ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 червня 2023 року 
м. Київ

справа № 805/4451/16-а
касаційне провадження № К/9901/32037/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Добропільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 20.12.2016 (суддя Троянова О.В.) та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 23.05.2017 (головуючий суддя - Ястребова Л.В., судді - Блохін А.А., Компанієць І.Д.) у справі за позовом Приватного підприємства "КІА Плюс" до  Добропільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області про скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
Приватне підприємство "КІА Плюс" (далі - підприємство, позивач, платник) звернулось до суду з адміністративним позовом до Добропільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області (далі - Інспекція, відповідач, контролюючий орган), в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 09.11.2016 №0000254000. 
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на безпідставність збільшення відповідачем податкового зобов`язання за платежем акцизний податок з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів і відповідно застосування штрафних (фінансових) санкцій спірним податковим повідомленням-рішенням, оскільки ним не порушувалися вимоги підпункту 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). 
Донецький окружний адміністративний суд постановою від 20.12.2016, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 23.05.2017, позов задовольнив, скасував  податкове повідомлення-рішення від 09.11.2016 №0000254000.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про необґрунтованість збільшення відповідачем податкового зобов`язання за платежем акцизний податок з реалізації  суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів і відповідно застосування штрафних (фінансових) санкцій спірним податковим повідомленням-рішенням. Суди зазначили, що відповідальність за наслідками неналежного виконання контрагентом позивача своїх обов`язків щодо несвоєчасного виконання власних податкових зобов`язань перед бюджетом  не повинна бути покладена на добропорядних платників податку і не може вважатися підставою для відповідальності позивача.
Інспекція, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулася до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Стверджує, що контрагент позивача - ТОВ «Імексплюс» не був зареєстрований платником акцизного податку і, відповідно, не мав права здійснювати поставку пального позивачу, виписувати податкові накладні, відтак позивач не мав правових підстав враховувати акцизний податок як сплачений.
У касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 30.08.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Інспекції.
Позивач у запереченнях на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень, просить залишити їх без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 12.03.2018 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, а ухвалою від 10.04.2023 - закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 11.04.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що Інспекцією проведено документальну позапланову невиїзну перевірку підприємства з питань правильності, обчислення, повноти та своєчасності  сплати до бюджету акцизного податку за період лютий-березень 2016 року, за результатами якої складено акт від 24.10.2016 № 413/40/37802872 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення платником підпункту 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 ПК України, що призвело до заниження нарахування акцизного податку за березень 2016 року на суму 80208,00 грн. 
Контролюючий орган в акті перевірки також зазначив, що в порушення пункту 231.1 статті 231 ПК України, контрагентом позивача - ТОВ «Імексплюс» не було зареєстровано  в Єдиному  реєстрі акцизних накладних акцизну накладну під об`єм поставленого позивачу палива, оскільки згідно бази даних станом на 01.03.2016 контрагент позивача не був зареєстрований платником акцизного податку, не сплатив акцизний податок в сумі 80208,00 грн по факту поставки пального позивачу і, відповідно не мав правових підстав виписувати акцизні накладні. 
На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 09.11.2016 форми «Р» №0000254000, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання по акцизному податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 120312,00 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі  80208,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 40401,00 грн.
Фактичною підставою для прийняття контролюючим органом оскаржуваного податкового повідомлення-рішення слугували висновки Інспекції, викладені в акті перевірки про те, що контрагентом позивача не були зареєстровані в Єдиному  реєстрі акцизних накладних акцизні накладні на об`єм поставленого позивачу палива.
Як установлено судовими інстанціями, позивач з 01.03.2016 зареєстрований платником акцизного податку, що підтверджується відповідним витягом.
Позивач (покупець) уклав договір купівлі-продажу з ТОВ «ІМЕКСПЛЮС» (продавець) від 02.02.2016 №22/02-1, предметом якого є придбання пального.
На підтвердження виконання господарських операцій за вказаним договором позивачем надано до суду рахунки-фактури, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти), подорожні листи, книгу реєстрації довіреностей, платіжні доручення.
Транспортування придбаного товару здійснювалось відповідно до договору від 20.05.2013 № 3.1, укладеного з ПП «Піраміда АЗС» про взяття у тимчасове володіння та користування майна, а саме: тягача КРАЗ д.н. 082-22 шасі № НОМЕР_1 , напівпричепу цистерни д.н. НОМЕР_2 шасі № НОМЕР_3 , причепу бортового д.н. НОМЕР_4 .
Відповідно до Реєстру акцизних накладних за березень 2016 року (код товару згідно з УКТ ЗЕД - 3224909710) загальний обсяг придбаного пального складає 27180,44 літрів, факт прийняття податковим органом акцизних накладних за березень 2016 року підтверджується відповідними квитанціями. 
Придбане паливо використано позивачем у власній господарській діяльності, зокрема, реалізації іншим, кінцевим споживачам для власних потреб.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Положеннями підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що акцизний податок - це непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).
Відповідно до підпункту 14.1.145 пункту 14.1 статті 14 ПК України підакцизні товари (продукція) - товари за кодами згідно з УКТ ЗЕД, на які цим Кодексом встановлено ставки акцизного податку.
Правовідносини, які виникають у сфері адміністрування акцизного податку, врегульовані розділом VI (Акцизний податок) ПК України.
Підпунктом 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 ПК України (в редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» від 24.12.2015 №909-VIII, який набрав чинності 01.01.2016) визначено, що платниками податку є: особа, яка реалізує пальне.
Пунктом 1 розділу II Закону № 909-VIII було передбачено, що цей Закон набирає чинності з дня набрання чинності Законом України «Про Державний бюджет України на 2016 рік», але не раніше 1 січня 2016 року, крім: пункту 58 розділу І цього Закону (щодо доповнення Кодексу статтями 231 та 232) щодо запровадження акцизних накладних при реалізації пального, Єдиного реєстру акцизних накладних та системи електронного адміністрування реалізації пального, який набирає чинності з 1 березня 2016 року.
Пунктом 231.1 статті 231 ПК України передбачено, що платник податку зобов`язаний скласти акцизну накладну на обсяги пального, використаного для власного споживання; реалізованого та/або використаного для виробництва непідакцизної продукції на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу; втраченого як у межах, так і понад встановлені норми втрат; зіпсованого, знищеного, в тому числі внаслідок аварії, пожежі, повені, інших форс-мажорних обставин чи з іншої причини, пов`язаної з природним результатом, а також внаслідок випаровування в процесі виробництва, обробки, переробки, зберігання чи транспортування такого пального. Виробник пального в споживчій тарі ємністю до двох літрів (включно) зобов`язаний скласти акцизну накладну на обсяги такого пального. 
Згідно із підпунктом 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 ПК України об`єктами оподаткування є операції з реалізації будь-яких обсягів пального понад обсяги, що: отримані від інших платників акцизного податку, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних; ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією; вироблені в Україні, реалізація яких є об`єктом оподаткування відповідно до підпункту 213.1.1 цього пункту, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Згідно з пунктом 215.1 статті 215 ПК України до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб і більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.
Акцизна накладна складається платником податку в день реалізації пального при кожній повній або частковій операції з реалізації пального (пункт 231.3 статті 231 ПК України).
За правилами пункту 231.5 статті 231 ПК України при реалізації пального особа, яка реалізує пальне, зобов`язана в установлені терміни скласти акцизну накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних, така реєстрація вважається наданням акцизної накладної отримувачу пального. Акцизні накладні, які не надаються отримувачу пального, та акцизні накладні/розрахунки коригування, складені за операціями з реалізації пального суб`єктам господарювання та фізичним особам, які не є платниками акцизного податку, також підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Реєстрація акцизних накладних та/або розрахунків коригування у Єдиному реєстрі акцизних накладних здійснюється не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання (пункт 231.6 ПК України).
Підтвердженням особі, що реалізує пальне, про прийняття її акцизної накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру акцизних накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
За приписами підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 ПК України особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального. Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, веде реєстр платників акцизного податку з реалізації пального, в якому міститься інформація про осіб, зареєстрованих платниками акцизного податку.
Згідно із пунктом 120-2.2 статті 120-2 ПК України відсутність з вини платника акцизного податку реєстрації акцизної накладної в Єдиному реєстрі акцизних накладних / розрахунку коригування протягом більш як 120 календарних днів після дати, на яку платник податку зобов`язаний скласти акцизну накладну / розрахунок коригування, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, на які платник податку зобов`язаний скласти таку акцизну накладну / розрахунок коригування.
Системний та порівняльний аналіз норм ПК України (в редакціях Законів № 909-VIII та № 1797-VIII) дає підстави дійти висновку про те, що в період з 24.06.2016 по 31.12.2016 був відсутній законодавчого визначений обов`язок для платників щодо складання акцизних накладних та їх реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних на обсяги пального, використаного для власного споживання, у цей період (тобто, з 24.06.2016 по 31.12.2016) обов`язок зі складання та реєстрації в ЄРАН акцизних накладних виникав у зв`язку із реалізацією пального.
Зміна щодо запровадження акцизних накладних при реалізації пального, Єдиного реєстру акцизних накладних та системи електронного адміністрування реалізації пального набирає чинності з 01.03.2016 відповідно до пункту 1 розділу II Закону № 909-VIII від 24.12.2015.
Положеннями пункту 231.10 статті 231 ПК України визначено, що у разі порушення особою, яка реалізує пальне, порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної в Єдиному реєстрі акцизних накладних отримувач пального має право протягом 60 календарних днів, що настають за днем реалізації пального, подати до контролюючого органу заяву із скаргою на таку особу, яка реалізує пальне. До заяви додаються копії первинних документів, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що підтверджують факт отримання такого пального.
Ураховуючи зазначене правове регулювання та встановлені обставини у даній справі, колегія суддів погоджується з висновками судів про протиправність прийнятого податкового повідомлення-рішення. Подання заяви зі скаргою є правом отримувача пального. Надходження такої заяви із скаргою є підставою для проведення документальної позапланової виїзної перевірки зазначеної особи, яка реалізує пальне.
Колегія суддів також враховує, що наказ Міністерства фінансів України від 25.02.2016 №218 "Про затвердження форм заяви про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального, акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, Порядку заповнення акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку  пального" зареєстрований в Міністерстві юстиції України 17.03.2016 за № 405/28535 набув чинності з 12.04.2016 та погоджується з висновками судів про неможливість його застосування до правовідносин, які відбувались в лютому-березні 2016 року.
Статтею 61 Конституції України закріплений індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, тобто, до відповідальності повинен, бути притягнений правопорушник та притягнення до відповідальності добросовісного платника податків суперечить конституційним нормам та нормам чинного законодавства.
Верховний Суд погоджується з висновками судів, що чинним законодавством України, зокрема, ПК України, на платника податків не покладений обов`язок здійснювати контроль за дотриманням контрагентом-постачальником вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності, сплати податку до бюджету і в подальшому за можливі дії порушника; за будь-якими із сторін правочину не передбачено зобов`язання та не визначено права здійснення контролю показників податкової звітності однієї сторони правочину над показниками податкової звітності заявленими іншою стороною правочину, при цьому такий платник податків несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку, яка стосується кожного окремого платника податків і не може автоматично поширюватися на інших осіб, у тому числі на його контрагентів. Платника податку не може бути притягнуто до відповідальності за протиправні дії його контрагента,    платник податку не повинен нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальником, якщо платник не знав про такі зловживання і не міг знати. Добросовісний платник не має зазнавати негативних наслідків через будь-які негаразди із його контрагентом. Відповідальність за наслідками неналежного виконання контрагентом позивача своїх обов`язків щодо несвоєчасного виконання власних податкових зобов`язань перед бюджетом не повинна бути покладена на добропорядних платників податку і не може вважатися підставою для відповідальності позивача.
Колегія суддів враховує, що у даній справі судами установлено підтвердження належними первинними документами факту здійснення господарських операцій з наведеним контрагентом. Податковий орган не ставив під сумнів достовірність первинних документів чи їх відповідність вимогам чинного законодавства.
Підсумовуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про необґрунтованість збільшення відповідачем податкового зобов`язання по акцизному  податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів і відповідно застосування штрафних (фінансових) санкцій спірним податковим повідомленням-рішенням.
Відповідач у доводах касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Добропільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області залишити без задоволення, а постанову Донецького окружного адміністративного суду від 20.12.2016 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 23.05.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді | Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова