ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 квітня 2023 року	Львів	Справа № 460/13054/22 пров. № А/857/11785/22	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                        Обрізко І.М., 
суддів                                                            Іщук Л.П., Шинкар Т.І.,                 

розглянувши у порядку письмового провадження у місті Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення  Рівненського окружного адміністративного суду  від 30 червня 2022 року, прийняте суддею Комшелюк Т.О. у місті Рівному у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНДЖЕЛ ТРЕЙД» до Головного управління ДПС у Рівненській області   про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
                                                              встановив:

ТОВ «ЕНДЖЕЛ ТРЕЙД»   (надалі – ТОВ, позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області  (надалі – ГУ ДПС у Рівненській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.03.2022 року №164617000705.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду  від 30 червня 2022 року позов задоволено.
Задовольняючи позов, суд виходив з того, що у розрахунковому документі, який створюється РРО при проведенні розрахункових операцій з продажу підакцизних товарів має відображатися, крім іншого, такий обов`язковий реквізит як код УКТ ЗЕД.
Судом встановлено, що фіскальні чеки № 1 від 29.09.2021 року, № 2 від 29.09.2021 року; № 6 від 30.09.2021 року,  фіскальний чек № 7 від 30.09.2021 року; № 8 від 30.09.2021 року містять код товарної підкатегорії з УКТ ЗЕД. Крім того, така інформація міститься (у разі перевірки фіскальних чеків) і на офіційному сайті ДПС України за посиланням https://cabinet.tax.gov.ua/cashregs/check та скачування їх у форматі XML.
Із матеріалів справи вбачається, що РРО позивача є належним чином опломбоване, що підтверджується довідкою ГУ ДПС у Рівненській області від 13.09.2021 року № 17477.
Відповідно до довідки, наданої ТОВ «ЛІБРА ТК», останній підтверджує, що позивачем проведено розрахункові операції підакцизних товарів через РРО - фіскальний чек №1 від 29.09.2021 року о 14:55 год; фіскальний чек № 2 від 29.09.2021 року о 14:59 год; фіскальний чек № 6 від 30.09.2021 року о 16:27 год; фіскальний чек № 7 від 30.09.2021 року о 16:57 год; фіскальний чек № 8 від 30.09.2021 року о 23:21 год з використання режиму попереднього програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД.
ГУ ДПС у Рівненській області подало апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення з неправильним застосуванням норм матеріального права.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що згідно з абзацом восьмим п. 2 розділу 3 Положення № 13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) має містити, зокрема, код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством).
Тобто у розрахунковому документі, який створюється РРО при проведенні розрахункових операцій з продажу підакцизних товарів, має відображатися такий обов`язковий реквізит як «код УКТ ЗЕД»
Код УКТ ЗЕД є обов`язковим реквізитом для підакцизних товарів та, відповідно
до Положення № 13, фактично є частиною назви товару. Зазначення обов`язкових реквізитів розрахункових документів у структурі тегів необов`язкових реквізитів є порушенням вимог нормативних документів та може призвести до втрати інформації, що передається суб`єктом господарювання до серверу контролюючого органу.
При проведенні перевірки та відповідно до підсистеми «Почекова інформація РРО» ІС
«Податковий блок» по ТОВ «ЕНДЖЕЛ ТРЕЙД» встановлено відсутність обов`язкових
реквізитів по чеках. Зокрема, в графах код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД
(зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) інформація не відображається.
Просить скасувати рішення суду та ухвалити постанову, якою відмовити у задоволенні позову.
Відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд не в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що з 31.01.2022 року по 09.02.2022 року на підставі наказу ГУ ДПС у Рівненській області від 26.01.2022 року № 201-п, посадовими особами відповідача була проведена фактична перевірка у ТОВ «ЕНДЖЕЛ  ТРЕЙД» з питань дотримання вимог податкового законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу пального, контроль за виконанням якого покладений на органи ДПС на акцизному складі (уніфікований № 1017608) за адресою: Рівненська обл., Дубенський р-н, с. Дитиничі, вул. Ювілейна, 1В.
За результатами проведеної фактичної перевірки ГУ ДПС у Рівненській області складено акт № 897/Ж-5/17-00-07-05/44126606 від 31.01.2022 року.
Висновками акта перевірки встановлено порушення п. 11 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: перевіркою автозаправної станції за адресою: Дубенський р-н, с. Дитиничі, вул. Ювілейна 1/В, де здійснює господарську діяльність ТОВ «ЕНДЖЕЛ ТРЕЙД», встановлено проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій підакцизних товарів без використанням режиму програмування найменування товарів із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а саме: через реєстратор розрахункових операцій фіскальний номер 3000928268, модель ІКС-СА 110.810, заводський номер - IS880022256 реалізовано:
29.09.2021 року, 3,57 л. ДП по ціні 28,00 грн на загальну суму 99,96 грн. (фіскальний чек №1 від 29.09.2021 року о 14:55 год); 
29.09.2021 року 0,34 л. ДП по ціні 28,00 грн на загальну суму 9,52 грн (фіскальний чек № 2 від 29.09.2021 року о 14:59 год);
30.09.2021 року 2,07 л бензин А-95 по ціні 28,95 грн на загальну суму 59,93 грн (фіскальний чек № 6 від 30.09.2021 року о 16:27 год);
30.09.2021 року 2,49 л ДП по ціні 28,00 грн на загальну суму 69,72 грн (фіскальний чек № 7 від 30.09.2021 року о 16:57 год);
30.09.2021 року 0,1 л бензин А-92 Енерджі по ціні 27,95 грн на загальну суму 2,80 грн (фіскальний чек № 8 від 30.09.2021 року о 23:21 год).  
На підставі висновків акту перевірки ГУ ДПС у Рівненській області 29.03.2022 року прийнято податкове повідомлення-рішення про застосування штрафних санкцій № 164617000705, яким до позивача на підставі ст. 17 Закону № 265/95-ВР застосовано штраф у розмірі 5100 грн.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР.
Згідно із пунктом 11 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.
Аналіз вказаного дає суду підстави дійти висновку про наявність обов`язку у суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.
Відповідно до статті 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст та порядок ведення розрахункових документів, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій при здійсненні операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, за погодженням з Національним банком України.
Наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 року №13, який зареєстрований в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 року за №220/28350 затверджено, зокрема Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, яке   розроблено відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Цим Положенням визначено форми і зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів (далі - Положення).
Отже, можна зробити висновок, що Закон № 265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).
Згідно із пунктом 1 розділу I Положення розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію з розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на надані такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Відповідно до пункту 1 розділу II Положення фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення.
Пунктом 2 розділу II Положення регламентовано, що фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7).
Абзацами 4, 5, 6 пункту 7 статті 3 Закону №265/95-ВР визначено, що суб`єкти господарювання, які використовують програмні реєстратори розрахункових операцій, повинні передавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв`язку інформацію у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків та іншу інформацію, необхідну для обліку роботи програмних реєстраторів розрахункових операцій фіскальним сервером контролюючого органу, яка створюється засобами таких програмних реєстраторів розрахункових операцій.
Програмні реєстратори розрахункових операцій та фіскальний сервер контролюючого органу повинні забезпечувати можливість одержання в автоматичному режимі даних про електронні розрахункові документи від фіскального сервера контролюючого органу, необхідних для формування засобами програмного реєстратора розрахункових операцій та передачі до фіскального сервера контролюючого органу фіскальних звітів та електронних фіскальних звітних чеків за відповідний період.
Порядок передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, по дротових або бездротових каналах зв`язку встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, на базі технології, розробленої Національним банком України, або з використанням кваліфікованого електронного підпису, кваліфікованої електронної позначки часу з дотриманням вимог Закону України «Про електронні довірчі послуги» та/або інших дозволених в Україні засобів захисту інформації, передбачених законодавством. При цьому застосування удосконаленого електронного підпису та/або удосконаленої електронної печатки є достатнім для застосування в програмних реєстраторах розрахункових операцій.
Згідно із частинами 4, 5 статті 13 Закону №265/95-ВР вимоги щодо створення контрольної стрічки в електронній формі в реєстраторах розрахункових операцій та модемів для передачі даних, а також у програмних реєстраторах розрахункових операцій встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, згідно з технологією, розробленою Національним банком України, або з використанням кваліфікованого електронного підпису та/або печатки, кваліфікованої електронної позначки часу з дотриманням вимог Закону України «Про електронні довірчі послуги», та/або інших дозволених в Україні засобів захисту інформації, передбачених законодавством.
У той же час, наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 року №1057, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 17.10.2012 року за №1743/22055 затверджено Вимоги щодо створення контрольної стрічки в електронній формі у реєстраторах розрахункових операцій, програмних реєстраторах розрахункових операцій та модемів для передачі даних, які встановлюються критерії щодо створення контрольної стрічки в електронній формі: у реєстраторах розрахункових операцій (далі - РРО) для різних сфер застосування; у програмних реєстраторах розрахункових операцій (далі - ПРРО); вимоги до модемів, за допомогою яких РРО передаватимуть дані в електронній формі дротовими або бездротовими каналами зв`язку згідно з технологією, розробленою Національним банком України (далі - Національний банк) (далі - Наказ №1057)
Відповідно до пункту 1.2 розділу I Наказу №1057 дані - інформація, яка створюється РРО/ПРРО та подана у формі, придатній для оброблення електронними засобами; канали передачі інформації - GSM/GPRS та/або інші дротові чи бездротові канали, що використовуються модемом для передачі інформації до сервера обробки інформації; контрольна стрічка в електронній формі (далі - КСЕФ) - копії розрахункових документів, а також копії фіскальних звітних чеків, послідовно сформованих РРО, що створені в електронній формі таким реєстратором, які зберігаються на носії контрольної стрічки у формі пакетів даних; протокол передачі інформації - документ, в якому наведено структуру пакетів даних РРО для обміну із сервером обробки інформації, інтерфейси взаємодії компонентів, процес персоналізації РРО тощо; пакет даних РРО (далі - ПД РРО) - набір даних, що генеруються РРО в електронному вигляді. ПД РРО містить інформацію про подію або стан РРО, код автентифікації повідомлення, має визначений формат, захищений від зміни та модифікації.
Судом із акта перевірки встановлено проведення позивачем розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій підакцизних товарів без використанням режиму програмування найменування товарів із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД. 
У п.4 «Прикінцеві положення» Акта про результати фактичної перевірки з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу пального, контроль за виконанням якого покладений на органи ДПС від 13.01.2022 року зазначено: зауваження до акта перевірки не маю, що засвідчено підписом директора товариства Шостак Н.С.
Відповідно до абз.2 статті 86.8 ПК України за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.
Так, положеннями статті 86.7 ПК України передбачено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
З наведеного вбачається, що положеннями вказаної статті передбачено подання заперечень до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності саме до того контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків.
Водночас, з даної справи вбачається, що заперечень до ГУ ДПС у Рівненській області,  ТОВ «ЕНДЖЕЛ ТРЕЙД» подано не було, що свідчить про згоду із порушеннями, зазначеними в акті перевірки та необхідністю винесення податковим органом податкового повідомлення – рішення.
          З огляду на викладене, доводи апеляційної скарги являються суттєвими і дають підстави для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, а тому рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нового про відмову у задоволенні позову.
Апеляційний суд не здійснює розподілу судових витрат в силу вимог ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України.
Керуючись ст.ст. 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,- 
                                                           постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області задовольнити.
Рішення   Рівненського окружного адміністративного суду  від 30 червня 2022 року у справі № 460/13054/22 скасувати і прийняти постанову, якою в задоволенні позову товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНДЖЕЛ ТРЕЙД»  відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя	 	І. М. Обрізко 	
судді	 	Л. П. Іщук 	
 	 	Т. І. Шинкар