ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 червня 2023 року 
м. Київ

справа № 460/14191/21
адміністративне провадження № К/990/29851/22 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу №  460/14191/21
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Архітектурне бюро «Янкор» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду (суддя Зозуля Д.  П.)  від 23 травня 2022 року  та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду (у складі колегії суддів Курильця А.  Р., Кушнерика  М.  П., Мікули О. І.) від 21 вересня 2022 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Архітектурне бюро «Янкор» (далі - ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор») звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30 вересня 2021 року:
- форми «Р» №937617000701, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток у розмірі 477 203 грн ( 428 891 грн - основний платіж, 48 312 грн - штрафна санкція);
- форми «Р» №937517000701, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 287 749 грн (230 199 грн - основний платіж, 57 550 грн - штрафна санкція); 
- форми «Н» №937717000701, на підставі якого застосовано штрафні санкції за порушення строків граничної реєстрації податкових накладних в ЄРПН в розмірі 10 200 грн.
2. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав про те, що висновки акту перевірки є необ`єктивними та безпідставними, а прийнятті за наслідками перевірки податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню як такі, що не відповідають вимогам чинного законодавства.
2.1 Позивач зауважував, що при формуванні податкового кредиту та відповідних витрат він діяв відповідно до норм чинного законодавства, а господарські операції мали реальний (товарний) характер. Водночас твердження відповідача щодо безтоварності деяких господарських операцій по придбанню послуг, або використання придбаних товарів та послуг поза межами власної господарської діяльності, є нічим не підтвердженими припущеннями.
2.2 Також позивач зазначав, що наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.
2.3 На думку позивача, ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» мало законне право на формування податкового кредиту та валових витрат на підставі отриманих первинних документів, а тому оскаржені податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
3. Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 23 травня 2022 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 вересня 2022 року, позов задоволено.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДПС у Рівненській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23 травня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 вересня 2022 року скасувати, а справу направити на новий розгляд.
5. Ухвалою Верховного Суду від 12 грудня 2022 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи. 
6. 13 березня 2023 року до Верховного Суду до Верховного Суду надійшов відзив від ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор», в якому позивач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» зареєстровано як юридична особа. Види діяльності за КВЕД: 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, 68.10 Купівля та продаж власного нерухомого майна, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 71.11 Діяльність у сфері архітектури, 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у., 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів.
9. Також установлено, що на підставі наказу ГУ ДПС у Рівненській області від 23 червня 2021 року №1196-п та направлень від 05 липня 2021 року №1858/17-00-07-01, №1864/17-00-07-01 відповідно до статей 75, 77 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та згідно плану-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік, посадовими особами ГУ ДПС у Рівненській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» за період з 01 січня 2017 року по 31 березня 2021 року.
10. Результати перевірки оформлені актом №4936/17-00-07-01/33353494 від 30 липня 2021 року.
11. На зазначений акт перевірки позивачем було подано заперечення №13/09 від 13 вересня 2021  року.
12. На підставі відповіді ,на заперечення до акту перевірки №3185/17-00-07-01-08 від 27 вересня 2021 року відповідачем було скореговано висновки акту перевірки.
13. Так, згідно висновків акту перевірки, із урахуванням відповіді на заперечення (в частині що стосується спірних рішень), документальною плановою виїзною перевіркою встановлено порушення ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» вимог:
- п. 44.1 п. 44.2 ст. 44, пп.134.1.1 п. 134.1 ст.134 розділу ІІІ ПК України, ПСБО 16 «Витрати» Положення (стандартів) бухгалтерського обліку Затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. № 87 Зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 21 червня 1999 р. № 391/3684, п.5, 21 П(С)БО 15 «Дохід», п. 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання», ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», п. 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 р. за №168/704, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 428 891 грн., в тому числі: за IV квартал 2017 р. на суму 18697 грн., за IV квартал 2018р. на суму 54901 грн., за ІІІ квартал 2019 р на суму 71090 грн., за IV квартал 2019р. на суму 48558 грн., за І квартал 2020р. на суму 70260 грн., за ІІ квартал 2020 р. на суму 12576 грн., за IV квартал 2020р. на суму 109491 грн., за І квартал 2021р. на суму 43318 грн.
- п.185.1. ст. 185, пп. «а» п.198.1, п.198.3 ст.198, п.201.7, п.201.0 ст.201 , п.189.1 ст. 189, абз. г, п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, п.200.4 ст.200 ПК України, а саме, ТОВ «Архітектурне Бюро «Янкор» занижений податок на додану вартість на суму 230 199 грн. в т.ч.: за грудень 2017 р. 11551 грн., за січень 2018р. 8474 грн. , за лютий 2018р. 750 грн., за грудень 2018 р. 58052 грн., за грудень 2019р. на суму 88182 грн., за квітень 2020р. на суму 7844 грн. за травень 2020р. 33473 грн., за червень 2020р. на суму 13974 грн., за грудень 2020р. на суму 7899 грн.
- п. 201.10. ст. 210 ПК України, а саме, ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» не складено та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 175 170 грн. в т.ч.: за грудень 2017р. на суму 20775 грн., за грудень 2018р. на суму 58052 грн., за грудень 2019р. на суму 53953 грн., за березень 2020р. на суму 20517 грн., за червень 2020р. на суму 13974 гри., за грудень 2020р. на суму 7899 грн.
14. На підставі акту перевірки №4936/17-00-07-01/33353494 від 30 липня 2021 року, висновки якого скореговані відповіддю на заперечення до акту перевірки №3185/17-00-07-01-08 від 27  вересня 2021 року, ГУ ДПС у Рівненській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
- форми «Р» №937617000701 від 30 вересня 2021 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток у розмірі 477 203 грн ( 428 891 грн - основний платіж, 48 312 грн - штрафна санкція);
- форми «Р» №937517000701 від 30 вересня 2021 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 287 749 грн (230 199 грн - основний платіж, 57 550 грн - штрафна санкція);
- форми «Н» №937717000701 від 30 вересня 2021 року, на підставі якого застосовано штрафні санкції за порушення строків граничної реєстрації податкових накладних в ЄРПН в розмірі 10  200  грн.
15. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення від 30 вересня 2021 року протиправними, прийнятими з порушенням норм чинного законодавства, позивач звернувся до суду з цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
16. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що в ході судового розгляду справи відповідач не виконав процесуального обов`язку доказування та не підтвердив належними й допустимими доказами порушення ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» п.44.1 ст.44, пп. "а" п.198.1 п.198.3 ст.198, п.201.10 ст.201, п.200.1, п.200.2 п.200.4 ст.200 ПК України, а тому оскаржені податкові повідомлення-рішення не відповідають критеріям обґрунтованості, безсторонності, добросовісності та розсудливості, а тому є протиправними та підлягають скасуванню.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
17. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у цій справі.
18. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій скаржником зазначено пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
19. Скаржник зазначає, що судами попередніх інстанцій застосовано норми матеріального права, а саме, п. 44.1, 44.2, статті 44, п. 134.1 статті 134, п. 185.1 статті 185, пп. «а» п. 198.1, п. 198.3 статті 198, п. 201.7, п. 201.10 статті 201, п. 189.1 статті 189, абз «г» п. 198.5 статті 198, п. 200.1, п. 200.4 статті 200 ПК України, п. 5, 21 П(с)БО 15 «Дохід», п. 5 П(с)БО 11 «Зобов`язання», статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 31 січня 2019 року у справі №  803/1374/16, від 28 жовтня 2021 року у справі №  200/2754/20-а, від 30 серпня 2019 року у справі №  2а-12436/11/2670, від 07 квітня 2021 року у справі №  813/1200/18, від 26 лютого 2021 року у справі №  280/4795/18, від 30 січня 2020 року у справі №  814/1145/18, від 21 жовтня 2020 року у справі №  540/1261/19, від 10 липня 2020 року у справі №  813/6510/15, від 17 липня 2020 року у справі №  813/6240/15, від 27 березня 2018 року у справі №  826/1588/13-а, від 04 грудня 2019 року у справі №  826/15729/17, від 31 січня 2019 року у справі №  803/1374/16, від 28 жовтня 2021 року у справі №  200/2754/20-а, від 30 серпня 2019 року у справі №  2а-12436/11/2670, від 06 червня 2019 року у справі №  807/2202/15 (876/7243/16), від 25 квітня 2018 року у справі №  826/1902/15 та від 18 вересня 2018 року у справі №  818/398/15.
19.1 Так, у поданій касаційній скарзі скаржник, зокрема, цитує висновки Верховного Суду про те, які обставини можуть свідчити про відсутність реального характеру господарських операцій та які докази мають це підтверджувати.
20. У поданій касаційній скарзі скаржник, серед іншого, зазначає, що в ході перевірки були встановлені наступні ознаки нереальності господарських операцій позивача з ТОВ «Стар-Буд»:
- відсутність факту (джерела) походження матеріалів, необхідних для надання послуг від постачальників по ланцюгу постачання;
- ТОВ «Стар Буд» фінансову звітність, звітність по податку на прибуток з початку реєстрації підприємства не подавало, основні засоби відсутні;
- згідно аналізу даних АІС «Єдиний реєстр податкових накладних» придбання послуг оренди виробничих приміщень, складів/техніки не прослідковується;
- згідно відкритих інформаційних ресурсів - Реєстру дозволів на виконання робіт підвищеної небезпеки Держпраці дозвільні документи на роботи підвищеної небезпеки у ТОВ «Стар Буд» відсутні, ліцензій не отримувало, у тендерних програмах не приймало участі;
- звіти про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (форма Д4) за період з 2019 року по 2020 рік до органів ДПС не подавалися, наймані працівники відсутні;
- ТОВ «Стар Буд» з травня 2020 року до контролюючих органів не звітує. За період з моменту реєстрації з лютого 2019 року по травень 2020 року подавалися тільки декларації з податку на додану вартість;
- аналізом даних АІС «Єдиний реєстр податкових накладних» за 2019-2020 роки ТОВ «Стар Буд» не прослідковується придбання будівельних послуг від суб`єктів реального сектору економіки. Відповідно до баз даних по ТОВ «Стар Буд» відсутня інформація про зберігання товарів, а саме: наявність власних або орендованих складських приміщень, угоди зберігання ТМЦ, відомості про місцезнаходження складів, їх площ, власних складських приміщень/орендодавця. Це свідчить про неможливість здійснення такого об`єму господарської діяльності без значної кількості трудових ресурсів та наявності будь-яких необоротних активів. Своєю чергою, за даними Єдиного реєстру податкових накладних при відсутності виробничих потужностей та легального джерела походження прослідковується реєстрація від ТОВ «Стар-Буд» податкових накладних з номенклатурою «Ремонт адміністративного корпусу № 1 апарату управління Стрийського ВУПЗГ» у значних розмірах.
20.1 Крім того, перевіркою встановлено невідповідність оформлених документів щодо змісту господарських операцій з ТОВ «Стар-Буд», а також ненадання всіх документів, які можуть підтвердити реальність господарських операцій.
21. Скаржник зауважував також про: завищення позивачем собівартості будівельно-монтажних робіт внаслідок завищення обсягу заробітної плати працівникам, що виконували роботу на суму 568 784, 74 грн; завищення собівартості робіт внаслідок списання по бухгалтерському обліку матеріалів, що не використовувались при виконанні робіт на суму 408 878 грн та заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 102 879 грн; завищення використання електроенергії у негосподарській діяльності, що призвело до завищення собівартості робіт, послуг на суму 481 717 грн та заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 96343 грн; завищення собівартості робіт, отриманих від філії «Березнівський райавтодор» ДП «Рівненський облавтодор», ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 у зв`язку із відсутністю подальшої реалізації цих робіт на суму 337509 грн.
22. У поданій касаційній скарзі скаржник зазначав, що суди першої та апеляційної інстанцій встановили обставини, які мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів, не надали оцінки усім доводам та доказам контролюючого органу, неповно встановили обставини справи, що мають істотне значення для вирішення справи по суті.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
23. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
24. Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
25. Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
26. Відповідно до підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу. 
27. Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені у статті 198 ПК України.
28. Пунктом 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
29. Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
30. Згідно пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193  цього   Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
31. Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. 
32. Як визначено пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
33. Отже, право на нарахування податкового кредиту при придбанні товару (послуг) та в подальшому на віднесення цих сум до бюджетного відшкодування виникає у платника податків, якщо таке придбання здійснюється з метою використання їх в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, при цьому до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів, а підставою для нарахування податкового кредиту є видана зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна із заповненням всіх обов`язкових реквізитів.
34. Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
35. За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
36. Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
37. Аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
38. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
39. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
40. У ході розгляду справи установлено, що 11 липня 2019 року ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» укладено із ТОВ «Стар-Буд» (код ЄДРПОУ 42807909) договір субпідряду №08/07-СТ, за яким ТОВ «Стар-Буд» надавало послуги будівельного підряду за завдання позивача, як Генпідрядника, відповідно до затверджених проектних рішень під час виконання комплексу робіт на об`єкті «Ремонт адміністративного корпусу №1 апарату управління Стрийського ВУПЗГ». 
41. Обставини щодо фактичного отримання позивачем результатів названих послуг, контролюючим органом згідно висновків акту перевірки не оспорюються. 
42. Результати виконання договору субпідряду були зафіксовані сторонами у актах приймання виконаних робіт форми КБ-2в, складених між позивачем та ТОВ «Стар-Буд» від 17 вересня 2019  року, від 16 січня 2020 року та від 17 лютого 2020 року. Оплата за отримані послуги проведена шляхом безготівкового розрахунку, що підтверджується банківськими виписками.
43. Суди попередніх інстанцій зауважили, що фактичні обставини щодо отримання спірних послуг підтверджуються виконавчою документацією по об`єкту реконструкції. 
44. Також суди зауважили, що під час перевірки ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» надавалося відповідне документальне підтвердження проведених розрахунків та товаросупровідні документи, що підтверджують походження та якість придбаних послуг. 
45. Крім того, разом із запереченнями на акт перевірки ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» було повторно надало наявні у нього документи щодо фактичного отримання та якості придбаних послуг будівельного підряду, а саме: виконавчу документацію та листування із ТОВ «Стар-Буд» на предмет забезпечення якості послуг під час виконання відповідного договору субпідряду.
46. Так, у ході розгляду справи установлено, що для з`ясування обставин щодо походження придбаних у ТОВ «Стар-Буд» послуг, ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» звернулося із запитом до зазначеного контрагента. У відповідь на який ТОВ «Стар-Буд» повністю підтверджено фактичні обставини щодо надання для ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» послуг будівельного підряду та походження використаних в процесі надання таких послуг будівельних матеріалів.
47. Крім того, допитаний в судовому засіданні судом першої інстанції директор ТОВ «Стар-Буд» ОСОБА_3 надав свідчення, в яких повністю підтвердив наявність спірних правовідносин між позивачем та ТОВ «Стар-Буд», виконання умов договору субпідряду та проведення відповідних розрахунків. Також зазначив, що до виконання робіт на об`єкті залучав працівників за цивільно-правовими угодами на виконання певних об`ємів робіт, самостійно здійснював закупку необхідних будівельних матеріалів, тощо. Водночас зауважив, що жодних запитів від контролюючих органів чи перевірок по спірним операціям із позивачем на адресу ТОВ «Стар-Буд» не надходило.
48. Ураховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про безпідставність доводів контролюючого органу щодо набуття позивачем у власність результатів послуг будівельного підряду без наявності будь-яких первинних документів.
49. Крім того, суди попередніх інстанцій зазначили, що контролюючим органом не було встановлено фактичне джерело походження результатів послуг будівельного підряду у ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» та механізм набуття прав щодо таких послуг. Тобто, має місце відсутність повного з`ясування всіх обставин справи з боку ревізорів ГУ ДПС у Рівненській області, зокрема, не встановлення об`єктивних даних щодо реального джерела походження, використаних ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» результатів послуг, які, на переконання контролюючого органу, ніде не придбавалися.
50. Також суди попередніх інстанцій зауважили, що у випадку виявлення недостовірних даних у звітності перелічених контрагентів (які стосуються походження ТМЦ, податок на додану вартість за якими став предметом формування податкових зобов`язань вказаного контрагента у господарських операцій, що стали об`єктом контролю) відповідач, як контролюючий орган, повинен був направити обов`язковий письмовий запит до вказаних контрагентів про надання документального підтвердження походження ТМЦ за вказаними операціями, а за необхідності провести позапланову перевірку.
51. Однак, як вбачається з матеріалів справи, таких дій відповідач, як контролюючий орган, не здійснив, та не перевірив причини наявної розбіжності у показниках податкової звітності.
52. У акті проведеної перевірки контролюючий орган також зазначав, що позивачем було завищено податковий кредит з податку на додану вартість на суму 55 029 грн за грудень 2019 року та березень 2020 року та занижено доходи на суму безоплатного отриманого майна вартістю 585 838 грн за 4 кв. 2019 та 1 кв. 2020, оскільки ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» у своїй звітності та бухгалтерському обліку відображено суми податкового кредиту та валових витрат сформованих за наслідками здійснення операцій з отримання позивачем послуг будівельного підряду від ТОВ «Стар-Буд» (код ЄДРПОУ 42807909), які, на думку відповідача, є безтоварними. 
52.1 При цьому, контролюючий орган зазначив, що під час проведення перевірки відповідачем встановлений факт використання позивачем у господарській діяльності ТМЦ ідентичних задекларованим (начебто неотриманим від ТОВ «Стар-Буд»), що, своєю чергою, є свідченням набуття їх платником податку у власність без наявності будь-яких первинних документів, які опосередковують таке отримання. За таких, умов контролюючий орган сформував висновок, що ТМЦ та послуги на суму 585 838 грн. не могли бути отриманими від ТОВ «Стар-Буд» , а отримані із інших джерел безоплатно.
53. З цього приводу суди попередніх інстанцій зауважили, що контролюючий орган мав би визначити доходи позивача виходячи із справедливої вартості товарно-матеріальних цінностей.
54. Водночас акт перевірки не містить жодних відомостей з посиланням на відповідні докази, розрахунки та нормативні акти, з урахуванням яких відповідачем визначено справедливу вартість таких безоплатно отриманих активів.
55. Ураховуючи викладене, в ході перевірки відповідач не довів належними доказами той факт, що отриманий актив був включений до оподатковуваного доходу позивача саме у сумі його справедливої вартості.
56. Також у ході розгляду справи судами попередніх інстанцій установлено, що податкові накладні від постачальників були прийняті та зареєстровані податковим органом, а також включені ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» до податкових декларацій з ПДВ за відповідні періоди, які були прийняті податковим органом без заперечень.
57. Суди попередніх інстанцій зауважили, що якщо податковий орган зазначає про те, що постачальник ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» є недобросовісним, має негативну історію платника податків, а його діяльність не спрямована досягнення реальної цілі господарської діяльність, то такі обставини мали бути виявленні на стадії реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, за наслідком чого мало бути прийняте рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та або відмови в її реєстрації.
58. Водночас на час складання податкових накладних та подачі їх на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, жодних рішень про зупинення їх реєстрації або відмови їх у реєстрації не приймалося.
59. Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій також зазначили про те, що ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» не може нести юридичну відповідальність у вигляді зменшення сум податково кредиту за недотримання її контрагентами норм ПК України, в тому числі, дотримання термінів подачі податкової звітності.
60. Крім того, неможливість встановлення (виявлення) відповідачем у контрагента позивача основних засобів виробництва, виробничих приміщень, жодним чином не може свідчити про відсутність господарської діяльності з боку такого контрагента, адже такі засоби можуть бути залучені контрагентом виключно на умовах оренди, підряду, чи окремих послуг, що і підтвердилося в судовому засіданні згідно показів допитаного свідка. Зазначені відомості можуть бути перевірені відповідачем виключно лише в межах зустрічної перевірки такого контрагента. Однак, як вбачається із акту перевірки, таким правом контролюючих орган не скористався, та не представив будь-яких доказів, окрім посилання на наявну інформаційно-аналітичну базу, які б містили в собі результати таких перевірок.
61. Відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.
62. При цьому, податкова інформація, яка наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом.
63. Крім того, як вбачається із акту перевірки, контролюючий орган зазначав про те, що ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» було необґрунтовано завищено собівартість виробленої продукції (наданих послуг) по об`єкту «Реконструкція басейну ЗОШ І-ІІІ ст. № 7 по пров. Шкільному, 2 в м.  Дубно Рівненської області». Так, відповідач зазначав про виявлення фактів необґрунтованого внесення даних до актів приймання виконаних будівельних робіт (КБ2)№1 та №2 за жовтень 2020  року, №3, №4, №5 за грудень 2020 року про витрати ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» на оплату праці в розмірі 568 784,74 грн. За даними 1ДФ ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» за 4 кв. 2020  року виплатило заробітної плати для працівників лише в розмірі 266 030,55 грн., а до складу вищевказаних актів форми КБ-2 включило витрати по заробітній платі на суму 834 815,29 грн., що, на думку ревізорів, призвело до завищення ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» собівартості реалізованої продукції/послуг за 4 кв. 2020 року на суму 568 784,74 грн. та заниження фінансового результату до оподаткування на вказану суму (завищено витрати).
64. Водночас суди попередніх інстанцій зазначили про те, що актом перевірки жодним чином не заперечується ані факту отримання таких послуг у об`ємі, який зафіксований у наданих до перевірки актів приймання виконаних будівельних робіт (КБ2), ані факту повного розрахунку із ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» за надані послуги, ані факту подальшої реалізації таких послуг за договорами генерального будівельного підряду для кінцевого замовника - органів місцевого самоврядування та інших державних органів чи установ у порядку передбаченим Законом України «Про публічні закупівлі».
65. При цьому, аналізуючи представлені сторонами пояснення та матеріали справи, суди попередніх інстанцій зауважили, що процес надання послуг будівельного підряду та їх перевірки є довготривалим процесом, який полягає у виконанні та дотриманні багатьох положень ДСТУ та ДБН. Відповідно до положень договору будівельного субпідряду, укладених між ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» та генпідрядником ТОВ «ГРУПА КОМПАНІЙ БІГ СІТІ» (код ЄДРПОУ 42909819), прийняття робіт ТОВ «ГРУПА КОМПАНІЙ БІГ СІТІ», як генпідрядником, у субпідрядника здійснюється на підставі типових форм актів №КБ-2в та довідки №КБ-3, і таке прийняття проводиться не раніше ніж вказані роботи будуть перевірені на відповідність проектно-технічній документації та прийняті кінцевим замовником за договором генерального будівельного підряду (тобто органом місцевого самоврядування та іншим державним органом чи установою), відповідно до поданих ТОВ «ТОВ «ГРУПА КОМПАНІЙ БІГ СІТІ» загальних (сукупних) актів №КБ-2в та довідок №КБ-3 по договору генеральному будівельного підряду. 
66. Так, складаючи у 4 кварталі 2020 року акти приймання виконаних будівельних робіт (КБ2), між ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» та ТОВ «ТОВ «ГРУПА КОМПАНІЙ БІГ СІТІ» було зафіксовано лише факт завершення процедури перевірки таких робіт та їх прийняття саме у 4 кварталі 2020 року, і вказане жодним чином не може свідчити, що такі роботи безпосередньо виконувались таким субпірядником лише у 4 кварталі 2020 року, а не впродовж більш ширшого періоду часу. 
67. Водночас договір субпідряду був укладений між ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» та генпідрядником ТОВ «ГРУПА КОМПАНІЙ БІГ СІТІ» ще 10 липня 2020 року, а тому суди попередніх інстанцій зауважили, що для перевірки достовірності внесених ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» даних до типових форм актів №КБ-2в, слід використати інформацію про виплачену заробітну плату та інші доходи для працівників не лише за 4 квартал 2020 року, а за більш ширший період 2020  року.
68. Суди попередніх інстанцій також зазначили, що акти форми №КБ-2в можуть відображати не лише витрати на виплату заробітної плати, але і витрати й інших субпідрядних (інших організацій) на виплату заробітної плати їх працівникам, які також за погодженням із ТОВ «ГРУПА КОМПАНІЙ БІГ СІТІ» залучало ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор».
68.1 Так, залучаючи інших юридичних осіб, які надавали послуги по роботах спецтехніки, останні у складі вартості цих послуг також зазначали в актах форми №КБ-2в заробітну плату робітників, зайнятих обслуговуванням машин і механізмів, які згодом було перенесено до актів форми №КБ-2в, що складалися за участі позивача та генпідрядника, що цілком відповідає вимогам містобудівного законодавства та ніяк не співвідноситься із виникненням податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб (військового податку).
69. Крім того, як вбачається із матеріалів справи, на підтвердження обставин того, що частину робіт по об`єкту «Реконструкція басейну ЗОШ І-ІІІ ст. № 7 по пров. Шкільному, 2 в м. Дубно Рівненської області», згадка про які міститься у актах приймання виконаних будівельних робіт (КБ2)№1 та №2 за жовтень 2020 р., №3, №4, №5 за грудень 2020 року, було виконано не лише ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор», але й іншими організаціями, що надавали послуги суб-субпідряду для позивача, останнім було надано копії договорів підряду та актів прийому-передачі таких робіт, що складені за участі таких суб-субпідрядників.
70. Так, згідно актів приймання виконаних будівельних робіт (КБ2)№1 та №2 за жовтень 2020 року, №3, №4, №5 за грудень 2020 року, що укладалися на виконання договору підряду №19/1 від 10  липня 2020 року між ТОВ «Стройінвест Інжиніриг» (нове найменування ТОВ «Група компаній «Біг Сіті»), сторонами зафіксовано загальний обсяг виконання 2 117 247,68 грн., з них витрати на заробітну плату - 834 815,68 грн.
71. Позивачем було розпочато виконання робіт у 10 липня 2020 року, а тому до складу переданих послуг будівельного підряду має бути включено заробітну плату за ІІІ кв. 2020 року та IV кв. 2020  року.
72. Згідно податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку за ІІІ кв. 2020 року, позивачем виплачено 250 713 грн. в якості заробітної плати (ознака доходу 101) та винагороди для робітників залученими за цивільно-правовими угодами (ознака доходу 102).
73. Згідно податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку за IV кв. 2020 року, позивачем виплачено 289 571 грн. в якості заробітної плати (ознака доходу 101) та винагороди для робітників залученими за цивільно-правовими угодами (ознака доходу 102).
74. Загалом позивачем за ІІІ кв. 2020 року та IV кв. 2020 року виплачено в якості заробітної плати (ознака доходу 101) та винагороди для робітників залученими за цивільно-правовими угодами (ознака доходу 102) - 540 284 грн.
75. Згідно матеріалів справи, до виконання робіт по зазначеному об`єкту позивачем в обумовлений період також залучалися субпідрядники, а саме: ПП «Комфорт-Сервіс», ТОВ «ФІРМА «ГОЛЬФСТРІМ» та ПВКФ «Фіалка» (договори субпідряду та акти приймання передачі послуг наявні в матеріалах справи). 
75.1 Вказаними підрядниками по зазначеному об`єкту було включено до складу переданих робіт витрати по виплаченій заробітній платі для власних працівників на суму 309 083 грн,  а саме: 77  762,71 грн. - включено заробітну плату по ПВКФ «Фіалка», 22 797,35 грн. - включено заробітну плату по ТОВ «ФІРМА «ГОЛЬФСТРІМ» та 208 522,94 грн. - включено заробітну плату по ПП «Комфорт-Сервіс».
76. Отже, разом із залученими субпідрядниками (в сукупності) позивачем виплачено заробітну плату, пов`язану із виконанням робіт по зазначеному об`єкту, в розмірі 849 367 грн. (540 284 грн. + 309 083 грн.), що перевищує обсяг зафіксованих витрат по виплаті заробітної плати у 834 815,68  грн., який міститься у №1 та №2 за жовтень 2020 року, №3, №4, №5 за грудень 2020 року.
77. Ураховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про безпідставність тверджень контролюючого органу щодо завищення собівартості наданих послуг по об`єкту «Реконструкція басейну ЗОШ І-ІІІ ст. № 7 по пров. Шкільному, 2 в м. Дубно Рівненської області».
78. Також в акті перевірки міститься висновок контролюючого органу про безпідставне списання позивачем матеріалів на суму 103 873 грн. у 4 кварталі 2017 року за відсутності виконання будь-яких будівельних робіт та завищення собівартості реалізованих робіт у 4 кварталі 2018 року на суму 305 005 грн., в зв`язку тим, що списано матеріалів на 730 354 грн., а реалізовано у 2018 році в складі робіт матеріалів лише на суму 425 304 грн. На думку ревізорів, це призвело до завищення валових витрат на суму 408 878 грн. та заниження податкових зобов`язань із ПДВ на суму78 827 грн., оскільки ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» у відповідності до п. 198.5 ст. 198 ПК України не було самостійно визначене податкове зобов`язання із ПДВ у зв`язку із використанням обумовлених ТМЦ поза межами господарської діяльності.
79. Водночас у ході розгляду справи судами попередніх інстанцій установлено, що усі використані у 4 кварталі 2017 року будівельні матеріали, які списані на суму 103 873 грн., були використані в процесі надання послуг будівельного підряду для КВП «Ергомонтаж», що підтверджуються наданим як до заперечень на акт перевірки, так і до позовної заяви актом форми КБ-2в за грудень 2017 року, з якого чітко прослідковується факт використання позивачем товарно-матеріальних цінностей на суму 103873 грн. Однак, як вбачається із відповіді відповідача на заперечення до акту перевірки, останній під час їх розгляду не врахував зазначений документ, як належний доказ відповідного використання перелічених товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності позивача.
80. Щодо використаних у 2018 році будівельних матеріалів, які списані позивачем на суму 730  354  грн., то суди попередніх інстанцій дійшли висновку про їх фактичну реалізацію для кінцевих замовників. 
80.1 Так, згідно переліку об`ємів використаних будівельних матеріалів, наведеного у відповідних актах прийому-передачі робіт форми КБ-2в за 2018 рік та довідок форми КБ-3 за 2018 рік, наданих позивачем у ході розгляду справи (копії яких також надавалися для контролюючого органу разом із запереченнями на акт перевірки), убачається фактичне використання в процесі надання послуг будівельного підряду матеріальних ресурсів на суму на суму 730 354 грн. у 2018 році. Вказане додатково кореспондує інформації, що мітиться в наданих в ході розгляду справи оборотно-сальдових відомостях по рахунках 201, 631, 903 за 2017 та 2018 роки.
81. Крім того, у акті перевірки міститься висновок контролюючого органу про завищення ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» витрат на суму 481 717 грн., в т. ч. за 4 кв. 2019 року на суму 269 766 грн., за 1 кв. 2020 року на суму 102 586 грн., за 2 кв. 2020 року на суму 69 869 грн., за 4 кв. 2020  року на суму 39 469 грн., та заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 96 343 грн. у зв`язку із придбання електричної енергії по об`єкту «Будівництво універсального спортивного залу «Обласна спеціалізована дитячо-юнацька школа олімпійського резерву» Рівненської обласної ради на території Шпанівської сільської ради (в районі вул. Макарова м. Рівне)», та не включення витрат по придбанню такої електроенергії до складу переданих робіт та послуг для кінцевого замовника. На думку відповідача, отримана електрична енергія була використана поза межами господарської діяльності ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор», а відтак витрати по її придбанню не підлягають включенню до складу валових витрат, та у відповідності до положень п. 198.5 ст. 198 ПК України, ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» було зобов`язане самостійно визначити податкові зобов`язання із ПДВ у зв`язку із використанням придбаної електричної енергії поза межами господарської діяльності.
82. Так, з матеріалів справи убачається, що ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» на підставі договорів підряду №31 від 04 червня 2018 року, №121 від 23 грудня 2019 року та № 40 від 19 листопада 2020  року здійснюється надання послуг будівельного підряду під час будівництва Універсального спортивного залу «Обласна спеціалізована дитячо-юнацька школа олімпійського резерву». 
82.1 Згідно положень вищезгаданих договорів підряду забезпечення робіт технологічним, енергетичним, електротехнічним устаткуванням та іншими матеріалами (ресурсами) покладається на Підрядника. Вартість матеріалів (ресурсів), що забезпечуються Підрядником для виконання робіт за чинним договором згідно цього пункту, відшкодовується Замовником, крім матеріальних ресурсів і обладнання, що не передбачено умовами договору. 
83. Згідно листа Департаменту з питань будівництва та архітектури Рівненської обласної державної адміністрації №1912/05-10/21 від 10  вересня 2021 року Змовником констатовано відсутність умов компенсації вартості для позивача використаної електричної енергії у договорах будівельного підряду укладених із Замовником по вищевказаному об`єкту будівництва.
84. У ході розгляду справи установлено, що отримання позивачем відповідних послуг від енергопостачальних та розподільчих організацій на вищевказаному об`єкті будівництва підтверджується договорами, укладеними ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» з ПАТ «Рівнеобленерго» і ТОВ «Рівненська обласна енергопостачальна компанія», та технічними умови на приєднання щодо постачання електричної енергії на Будівництво універсального спортивного залу «Обласна спеціалізована дитячо-юнацька школа олімпійського резерву».
85. Судами попередніх інстанцій також встановлено, що згідно додатків до договорів підряду, договірної ціни, локальних кошторисних розрахунків, останніми не передбачено умов щодо компенсації Замовником вартості придбаної ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» електричної енергії під час надання послуг будівельного підряду. Крім того, як вбачається із укладених ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» договорів будівельного субпідряду із ПВКФ «Фіалка», ТОВ «Укрбудреммонтаж Інжиніринг», ТОВ «БК «СЛУЧ» по вищевказаному об`єкту будівництва, на позивача, як на Генпідрядника, покладено обов`язок щодо забезпечення об`єкту будівництва електричною енергією за власний рахунок. 
86. Отже, суди попередніх інстанцій зауважили, що ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» в процесі надання послуг будівельного підряду та генпідряду змушене нести витрати на забезпечення об`єкту будівництва електричною енергією без відповідної можливості щодо прямої компенсації вартості отриманої електричної енергії, як збоку Замовника, так із боку субпідрядників. При цьому, такі витрати на електричну енергію повністю перекриваються за рахунок отриманого прибутку ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» від реалізації послуг будівельного підряду, наданих власними силами, та генпідряду, які включаються до складу переданих Замовникові будівельних послуг, що попередньо були отримані від відповідних субпідрядників. І від процесу здійснення такої господарської діяльності пов`язаної із відповідним будівництвом даного об`єкту ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» незалежно від понесених витрат на придбання електричної енергії отримано відповідний чистий прибуток, а відтак і позитивний економічний ефект та відповідний приріст активів. Вказане підтверджується відомостями про прибуток позивача, зафіксованими у відповідній податкові звітності з податку на прибуток за 2017, 2018, 2019 та 2020 роки.
87. Ураховуючи викладене, колегія суддів погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про те, що твердження контролюючого органу про використання придбаної позивачем електричної енергії під час виконання робіт будівельного підряду на об`єкті «Будівництво Універсального спортивного залу «Обласна спеціалізована дитячо-юнацька школа олімпійського резерву» поза межами господарської діяльності позивача є безпідставними.
88. Крім того, у акті перевірки міститься висновок контролюючого органу про те, що отримані позивачем від ДП «Рівненський облавтодор» послуги по зимовому утриманню автомобільних доріг на суму 240651 грн. (в т.ч. ПДВ 48130 грн.) не були подальшому реалізовані для споживача/покупця - Департаменту з питань будівництва та архітектури Рівненської обласної державної адміністрації у 1 кв. 2021 року, оскільки ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» не було відображенням доходів від подальшої реалізації. Вказане, на переконання ревізорів, призвело до завищення витрат та заниження фінансового результату до оподаткування на суму 240 651 грн. у 1 кварталі 2021 року.
89. Водночас згідно договору позивача із ДП «Рівненський облавтодор» №95 від 27 жовтня 2020  року ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» на підставі актів КБ-2в та довідок КБ-3 за січень 2021  року було отримано послуги субпідряду від ДП «Рівненський облавтодор» по актам за січень 2021 року на суму 70834,94 грн. (в.т.ч. ПДВ 11805,82 грн.) та на суму 217 945,98 грн. (в т.ч. ПДВ 36 324,33 грн.). В подальшому зазначені послуги на підставі договору №2 від 16 червня 2020 року про надання послуг з експлуатаційного утримання автомобільних доріг укладеного з Департаментом з питань будівництва та архітектури РОДА були реалізовані для Департаменту з питань будівництва та архітектури РОДА в межах загального підсумкового акту КБ-2в за березень 2021  року, оплата по якому отримувалась ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» впродовж січня-березня 2021 року, що підтверджується банківською випискою. Копії перелічених документів надавалися позивачем до перевірки та до заперечень на акт перевірки.
90. Ураховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що твердження контролюючого органу щодо відсутності подальшої реалізації позивачем, отриманих від ДП «Рівненський облавтодор» послуг, не узгоджуються із фактично представленими до перевірки та в ході розгляду справи документами.
91. Також у акті перевірки контролюючим органом було зазначено про те, що акти приймання-передачі робіт по об`єкту «Будівництво лікарської амбулаторії загальної сімейної медицини с. Кухітська Зарічненскього району Рівненської області», отримані від ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , складені із порушенням умов щодо їх оформлення, а саме, у актах відсутні прізвища, хто їх підписував, дата прийняття-виконання робіт, посилання на договори відповідно до яких виконувалися роботи, та відсутні дані хто був замовником таких робіт/послуг. Також до перевірки не надано документів, які підтверджують подальшу реалізацію придбаних послуг. Вказане, на думку ревізорів, є підставою для невизнання представлених документів в якості доказів понесених витрат, що призвело до завищення витрат на суму 96 858 грн. за 1 кв. 2020 року.
92. Водночас під час дослідження наданих позивачем актів приймання-передачі робіт по об`єкту «будівництво лікарської амбулаторії загальної сімейної медицини с. Кухітська Зарічненскього району Рівненської області», отриманих від ФОП ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , судами попередніх інстанцій встановлено, що останні містять в собі всі необхідні дані, серед яких: прізвища, хто їх підписував, дата прийняття-виконання робіт, посилання на договори відповідно до яких виконувалися роботи, та дані хто є замовником таких робіт/послуг, копії таких актів додаються до заперечень. 
93. Також в матеріалах справи містяться відомості про те, що отримані від ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 послуги/роботи були в подальшому реалізовані ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» для ТОВ «Літос» (Код ЄДРПОУ 31174467) в складі сукупних послуг з будівельного підряду, що підтверджується актом прийому-передачі робіт/послуг КБ2в за лютий 2019 року та договором будівельного підряду.
94. Ураховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про те, що в ході судового розгляду справи відповідач не підтвердив належними й допустимими доказами порушення ТОВ «Архітектурне бюро «Янкор» п.44.1 ст.44, пп. "а" п.198.1 п.198.3 ст.198, п.201.10 ст.201, п.200.1, п.200.2 п.200.4 ст.200 ПК України, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
95. Водночас доводи касаційної скарги зазначені висновки судів попередніх інстанцій не спростовують.
96. Фактично доводи касаційної скарги зводяться до того, що, на переконання скаржника, суди попередніх інстанцій неправильно оцінили наявні у матеріалах справи докази, що не є належним обґрунтуванням наведених скаржником підстав для касаційного оскарження судових рішень.
97. Крім того, колегія суддів вважає безпідставними посилання скаржника на висновки Верховного Суду, які, на його думку, не були враховані судами попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних судових рішень, скільки вони здійснені за різних фактичних обставин, з урахуванням повноти, належності, достатності доказів, наданих учасниками справи та зібраних судами у кожній конкретній справі в підтвердження складу податкових правопорушень.
98. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
99. Переоцінка встановлених судами обставин справи, а також додаткова перевірка доказів, не входить в межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 КАС України.
VI. ВИСНОВКИ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ 
100. Згідно з пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги залишає судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
101. Частиною першою статті 350 КАС України передбачено, що суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
102. Ураховуючи викладене, Суд дійшов висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
VII. ВИСНОВКИ ЩОДО РОЗПОДІЛУ СУДОВИХ ВИТРАТ 
103. Відповідно до частини шостої статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
104. Оскільки Верховний Суд не змінює судові рішення та не ухвалює нове, розподіл судових витрат не здійснюється.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23 травня 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 вересня 2022 року у справі № 460/14191/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                 М. М. Яковенко

Судді                                                                                                    І. В. Дашутін

                                                                                                    О. О. Шишов