ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 квітня 2023 року 
м. Київ

справа № 826/13553/15
касаційне провадження № К/9901/67788/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Пасічник С.С., 
 
розглянув у порядку спрощеного провадження без виклику сторін касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Солом`янському районі ГУ ДФС у місті Києві (далі - Інспекція) на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.04.2018  (суддя Келеберда В.І.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 13.11.2018 (головуючий суддя - Ганечко О.М., судді - Коротких А.Ю., Федотов І.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Технік Ресурс» (далі - Товариство) до Державної податкової інспекції у Солом`янському районі ГУ ДФС у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

У С Т А Н О В И В:

У липні 2015 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.06.2015 № 0003452207.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: реальність господарських операцій з ПП «Білдінг Стаф» щодо придбання підрядних робіт з організації каналу зв`язку згідно договору підряду № ОК-136 від 31.03.2014 підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, складеними належним чином зареєстрованою юридичною особою та платником податку на додану вартість, який мав ліцензію на провадження відповідного виду діяльності; необхідність придбання таких робіт була зумовлене необхідністю належного виконання позивачем (підрядником) перед ПАТ «Датагруп» (замовником) згідно договору підряду № 2211/ДГ від 29.07.2011, що також підтверджено відповідними первинними бухгалтерськими документами; Інспекцією використано лише інформацію з акту про неможливість проведення зустрічної звірки ПП «Білдінг Стаф», який не містить жодного доведеного факту, а ґрунтується лише на припущеннях.  

Справа неодноразово розглядалась різними судовими інстанціями.

Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 20.04.2018, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 13.11.2018, позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 26.06.2015 № 0003452207.

Рішення судів першої та апеляційної інстанцій мотивовані тим, що: фактичне виконання господарських операцій між Товариством та ПП «Білдінг Стаф» згідно укладеного договору підряду підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, виписаними належним чином зареєстрованою юридичною особою та платником податку на додану вартість; ПП «Білдінг Стаф» на час укладення та виконання договору підряду мало відповідну ліцензію на провадження господарської діяльності, пов`язаної із монтажем інженерних мереж, зокрема, зв`язку, сигналізації, радіо, телебачення, інформаційних (5.02.07); крім того, правомірність формування Товариством валових витрат за господарськими операціями з ПП «Білдінг Стаф»  згідно договору підряду № ОК-136 від 31.03.2014 підтверджується висновком експерта  за результатами проведення судової експертизи № 02/08-17 від 02.08.2017, здійсненим ДП «Державний інститут судових економіко-правових та технічних експертних досліджень» на виконання ухвали Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.05.2017; придбані у ПП «Білдінг Стаф» підрядні роботи були реалізовані Товариством на користь ПАТ «Датагруп» (замовником) згідно договору підряду № 2211/ДГ від 29.07.2011.

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 17.01.2019 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що згідно акту ДПІ у Приморському районі м. Одеси від 01.08.2014 № 4346/15-53-22-3/39071313 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ПП «Білдінг Стаф» щодо підтвердження господарських відносин із контрагентами за квітень, травень 2014 року» ПП «Білдінг Стаф» відсутнє за місцезнаходженням (має стан « 9 - направлено повідомлення про відсутність за місцезнаходженням»), від ПП «Білдінг Стаф» отримано лист від 29.05.2014 про неможливість надання первинних бухгалтерських документів та інших господарських документів по взаємовідносинах з контрагентами у зв`язку з їх втратою; в податковій звітності за формою № 1-ДФ загальна кількість працюючих у ПП «Білдінг Стаф» складає 3 особи, що недостатньо для виконання робіт з організації каналів зв`язку згідно укладеного договору підряду з Товариством; роботи з організації каналів зв`язку, які придбані у ПП «Білдінг Стаф», Товариство могло виконати самостійно, з огляду на види діяльності, які здійснює позивач, а також штатну чисельність працівників у кількості 38 осіб. У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального і процесуального права, водночас не вказує, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 03.04.2023 призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 04.04.2023.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.01.2014 по 31.03.2015 та податку на прибуток з 01.01.2014 по 31.12.2014 з ПП «Білдінг Стаф», результати якої були оформлені актом № 22/26-58-22-07-11/36273496 від 08.06.2015, за висновками якого Товариством були порушені, зокрема, вимоги підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, що призвело до  заниження податку на прибуток за 2014 рік на загальну суму 224388,00 грн.

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що Товариство неправомірно сформувало витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, по господарських операціях ПП «Білдінг Стаф» згідно укладеного договору підряду № ОК-136 від 31.03.2014, оскільки: акту ДПІ у Приморському районі м. Одеси від 01.08.2014 № 4346/15-53-22-3/39071313 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ПП «Білдінг Стаф» щодо підтвердження господарських відносин із контрагентами за квітень, травень 2014 року» ПП «Білдінг Стаф» відсутнє за місцезнаходженням (має стан « 9 - направлено повідомлення про відсутність за місцезнаходженням»), від ПП «Білдінг Стаф» отримано лист № 17559/10 від 29.05.2014 про неможливість надання первинних бухгалтерських документів та інших господарських документів по взаємовідносинах з контрагентами у зв`язку з їх втратою.

Вказані обставини слугували підставою для висновку податкового органу, про те, що Товариство перераховувало грошові кошти на рахунки ПП «Білдінг Стаф» без мети реального настання передбачених наслідків, а виключно з метою заниження об`єкта оподаткування і несплати податків, що призвело до завищення витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, по господарських операціях ПП «Білдінг Стаф» на загальну суму 1246602,00 грн.

На підставі висновків вказаного акта перевірки 26.06.2015 Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення № 0003452207, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на прибуток на 224388,00 грн. - за основним платежем та на 112194 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), витрати  - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

За приписами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що витрати операційної діяльності включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Тобто, у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, можуть вважатися не підтвердженими. 

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об`єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення таких витрат до витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.

Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з податку на додану вартість.

При цьому, наведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України  (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податкове законодавство ґрунтується, зокрема, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

За змістом указаної норми, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано).

Згідно з частиною другою  статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній з 15.12.2017) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 

Наведене випливає зі змісту частини першої  статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній з 15.12.2017), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу.

При цьому, положеннями частини четвертої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкових повідомлень-рішень як протиправних, прийнятих контролюючим органом з підстав формування платником податків даних свого податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Тобто, контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Європейський суд з прав людини, розглянувши справу «Інтерсплав проти України», вказав на те, що коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування податку на додану вартість, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування податку на додану вартість за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податкового кредиту можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Висновок суду про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, об`єктивним обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів.

Згідно зі  статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

У справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що реальність   господарських операцій між Товариством та ПП «Білдінг Стаф» згідно укладеного договору підряду № ОК-136 від 31.03.2014 підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, зокрема, замовленням на виконання робіт, актами приймання-передачі виконаних робіт, платіжними дорученнями, податковою накладною, зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних, які не містять дефектів форми та змісту, складеними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, а також регістрами аналітичного обліку Товариства; ПП «Білдінг Стаф» на час укладення та виконання договору підряду мало відповідну ліцензію серії АЕ № 289867 на провадження господарської діяльності, пов`язаної із монтажем інженерних мереж, зокрема, зв`язку, сигналізації, радіо, телебачення, інформаційних (5.02.07); крім того, правомірність формування Товариством валових витрат за господарськими операціями з ПП «Білдінг Стаф»  згідно договору підряду № ОК-136 від 31.03.2014 підтверджується висновком експерта  за результатами проведення судової експертизи № 02/08-17 від 02.08.2017, здійсненим ДП «Державний інститут судових економіко-правових та технічних експертних досліджень» на виконання ухвали Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.05.2017; придбані у ПП «Білдінг Стаф» підрядні роботи були реалізовані Товариством на користь ПАТ «Датагруп» (замовником) згідно договору підряду № 2211/ДГ від 29.07.2011.

В свою чергу, Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду враховано, що згідно інформації, наявної в Єдиному державному реєстрі судових рішень, Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 01.02.2019 у справі № 826/13558/15 задовольнив позов Товариства до Інспекції про скасування податкового повідомлення-рішення від 26.06.2015 №0003442207, яким Товариству було збільшено суму грошових зобов`язань з податку на додану вартість на підставі висновків акту перевірки № 22/26-58-22-07-11/36273496 від 08.06.2015 по господарських операціях з ПП «Білдінг Стаф» згідно договору підряду № ОК-136 від 31.03.2014, які також є предметом спору у даній справі. Вказане рішення набрало законної сили 03.07.2019.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли обгрунтованого висновку про те, що надані Товариством докази підтверджують укладення з ПП «Білдінг Стаф» вказаного вище договору підряду з метою досягнення обумовлених у ньому результатів, а також про те, що наявними у матеріалах справи доказами підтверджується фактичне виконання робіт, передбачених зазначеним договором, у зв`язку з чим висновок податкового органу про те, що Товариство неправомірно задекларувало витрати по господарських операціях із ПП «Білдінг Стаф», є безпідставним.

Доводи касаційної скарги обґрунтовані тільки посиланням на обставини, викладені в акті перевірки. Ці обставини були перевірені судом апеляційної інстанції з дослідженням в судовому процесі доказів, на підставі оцінки яких суд апеляційної інстанції зробив правильний висновок, що вони не підтвердилися, з урахуванням того, що: висновки Інспекції, викладені у акті перевірки, ґрунтуються на обставинах, викладених у акті про неможливість проведення зустрічної перевірки, тоді як в силу положень пункту 4.4 Методичних рекомендацій щодо організації та проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затверджених наказом ДПА України від 22.04.2011 № 236 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), акт про неможливість проведення зустрічної звірки не може містити інформацію щодо фінансово-господарських відносин суб`єктів господарювання, оскільки складається у разі встановлення фактів, що не дають змогу провести зустрічну звірку суб`єкта господарювання.

Таким чином, доводи скаржника, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суд апеляційної інстанції правильно застосував норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухвалених у даній справі рішень судів першої та апеляційної інстанцій відсутні. 

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає залишенню без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.04.2018 та постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 13.11.2018 - без змін. 

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Солом`янському районі ГУ ДФС у місті Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.04.2018 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 13.11.2018 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   С.С. Пасічник