ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 квітня 2023 року 
м. Київ

справа №520/5810/19
адміністративне провадження № К/9901/36508/20  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів - Шишова О. О., Яковенка М. М.,
за участю секретаря судового засідання - Кліменко Д.І.,
учасники судового процесу: 
представники:
відповідача - Книга Ю.Ю.,
розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕСЛА МОТОРС» на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року (головуючий суддя: Заічко О.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 25 листопада 2020 року (колегія суддів: Спаскін О.А., Присяжнюк О.В., П`янова Я.В.) у справі №520/5810/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕСЛА МОТОРС» до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
У червні 2019 року позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "ТЕСЛА МОТОРС", звернувся до     Харківського окружного адміністративного суду     з позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати в повному обсязі податкові повідомлення - рішення від 15.03.2019 №00001101402, від 15.03.2019 №00001111402, від 15.03.2019 №00001141402, від 15.03.2019 №00001121402, від 15.03.2019 №00001131402, від 15.03.2019 №00001151402, складені Головним управлінням ДФС у Харківській області.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 25 листопада 2020 року, у задоволенні позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з висновком якого погодився і суд апеляційної інстанції, виходив з того, що за наявними в матеріалах справи первинними документами не можливо встановити реальність (фактичне) вчинення спірних господарських операцій з придбання послуг, первинні документи оформлені з порушенням статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", статті 44 Податкового кодексу України, мають недостовірні відомості про обсяг та зміст спірних господарських операцій та не підтверджують фактичний рух активів, а тому право на формування витрат за вказаними вище операціями у позивача не виникло. Первинні документи мають явні, очевидні та непереборні дефекти у формі, змісті та походженні, котрі в силу статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", статті 44 Податкового кодексу України, ст. ст. 215, 216, 228 Цивільного кодексу України, ст. ст. 207, 208 Господарського кодексу України спричиняють втрату їх юридичної сили і доказовості. 
Стосовно висновків контролюючого органу про завищення витрат за 1 квартал 2018 року на суму 3582 грн стосовно нарахування амортизації на основний засіб - 3D- принтер, суд зазначив, що доказів використання зазначеного основного засобу у господарській діяльності, у т.ч. реалізації або використання у власній господарській діяльності підприємства результатів друку на вказаному принтері, до суду не надано. До суду не надано жодного документу щодо придбання фото полімерної смоли або акрилу, необхідних для процесу друку на зазначеному принтері та їх оприбуткування за даними регістрів бухгалтерського обліку. Таким чином, суд дійшов висновку, що доказів експлуатації вказаного принтеру у періоді, що перевірявся, та отримання доходу від його використання матеріали справи не містять.
Стосовно висновків контролюючого органу про неправомірне неподання додатку Р1 до декларації з податку на прибуток за 2017 рік, за неподання якого застосовано штраф у розмірі 170 грн та нездійснення коригування фінансового результату до оподаткування на різниці, передбачені Податковим кодексом України, суд  указав, що ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС" зобов`язано було надати до декларації з податку на прибуток за 2017 рік додаток РІ та здійснити коригування фінансового результату до оподаткування на різниці, передбачені Податковим кодексом України, що у вказаний звітний період здійснено підприємством не було.
Щодо висновків контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 339539,00 грн, у зв`язку з реалізацією транспортних засобів за цінами нижче, ніж об`єкт оподаткування ПДВ за операцією імпорту цих транспортних засобів, суд зазначив, що ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС" реалізовано транспортні засоби за цінами нижчими ніж об`єкт оподаткування ПДВ при сплаті вказаного податку за операціями імпорту транспортних засобів. 
Стосовно висновків відповідача про відсутність складення та реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на дати виникнення податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 525820,78 грн суд указав, що, враховуючи допущення порушення позивачем щодо заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість по господарським взаємовідносинам з реалізації транспортних засобів фізичній особі ОСОБА_1 ; по господарським взаємовідносинам з ПП "Автоентерпрайз", з ТОВ "Екомобілі" щодо придбання послуг з підключення до зарядних станцій, придбання батарей для автомобілів Nissan Leaf; заниження податкових зобов`язань з ПДВ, у зв`язку з реалізацією транспортних засобів за цінами нижче, ніж об`єкт оподаткування ПДВ за операцією імпорту цих транспортних засобів; а також з реалізації транспортних засобів у період знаходження директора підприємства за межами території України; ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС" на підставі п. 190.1 ст. 190, п. 188.1 ст. 188, п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України не складено та не зареєстровано податкові накладні з ПДВ на дати виникнення податкових зобов`язання з ПДВ за період квітень-грудень 2017 року на суму ПДВ - 525820,78 грн.
Стосовно висновків контролюючого органу про порушення касової дисципліни під час внесення ОСОБА_2 на розрахунковий рахунок підприємства готівкових коштів на загальну суму 113000 грн без оприбуткування у касовій книзі, а також під час реалізації транспортних засобів відповідно до договорів купівлі-продажу транспортних засобів, суд урахував, що з аналізу звітів про дебетові та кредитові операції по рахунку № НОМЕР_1 (т. 3 а.с. 60-62), меморіальних ордерів №@2PL289061 від 09.02.2017 на суму 30000 грн, №@2PL666085 від 15.02.2017 на суму 40000 грн, №@2PL252022 від 07.02.2017 на суму 43000 грн, вбачається внесення коштів до уставного фонду, платник ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС", а саме: 07.02.2017, 09.02.2017 та 15.02.2017 ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС" через ОСОБА_2 на рахунок № НОМЕР_1 були внесені до статутного капіталу позивача кошти в сумі 113000,00 грн без оприбуткування у касовій книзі. Посилання позивача, в обґрунтування протиправності висновків контролюючого органу, що у вказаних звітах про дебетові та кредитові операції зазначено ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС" внаслідок технічної помилки банку, суд не прийняв, оскільки наявність такої помилки не підтверджується жодним належним та допустимим доказом.
Щодо порушення касової дисципліни під час реалізації транспортних засобів відповідно до договорів купівлі-продажу транспортних засобів, суд   зазначив, що у періоді, що перевірявся, ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС" здійснювало реалізацію транспортних засобів відповідно до договорів купівлі-продажу транспортних засобів, що також підтверджується відповідними актами приймання-передачі транспортних засобів та видатковими накладними. За умовами зазначених договорів, які мають однотипний характер, передача транспортного засобу проводиться протягом 3-х робочих днів після оплати покупцем транспортного засобу, або в інший строк попередньо обумовлений сторонами. Форма розрахунків договорами купівлі-продажу транспортних засобів не передбачена. До суду, а також до перевірки, не надано жодних додаткових угод чи додатків до договорів купівлі-продажу транспортних засобів щодо наявності іншого строку оплати, ніж передбачений цими договорами. За даними банківських рахунків та даних рахунку 361 "Розрахунки з покупцями" ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС", що не заперечується сторонами по справі, не обліковується сплата вартості переданих транспортних засобів у безготівковій формі станом на 31.03.2018, а за іншою часткою переданих транспортних засобів убачається внесення коштів за транспортні засоби на розрахунковий рахунок ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС" (№ НОМЕР_1 , ПАТ КБ "ПРИВАТБАНК", МФО 351533) через касу банку після факту їх передачі покупцям за актами приймання-передачі авто та державної реєстрації транспортних засобів за фізичними особами-покупцями. Суд визнав підтвердженим матеріалами справи порушення касової дисципліни під час внесення ОСОБА_2 на розрахунковий рахунок підприємства готівкових коштів на загальну суму 113000 грн без оприбуткування у касовій книзі, а також під час реалізації транспортних засобів відповідно до договорів купівлі-продажу транспортних засобів.
Висновки відповідача про проведення позивачем розрахункової операції без використання реєстраторів розрахункових операцій, суд, зважаючи на порушення позивачем касової дисципліни, також визнав обґрунтованими. 
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:
Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що Головним управлінням ДФС у Харківській області була проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю "ТЕСЛА МОТОРС" (далі - ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС") з питань дотримання податкового законодавства, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне  соціальне страхування за період з 02.08.2016 по 31.03.2018, за результатами якої складений акт від 18.10.2018 №4336/20-40-14-02-08/40708956 (т. 1 а.с. 101-210).
Не погодившись з висновками, прийнятими за результатами вказаної перевірки, позивач подав свої заперечення до Головного управління ДФС у Харківській області від 08.11.2018 №08/11-1 (т. 1 а.с. 214-229), на які листом від 13.03.2019 №12056/10/20-40-14-02-14 повідомлено про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС" з питань, що стали предметом оскарження за актом перевірки від 18.10.2018 №4336/20-40-14-02-08/40708956 (т. 1 а.с. 230-232).
Так, на підставі наказу Головного управління ДФС у Харківській області від 19.11.2018 №8693 з урахуванням змін внесених наказом №449 від 22.01.2019 та висновку «Про розгляд спірних питань, які виникли в ході проведення документальної планової виїзної перевірки далі - ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС" податкового законодавства, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 02.08.2016 року по 31.03.2018 року» від 16.11.2018 №618, направлень №№1824-1828 від 22.02.2019 (т. 5 а.с. 150-154), відповідно до затвердженого плану документальної перевірки, в період з 25.02.2019 по 01.03.2019 проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС" з питань, що стали предметом оскарження за актом перевірки від 18.10.2018 №4336/20-40-14-02-08/40708956 (т. 1 а.с. 101-210), за результатами якої складений акт № 725/20-40-14-02-07/40708956 від 11.03.2019 (т. 1 а.с. 57-100).
Відповідно до висновків акту перевірки № 725/20-40-14-02-07/40708956 від 11.03.2019, зокрема, встановлені наступні порушення ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС":
-    ст. ст. 1, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п. 5, 6, 7 П(С)БО 16 «Витрати», п. 5, 8, 21 П(С)БО 15 «Дохід», п. 22, 23, 24, 25, 26, 29 П(С)БО 7 «Основні засоби», ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ст. ст. 215, 216, 228 Цивільного кодексу України, ст. ст. 207, 208 Господарського кодексу України, що призвело до завищення суми від`ємного значення об`єкту оподаткування за 1 квартал 2018 року на суму 9089800 грн та заниження податку на прибуток за 1 квартал 2018 року на суму 96706 грн;
-  п. 188.1 ст. 188, п. 190.1 ст. 190, п. 189.1 ст. 198, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.4, п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за період - березень 2018 року, з податку на додану вартість в загальній сумі - 525821 грн.;
-  п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України;
-  п. 46.1 ст. 46, п. 49.2 ст. 49 Податкового кодексу України;
-  п. 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року №637, п. 11 розділу ІІ Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 року №148;
-  п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
15 березня 2019 року на підставі зазначених висновків акту перевірки контролюючим органом винесені, зокрема, наступні податкові повідомлення-рішення:
- №00001101402, яким збільшено податок на прибуток приватних підприємств на суму 96706,00 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 24176,50 грн,
- №00001111402, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за звітний період березень 2018 року на суму 9089800,00 грн,
- №00001141402, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 170,00 грн за платежем податок на прибуток приватних підприємств,
- №00001121402, яким зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість на суму 525821,00 грн за звітний період березень 2018 року,
-№00001131402, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 262910,39 грн за відсутність реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних,
- №00001151402, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 222207473,60 грн за порушення норм з регулювання обігу готівки (т. 1 а. с. 46-53).
Не погодившись з вищезазначеними податковим повідомленнями - рішеннями, позивачем було подано скаргу до Державної фіскальної служби України від 26.03.2019 року з переліком доданих окремою заявою документів від 11.05.2019 року (т. 2 а. с. 1-22). Рішенням ДФС України від 24.05.2019 року №23849/6/99-99-11-04-01-25 скаргу ТОВ "ТЕСЛА МОТОРС" залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін (т. 2 а. с. 23-41).
Позивач, не погодившись з зазначеними рішеннями, звернувся до суду за їх оскарженням.
По суті виявлених порушень судом установлено наступне.
Як убачається з матеріалів справи, підставою для встановлення в акті перевірки порушень позивачем податкового законодавства та як наслідок прийняття контролюючим органом спірних податкових повідомлень-рішень стали наступні висновки:
- про заниження суми доходу, визначеного за правилами бухгалтерського обліку за 2017 рік на суму 104747,00 грн, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування, заниження податкових зобов`язань з ПДВ та не оприбуткування готівкових коштів, по господарським взаємовідносинам з реалізації транспортних засобів фізичним особам ОСОБА_1 , ОСОБА_3 ;
- про завищення витрат, що враховувались при визначенні фінансового результату та відповідно об`єкта оподаткування з податку на прибуток на загальну суму 8730090,00 грн. по господарським взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_4 , з ФОП  ОСОБА_5 , з ФОП ОСОБА_6 , з ФОП ОСОБА_7 , з ФОП ОСОБА_8 , з ФОП ОСОБА_9 , з ФОП ОСОБА_10 , з ФОП ОСОБА_11 , з ФОП ОСОБА_12 , з ФОП ОСОБА_13 , з ФОП ОСОБА_14 , щодо надання цими контрагентами бухгалтерських, інформаційно-консультаційних, рекламних послуг;
- про завищення витрат за 2017 рік на загальну суму 826666,67 грн та відповідно заниження об`єкта оподаткування з податку на прибуток за 2017 рік на суму 826666,67 грн, що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 165333,33 грн по господарським взаємовідносинам з ПП «Автоентерпрайз», з ТОВ «Екомобілі» та з ФОП ОСОБА_15 щодо придбання послуг з підключення до зарядних станцій, придбання батарей для автомобілів Nissan Leaf та встановлення цих батарей на транспортні засоби;
- про заниження податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 339539,00 грн, у зв`язку з реалізацією транспортних засобів за цінами нижче, ніж об`єкт оподаткування ПДВ за операцією імпорту цих транспортних засобів;
- про відсутність складення та реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на дати виникнення податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 525820,78 грн;
- про завищення витрат за 1 квартал 2018 року на суму 3582 грн стосовно нарахування амортизації на основний засіб - 3D- принтер;
- про неправомірне неподання додатку Р1 до декларації з податку на прибуток за 2017 рік, за неподання якого застосовано штраф у розмірі 170 грн та нездійснення коригування фінансового результату до оподаткування на різниці, передбачені Податковим кодексом України;
- про порушення касової дисципліни під час внесення ОСОБА_2 на розрахунковий рахунок підприємства готівкових коштів на загальну суму 113000 грн без оприбуткування у касовій книзі, а також порушення касової дисципліни під час реалізації транспортних засобів відповідно до договорів купівлі-продажу транспортних засобів та проведення розрахункової операції без використання РРО.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Товариство з обмеженою відповідальністю «ТЕСЛА МОТОРС», посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати оскаржувані судові рішення та прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Позивач зазначає, що судами попередніх інстанцій при прийнятті рішень у справі не враховано висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 20.05.2020 у справі №1340/3510/18, про неможливість застосування Указу №436/95 від 12.06.1995 після набрання чинності Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995. Зазначає, що вказана правова позиція відображена також у практиці Верховного Суду. 
Зважаючи на те, що спірне у справі податкове повідомлення-рішення №00001151402 від 15.03.2019 винесено саме на підставі абзацу 3 статті 1 Указу №436/95 від 12.06.1995, позивач уважає його таким, що підлягає скасуванню.
Також касаційна скарга містить доводи про незаконність та безпідставність інших винесених контролюючим органом податкових повідомлень-рішень. 
Відповідачем до Суду надано відзив на касаційну скаргу, в якому вказано, що ані позовна заява, ані апеляційна скарга та додаткові пояснення позивача не містили доводів щодо протиправності застосування до позивача штрафних санкцій на підставі Указу №436/95 від 12.06.1995. Також відповідач вказує, що касаційна скарга зводиться до переоцінки раніше наведених доказів та установлених судами обставин. 
Також відповідачем заявлено клопотання про передачу вказаної справу на розгляд Великої Палати Верховного Суду. Відповідач уважає, що Великою Палатою Верховного Суду при розгляді справи №1340/3510/18 не було досліджено весь спектр нормативно-правового регулювання та не було повною мірою диференційовано сфери дії окремих законодавчих актів, що мало наслідком формування нечіткого неузгодженого висновку щодо застосування норм права, який потягнув за собою зміну усталеної судової практики. Просив передати вказану справу на розгляд Великої Палати Верховного Суду для відступу від сформованого нею висновку у справі №1340/3510/18.  
Верховний Суд ухвалою від 18.01.2021 відкрив касаційне провадження у цій справі з підстав, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 №637, яка була чинною у періоді, що перевірявся, уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
Відповідно до п.п. 11, 13 розділу ІІ Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 року №148, готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки в повній сумі.
Оприбуткуванням готівки в касах установ/підприємств та їх відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
Суми готівки, що оприбутковуються, повинні відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.
Пунктами 23, 25, 26 розділу ІІ Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148, передбачено, що касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням електронних платіжних засобів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівки.
Приймання готівки в касу проводиться за прибутковим касовим ордером (додаток 2), підписаним головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником установи/підприємства. До прибуткових касових ордерів можуть додаватися документи, які є підставою для їх складання.
Видача готівки з кас проводиться за видатковими касовими ордерами (додаток 3) або видатковими відомостями. Документи на видачу готівки підписуються керівником і головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником. До видаткових ордерів додаються заяви на видачу готівки, розрахунки.
Статтею 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 №436/95, який був чинний на момент застосування штрафних санкцій, передбачено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм     власності,  фізичними  особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які  є суб`єктами    підприємницької    діяльності, а  також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема,  за неоприбуткування      (неповне      та/або      несвоєчасне) оприбуткування     у     касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Верховний Суд зазначає, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина 1 статті 341 КАС України).
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені  пунктами 1,  4-7  частини третьої статті 353,  абзацом другим  частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги (частини 2, 3 статті 341 КАС України).
Обґрунтовуючи довід про наявність підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої    статті 328 КАС України, позивач посилається на обставини неврахування судом апеляційної інстанції практики Великої Палати Верховного Суду, викладеної у постанові від 20.05.2020 у справі №1340/3510/18 у подібних правовідносинах.
Так, питання застосування наведених вище правових норм розглядалось Великою Палатою Верховного Суду, яка у постанові від 20 травня 2020 року справа №1340/3510/18 вказала таке.
Положення абзацу третього статті 1 Указу №436/95 (втратив чинність згідно з  Указом Президента України від 20 червня 2019 року №418/2019) встановлювали, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Водночас, у пункті 13  статті 3 Закону №265/95-ВР  встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
Законом №265/95-ВР  також установлена і відповідальність за порушення вимог цього  Закону  до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги). Перелік таких порушень та санкції визначені розділом V "Відповідальність за порушення вимог цього Закону".
Так, пунктом 1 частини першої  статті 17 Закону №265/95-ВР  передбачено фінансові санкції за порушення вимог цього  закону, а саме: за встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту проведення розрахункових операцій з використанням РРО або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через РРО з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої  законом  на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання, - вчинене вперше - 1 гривня, за кожне наступне вчинене порушення - 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг).
Отже, Велика Палата Верховного Суду при розгляді справи №1340/3520/18 вказала, що об`єктивна сторона обох порушень, як того, що визначено абзацом третім статті 1 Указу №436/95, так і того, що визначене пунктом 1 частини першої  статті 17 Закону №265/95-ВР, фактично полягає у одних і тих самих діях.
Із прийняттям  Закону №265/95-ВР  спірні правовідносини було врегульовано законодавчим органом, тому, виходячи з положень Конституційного Договору між Верховною Радою України та Президентом України «Про основні засади організації функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України» від 8 червня 1995 року № 1к/95-ВР, Указ № 436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне оприбуткування) у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій.
Велика Палата Верховного Суду відступила від правової позиції, викладеної Верховним Судом України у постанові від 2 квітня 2013 року (справа № 2-77а13) та сформулювала правовий висновок, відповідно до якого до правовідносин, що виникли після набрання чинності  Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»  положення абзацу третього статті 1 Указу № 436/95 не застосовуються.
З огляду на викладене, оскаржене податкове повідомлення-рішення від 15.03.2019 №00001151402 підлягає визнанню протиправним та скасуванню з огляду на застосування контролюючим органом до Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕСЛА МОТОРС» фінансової санкції саме на підставі абзацу третього статті 1 Указу № 436/95, тобто нормативно-правового акта, який не підлягав застосуванню до спірних правовідносин.
Надаючи правову оцінку доводам відповідача щодо необхідності передачі цієї справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду, суд звертає увагу на те, що головною метою передачі справ на розгляд судової палати є забезпечення механізму формування єдиної правозастосовчої судової практики у подібних правовідносинах в межах однієї категорії спорів (зокрема податкових). Разом з тим, незгода з позицією Верховного Суду не може бути підставою для відступлення від усталеної судової практики. Зміст касаційної скарги не дає підстав для висновку, що  скаржник навів належне обґрунтування необхідності відступлення від висновків Верховного Суду, викладених при розгляді справи №1340/3520/18.
Крім того, Суд бере до уваги те, що причинами для відступу можуть бути вади попереднього рішення чи групи рішень (їх неефективність, неясність, неузгодженість, необґрунтованість, незбалансованість, помилковість); зміни суспільного контексту.
З метою забезпечення єдності та сталості судової практики для відступу від висловлених раніше правових позицій Суд повинен мати ґрунтовні підстави: його попередні рішення мають бути помилковими, неефективними чи застосований у цих рішеннях підхід повинен очевидно застаріти внаслідок розвитку в певній сфері суспільних відносин або їх правового регулювання.
Решту наведених скаржником доводів у поданій ним касаційній скарзі Суд  уважає безпідставними і такими, що виходять за межі касаційного перегляду оскаржуваних судових рішень, оскільки Товариством з обмеженою відповідальністю «ТЕСЛА МОТОРС» не наведено передбачених статтею 328 КАС України підстав касаційного оскарження судових рішень стосовно іншої частині позовних вимог.
Частиною 1 статті 351 КАС України передбачено, що суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених  статтею 341  цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.
Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень в частині позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 15.03.2019 №00001151402 допустили неправильне застосування норм матеріального права, що є підставою для скасування судових рішень в зазначеній частині з ухваленням нового рішення про задоволення позову в цій частині. В решті оскаржувані судові рішення підлягають залишенню без змін.
З огляду на наведене, касаційна скарга Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕСЛА МОТОРС» підлягає частковому задоволенню.
Частиною 6 ст. 139 КАС України передбачено, що якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Відповідно до положень ч.1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. 
Ураховуючи викладене, судовий збір, що підлягає стягненню з відповідача на користь позивача становить 3201,67 грн (19210 грн (сплачений позивачем судовий збір) : 6 (кількість оскаржуваних податкових-повідомлень рішень)).
Керуючись статтями 139, 341, 344, 349, 351, 356, 359 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕСЛА МОТОРС» задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 25 листопада 2020 року в частині відмови в задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.03.2019 №00001151402 скасувати, і ухвалити в цій частині нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.03.2019 №00001151402.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області  на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕСЛА МОТОРС» витрати зі сплати судового збору у розмірі 3201 (три тисячі двісті одна) грн 67 коп.
У решті рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 25 листопада 2020 року залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.
Повний текст постанови виготовлено 25 квітня 2023 року

Суддя-доповідач                                                                      І.В. Дашутін

Судді                                                                                                                          О.О. Шишов

                                                                                          М.М. Яковенко