунган міста Шеньчжєнь, Китайської Народної Республіки.
Таким чином, оподаткування доходів податком підприємств ООО НПФ «БЕРКУТ», ОАО «ВимпелКом» здійснюється на території Російської Федерації, Huawei Tech. Investment Co., Ltd - Китайської Народної Республіки та їх дохід не підлягає оподаткуванню на території України, про що правильно зазначили судові інстанції. 
З урахуванням викладеного, є правомірним висновок судів попередніх інстанцій про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 04 липня 2013 року № 0000884210.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 04 липня 2013 року № 0000894210 Суд зазначає наступне.
Податковий орган вважає, що платником порушено підпункт 4.2.1 пункту 4.2 статті 4, пункту 7.1 статті 7 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» та підпункти 164.2.2, 164.2.19 пункту 164.2 статті 164 ПК України, внаслідок неутримання податку на доходи при взаємовідносинах із фізичною особою ОСОБА_1 .
Пунктом 162.1 статті 162 ПК України встановлено, що платниками податку на доходи фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.
Відповідно до пункту 177.5 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи. Остаточний розрахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в річній податковій декларації, з урахуванням сплаченого ним протягом року податку на доходи фізичних осіб та збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності на підставі документального підтвердження факту їх сплати.
Пунктом 177.8 статті 177 ПК України визначено, що під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності.
Відповідно до довідки від 14 січня 2013 року ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець, основним видом діяльності визначено надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.
Таким чином, у платника був відсутній обов`язок з утримання податку на доходи з джерела виплати під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності.
Тому податкове повідомлення-рішення від 04 липня 2013 року № 0000894210 є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.
Таким чином, рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04 липня 2013 року № 0000904210, а справа в цій частині - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суди на підставі встановлених ними обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинні дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.
Водночас, Суд зауважує, що відповідно до статей       1,       2 Закону України від 13 грудня 2022 року № 2825-IX «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду»       (далі - Закон № 2825-IX) ліквідовано Окружний адміністративний суд міста Києва та утворено Київський міський окружний адміністративний суд із місцезнаходженням у місті Києві.
Згідно з абзацом третім пункту 2 розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення Закону № 2825-IX       до початку роботи Київського міського окружного адміністративного суду справи, підсудні окружному адміністративному суду, територіальна юрисдикція якого поширюється на місто Київ, розглядаються та вирішуються Київським окружним адміністративним судом.
Враховуючи приписи Закону № 2825-IX, розглядувана справа підлягає направленню на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
П О С Т А Н О В И В:
Замінити відповідача у справі - Офіс ВПП ДПС його правонаступником - Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків (код ЄДРПОУ 44082145).
Касаційні скарги Центрального міжрегіонального управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків та Приватного акціонерного товариства «Київстар» задовольнити частково. 
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 16 червня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04 липня 2013 року № 0000904210. 
В цій частині справу направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.
В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 16 червня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                І. А. Гончарова
Судді                                                                                                    І. Я. Олендер
                                                                                                    Р. Ф. Ханова