ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 травня 2023 року 
м. Київ

справа №2а-4392/10/0770
адміністративне провадження № К/9901/1993/19  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянувши у попередньому судовому засіданні  в касаційній інстанції адміністративну справу №2а-4392/10/0770
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "РТТ-Елекс" до Закарпатської митниці ДФС про скасування податкових повідомлень, провадження по якій відкрито
за касаційною скаргою Закарпатської митниці ДФС на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17.12.2018 (головуючий суддя  Онишкевич Т.В., судді: Іщук Л.П.,           Обрізко І.М.), 
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю «РТТ-Елекс» (далі також - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Закарпатської митниці ДФС (далі також - відповідач, митний орган) про скасування податкових повідомлень форми «Р» від 14.10.2010 № 60, № 61.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, Товариство посилалось на те, що не вчиняло жодних дій, спрямованих на неправомірне зменшення розміру сплачених при митному оформленні податків та зборів. Вказувало на проведення митним органом перевірки з порушенням її процедури.  
Справа розглядалась судами неодноразово. 
Так, постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 19.07.2011 позов задоволено; скасовано податкові повідомлення від 14.10.2010 форми "Р" № 60 та форми "Р" № 61.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.12.2014 постанову суду першої інстанції скасовано та ухвалено нову, якою в задоволенні позову відмовлено.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 23.12.2015 постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 19.07.2011 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 09.12.2014 у справі № 4392/10/0770 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Підставою для скасування судових рішень та направлення справи на новий розгляд слугувало неповне встановлення обставин щодо підтвердження розміру транспортних витрат при визначенні митної вартості товару та при поданні митної декларації. Крім того, судами не перевірено, чи подавав позивач із самого початку всі необхідні та належні документи, які дозволяли б визначити митну вартість товару за методом оцінки за ціною угоди щодо товарів.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 11.09.2018 у задоволенні позову відмовлено.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17.12.2018 скасовано рішення суду першої інстанції та задоволено позов Товариства з обмеженою відповідальністю «РТТ-Елекс». Визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення Ужгородської митниці Державної митної служби України від 14.10.2010 форми «Р» № 60 та форми «Р».
Судами встановлено, що Ужгородською митницею було проведено планову виїзну документальну перевірку дотримання законодавства з питань митної справи ТОВ «РТТ-Елекс» за період з 01.01.2008 по 31.12.2009, за наслідками якої складено акт №4/10/3000000000/0014274586 від 02.07.2010.
В результаті проведеної перевірки встановлено заниження митної вартості товарів шляхом декларування при імпорті не в повному обсязі вартості транспортування.
Так, за вантажно-митною декларацією (ВМД) №300060008/8/5953 від 12.06.2008 позивачем здійснено митне оформлення товару «малеїновий ангідрид». Перевезення вказаного товару здійснювало ТОВ «Ельбрус-Транс».
Умови поставки були задекларовані позивачем - FCA HU Szazhalombatta (Угорщина).
Відповідно до офіційних правил Міжнародної торгової палати - Інкотермс 2000, застосування терміну FCA (FREE CARRIER (...named place) ФРАНКО-ПЕРЕВІЗНИК (...назва місця)) передбачає, що покупець несе всі витрати, пов`язані з товаром (в тому числі транспортні витрати) з моменту здійснення його поставки у названому місці.
Позивачем самостійно була задекларована митна вартість за 1-м методом визначення митної вартості (за ціною договору), при цьому фактурна вартість товару збільшена на задекларовану позивачем суму транспортних витрат у розмірі 3765 грн.
Однак, як слідує із отриманих під час перевірки документів (акту виконаних робіт від 03.06.2008  № 65, податкової накладної від 13.06.2008 № 65, рахунку від 13.06.2008 №65/06-08) вартість перевезення становила 3980 грн. Таким чином, задекларована вартість транспортних витрат менша за фактичні транспортні витрати на 215 грн, що в свою чергу призвело до недоборів митних платежів.
Крім того, згідно договору № ЕХР-20/2007 від 29.11.2007  ТОВ «РТТ-Елекс» придбавало у румунської фірми Rompetrol Rafinare S.A. розчинник.
Відповідно до пункту 6.1 вказаного договору розчинник повинен бути доставлений продавцем на умовах DAF (поставка до кордону) Халмеу-Дяково.
Згідно пункту 7.1 договору всі витрати, що стосуються експорту товару з Румунії несе продавець.
ТОВ «МХТК» (покупець) уклало договір поставки з ТОВ «РТТ-Елекс» (постачальник) розчинника (придбаний за договором № ЕХР-20/2007 від 29.11.2007 у фірми Rompetrol Rafinare S.A.), відповідно до якого ТОВ «МХТК» оплачувало доставку розчинника з Румунії в Україну, скориставшись транспортними послугами ТОВ «Вест Експрес».
Для митного оформлення вказаного товару («спеціального розчиннику») ТОВ «РТТ-Елекс» подало до Чопської митниці вантажні митні декларації за № 300060009/8/494 від 25.01.2008, № 300060008/8/825 від 31.01.2008, № 300060008/8/821 від 31.01.2008, № 300060009/08/868 від 02.02.2008, № 300060008/8/1204 від 09.02.2008, № 300060009/8/1758 від 27.02.2008, № 300060009/8/2026 від 06.03.2008, № 300060009/8/2079 від 06.03.2008, № 300060009/8/2824 від 29.03.2008, № 300060008/8/3300 від 01.04.2008, № 300060008/8/3301 від 01.04.2008, на підставі яких було здійснено ввезення задекларованого товару на територію України.
Для з`ясування правильності декларування транспортних витрат товару «Легкий дистилят - спеціальний бензин марки н-Гексан», імпорт якого здійснювався за зовнішньоекономічним договором від 29.11.2007 № ЕХР-20/2007, укладеним між фірмою Rompetrol Rafinare S.A. (Румунія) та ТОВ «РТТ-Елекс», на адресу Полтавської митниці направлені листи від 28.05.2010 № 11/23-2790-ЕП та від 14.06.2010 № 11-23-3085-ЕП щодо надання інформації про транспортування вантажів, яке здійснювало ТОВ «Вест-Експрес». Останнє повідомило, що замовником господарських послуг виступало не ТОВ «РТТ-Елекс», а ТОВ «МХТК» за договором на перевезення вантажів від 17.12.2007 № 21.07. Всі витрати на перевезення оплачувало ТОВ «МХТК» згідно виставлених рахунків-фактур, заборгованості по виконаним перевезенням немає.
До митного оформлення імпортованих товарів ТОВ «РТТ-Елекс» подавало завірені належним чином копії довідки про транспортні витрати та договору на перевезення вантажів від 04.10.2007 № 50/07, укладеного між ТОВ «РТТ-Елекс» та ТОВ «Вест-Експрес». 
Митний орган вказав, що Товариством подано до митного оформлення неналежний договір. 
Позивач у листі обґрунтував свої дії тим, що оскільки без договору на перевезення з ТОВ «РТТ-Елекс» розмитнення було неможливим, то було прийнято рішення подати для митного оформлення загальний договір на перевезення, яким підприємство планувало скористатись при інших замовленнях на перевезення. Вважало, що цей договір не несе ніяких зобов`язань сторін без конкретного замовлення на перевезення. 
Судом першої інстанції встановлено, що суму транспортних витрат за вищевказаним перевезенням відповідно до наданих документів сплачувало ТОВ «МХТК».
Констатовано також, що суми транспортних витрат до митного кордону з Україною, довідки про які Товариство додавало до митного оформлення до кожної декларації, та витрати на транспортування, які документально підтвердило ТОВ «Вест-Експрес», відрізняються.
На основі інформації, наданої ТОВ «Вест-Експрес», відповідачем здійснено розрахунок митних платежів.
За ВМД від 01.04.2008 № 300060008/8/3301 задекларована вартість транспортних витрат в сумі 2500 грн, задекларована митна вартість 101177 грн. Згідно акту виконаних робіт від 04.04.2008, рахунку-фактурі від 31.03.2008 № СФ-0000249 та податкової накладної від 04.04.2008 № 262, які надані ТОВ «Вест-Експрес», сума транспортних витрат складає 13965 грн. Так, визначена митна вартість - 112642 грн; ставка митного збору 0,2 %; сплачено митний збір у сумі 202,35 грн, ПДВ - 21327,60 грн. Необхідно сплатити митний збір у сумі 225,28 грн, ПДВ - 23620,60 грн. Податкове зобов`язання по митному збору становить 22,93 грн, по ПДВ - 2293 грн, всього 2315,93 грн.
За ВМД від 01.04.2008 № 300060008/8/3300 задекларована вартість транспортних витрат в сумі 2500 грн, задекларована митна вартість 110166 грн. Згідно акту виконаних робіт від 04.04.2008, рахунку-фактури від 31.03.2008  № СФ-0000248 та податкової накладної від 04.04.2008 № 261, які надані ТОВ «Вест-Експрес», сума транспортних витрат складає 14470 грн, таким чином визначена митна вартість - 122136 грн, ставка митного збору 0,2 %; сплачено митний збір у сумі 220,33 грн., ПДВ - 23224,89 грн. Необхідно сплатити митний збір у сумі 224,27 грн, ПДВ - 25618,89 грн. Податкове зобов`язання по митному збору становить 23,94 грн, по ПДВ - 2394 грн, всього 2417,94 грн.
За ВМД від 01.04.2008 № 300060009/8/2824 задекларована вартість транспортних витрат в сумі 2500 грн, задекларована митна вартість 110822,50 грн. Згідно акту виконаних робіт від 29.03.2008, рахунку-фактури від 31.03.2008 № СФ-0000247 та податкової накладної від 29.03.2008 № 248, які надані ТОВ «Вест-Експрес», сума транспортних витрат складає 16490 грн, таким чином визначена митна вартість - 124812,50 грн, ставка митного збору 0,2 %; сплачено митний збір у сумі 221,65 грн, ПДВ - 23361,49 грн. Необхідно сплатити митний збір у сумі 249,63 грн, ПДВ - 26159,49 грн. Податкове зобов`язання по митному збору становить 27,98 грн, по ПДВ - 2798 грн, всього 2825,98 грн.
За ВМД від 06.03.2008 № 300060009/8/2079 задекларована вартість транспортних витрат в сумі 2500 грн, задекларована митна вартість 105838,15 грн. Згідно акту виконаних робіт від 06.03.2008, рахунку-фактури від 27.02.2008 № СФ-0000159 та податкової накладної від 06.03.2008 № 195, які надані ТОВ «Вест-Експрес», сума транспортних витрат складає 14770 грн, таким чином визначена митна вартість - 118108,15 грн; ставка митного збору 0,2 %; сплачено митний збір у сумі 211,68 грн, ПДВ - 22324,71 грн. Необхідно сплатити митний збір у сумі 236,22 грн, ПДВ - 24778,71 грн. Податкове зобов`язання по митному збору становить 24,54 грн, по ПДВ - 2454 грн, всього 2478,54 грн.
За ВМД від 06.03.2008 № 300060009/8/2026 задекларована вартість транспортних витрат в сумі 2500 грн, задекларована митна вартість 95926,52 грн. Згідно акту виконаних робіт від 06.03.2008, рахунку-фактури від 27.02.2008 № СФ-0000161 та податкової накладної від 06.03.2008 № 193, наданих ТОВ «Вест-Експрес», сума транспортних витрат складає 16285 грн, таким чином визначена митна вартість - 109711,53 грн; ставка митного збору 0,2 %; сплачено митний збір у сумі 191,85 грн, ПДВ - 20277,39 грн. Необхідно сплатити митний збір у сумі 219,42 грн, ПДВ - 23034,39 грн. Податкове зобов`язання по митному збору становить 27,57 грн, по ПДВ - 2757 грн, всього 2784,57 грн.
За ВМД від 27.02.2008 № 300060009/8/1758 задекларована вартість транспортних витрат в сумі 2500 грн, задекларована митна вартість 102360,22 грн. Згідно акту виконаних робіт від 27.02.2008, рахунку-фактури від 27.02.2008 № СФ-0000160 та податкової накладної від 27.02.2008 № 165, які надані ТОВ «Вест-Експрес», сума транспортних витрат складає 16285 грн, таким чином визначена митна вартість - 116145,22 грн; ставка митного збору 0,2 %; сплачено митний збір у сумі 204,72 грн, ПДВ - 21614,60 грн. Необхідно сплатити митний збір у сумі 232,29 грн, ПДВ - 24371,60 грн. Податкове зобов`язання по митному збору становить 27,57 грн, по ПДВ - 2757 грн, всього 2784,54 грн.
За ВМД від 09.02.2008 № 300060008/8/1204 задекларована вартість транспортних витрат в сумі 2500 грн, задекларована митна вартість 95179,62 грн. Згідно акту виконаних робіт від 09.02.2008, рахунку-фактурі від 11.02.2008 № СФ-0000092 та податкової накладної від 09.02.2008 № 103, наданих ТОВ «Вест-Експрес», сума транспортних витрат складає 16285 грн, таким чином визначена митна вартість - 108964,62 грн; ставка митного збору 0,2 %; сплачено митний збір у сумі 190,36 грн, ПДВ - 20134,96 грн. Необхідно сплатити митний збір у сумі 217,93 грн, ПДВ - 22891,96 грн. Податкове зобов`язання по митному збору становить 27,57 грн, по ПДВ - 2757 грн, всього 2784,54 грн.
За ВМД від 02.02.2008 № 300060009/8/868 задекларована вартість транспортних витрат в сумі 2500 грн, задекларована митна вартість 90141,74 грн. Згідно акту виконаних робіт від 02.02.2008, рахунку-фактури від 04.02.2008 № СФ-0000076 та податкової накладної від 02.02.2008 № 84, які надані ТОВ «Вест-Експрес», сума транспортних витрат складає 15275 грн, таким чином визначена митна вартість - 102916,74 грн; ставка митного збору 0,2 %; сплачено митний збір у сумі 180,28 грн, ПДВ - 19089,12 грн. Необхідно сплатити митний збір у сумі 205,83 грн, ПДВ - 21644,12 грн. Податкове зобов`язання по митному збору становить 25,55 грн, по ПДВ - 2555 грн, всього 2580,55 грн.
За ВМД від 31.01.2008 № 300060008/8/821 задекларована вартість транспортних витрат в сумі 2500 грн, задекларована митна вартість 96661,80 грн. Згідно акту виконаних робіт від 31.01.2008, рахунку-фактури від 31.01.2008 № СФ-0000071 та податкової накладної від 31.01.2008 року № 76, наданих ТОВ «Вест-Експрес», сума транспортних витрат складає 16285 грн, таким чином визначена митна вартість - 110446,80 грн; ставка митного збору 0,2 %; сплачено митний збір у сумі 193,32 грн, ПДВ - 20405,08 грн. Необхідно сплатити митний збір у сумі 220,89 грн, ПДВ - 23162,08 грн. Податкове зобов`язання по митному збору становить 27,57 грн, по ПДВ - 2757 грн, всього 2784,54 грн.
За ВМД від 31.01.2008 № 300060008/8/825 задекларована вартість транспортних витрат в сумі 2500 грн, задекларована митна вартість 101211,34 грн. Згідно акту виконаних робіт від 31.01.2008, рахунку-фактурі від 31.01.2008 № СФ-0000070 та податкової накладної від 31.01.2008 № 70, які надані ТОВ «Вест-Експрес», сума транспортних витрат складає 14770 грн, таким чином визначена митна вартість - 113481,34 грн; ставка митного збору 0,2 %; сплачено митний збір у сумі 202,42 грн, ПДВ - 21366,82 грн. Необхідно сплатити митний збір у сумі 226,96 грн, ПДВ - 23820,82 грн. Податкове зобов`язання по митному збору становить 24,54 грн, по ПДВ - 2454 грн, всього 2478,54 грн.
За ВМД від 25.01.2008 № 300060008/8/494 задекларована вартість транспортних витрат в сумі 2500 грн, задекларована митна вартість 91819,86 грн. Згідно акту виконаних робіт від 24.01.2008, рахунку-фактури від 23.01.2008 № СФ-0000035 та податкової накладної від 24.01.2008 року № 44, наданих ТОВ «Вест-Експрес», сума транспортних витрат складає 15700 грн, таким чином визначена митна вартість - 105019,86 грн; ставка митного збору 0,2 %; сплачено митний збір у сумі 183,64 грн, ПДВ - 19417,75 грн. Необхідно сплатити митний збір у сумі 210,04 грн, ПДВ - 22057,75 грн. Податкове зобов`язання по митному збору становить 26,40 грн, по ПДВ - 2640 грн, всього 2666,40 грн.
Загалом сума податкового зобов`язання ТОВ «РТТ-Елекс» становить 30261,94 грн, в тому числі по миту 263,98 грн, по ПДВ - 29711,80 грн, по митних зборах - 286,16 грн.
Вартість транспортування розчинника з Румунії в Україну була врегульована одночасно двома договорами, а саме: договором № ЕХР-20/2007 від 29.11.2007 між ТОВ «РТТ-Елекс» як покупцем та фірмою Rompetrol Rafinare S.A. як продавцем та згідно іншого договору про надання транспортних послуг між Товариством «МХТК» та ТОВ «Вест Експрес», яке здійснило доставку розчинника від фірми Rompetrol Rafinare S.A. на ТОВ «МХТК».
Так, в результаті проведеної перевірки встановлено, що дійсна вартість перевезення за межами митної території вантажів, митне оформлення яких здійснено за вищевказаними вантажно-митними деклараціями, становить більше задекларованої позивачем суми витрат на транспортування.
На підставі результатів перевірки відповідачем винесені оскаржені податкові повідомлення.
Вважаючи такі рішення митного органу протиправними, Товариство звернулося до суду з цим позовом. 
Ухвалюючи рішення про відмову в задоволенні позову (після направлення на новий розгляд), суд першої інстанції виходив з того, що при декларуванні митної вартості товарів за ВМД позивач занизив митну вартість ввезеного товару (вказано розмір транспортних витрат нижчий, ніж фактично сплачений), чим порушив вимоги пункт 5 частини 2 статті 267 Митного кодексу України від 11.07.2002 № 92-IV (чинного на момент виникнення спірних правовідносин). 
Апеляційний суд, скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, прийшов до висновку про порушення митним органом порядку (процедури) прийняття оскаржених податкових повідомлень та вказав на ряд недоліків, які містить акт перевірки, на підставі якого такі рішення прийнято. 
Суд апеляційної інстанції зазначив, що акт перевірки складено відповідачем поза межами строків проведення перевірки; такий акт не містить посилань яку саме частину статті 267 Митного кодексу України та пункт постанови Кабінету Міністрів України №1766 від 20.12.2006 «Про затвердження Порядку декларування митної вартості товарів, які переміщуються через митний кордон України, та подання відомостей для її підтвердження» (далі також - Порядок №1766) порушено позивачем. Також наголосив на тому, що складенню митним органом податкових повідомлень у будь-якому разі мало б передувати прийняття ним рішення про визначення митної вартості товару, чого всупереч нормам Порядку здійснення контролю за правильністю визначення митної вартості товарів зроблено не було. 
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, вважаючи його таким, що ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить вказане рішення скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції. 
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач заперечує порушення ним процедури проведення перевірки та оформлення її результатів. Зокрема вказує, що нормативні документи, які регламентують порядок проведення перевірки (Митний кодекс,  Порядок проведення митними органами на підприємствах перевірок системи звітності та обліку товарів і транспортних засобів, що переміщуються через митний кордон України, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 23.12.2004 № 1730 (далі - Порядок №1730), Порядок оформлення результатів проведення митними органами на підприємствах перевірок системи звітності та обліку товарів і транспортних засобів, що переміщуються через митний кордон України, затверджений  наказом Державної митної служби України від 30.03.2006 №254), не вимагають прийняття митним органом рішень про визначення митної вартості товарів. 
Ухвалою Верховного Суду від 25.01.2019 відкрито касаційне провадження за касаційною Закарпатської митниці ДФС на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17.12.2018 у цій справі.
У відзиві на касаційну скаргу позивач проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення суду апеляційної інстанції, яке просить залишити без змін, - обґрунтованим та законним.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, суд приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів та передбачених законом підстав.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Як свідчать матеріали справи, позивач оскаржує рішення відповідача, зокрема, з підстав порушення останнім процедури проведення перевірки, за висновками якої прийнято такі рішення, та оформлення її результатів.  
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Так, станом на час виникнення спірних правовідносин, процедура здійснення митними органами контролю за правильністю визначення митної вартості товарів під час проведення і після закінчення операцій їх митного контролю,  митного оформлення та  пропуску через митний кордон України, а також донарахування обов`язкових платежів була врегульована Митним кодексом України від 11.07.2002 № 92-IV (далі також - МК України), Порядком здійснення контролю за правильністю визначення митної вартості товарів, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 09.04.2008 №339 (даті також - Порядок №339), Порядком №1730. 
Так, відповідно до ст.41 МК України Митний контроль здійснюється безпосередньо посадовими особами митних органів шляхом: 1) перевірки документів та відомостей,  необхідних для такого контролю;  2) митного   огляду   (огляду   та   переогляду   товарів   і транспортних засобів, особистого огляду громадян);   3) обліку товарів і транспортних  засобів,  що  переміщуються через митний кордон України; 4) усного опитування громадян та посадових осіб підприємств; 5) перевірки   системи   звітності   та  обліку  товарів,  що переміщуються через митний кордон України,  а також  своєчасності, достовірності,  повноти  нарахування та сплати податків і зборів, які відповідно до законів  справляються  при  переміщенні  товарів через митний кордон України; 6) огляду   територій   та   приміщень   складів  тимчасового зберігання,  митних ліцензійних складів,  спеціальних митних  зон, магазинів  безмитної  торгівлі та інших місць,  де знаходяться або можуть знаходитися товари  і  транспортні  засоби,  що  підлягають митному  контролю,  чи  провадиться  діяльність,  контроль за якою покладено на митні органи законом; 7) використання інших  форм,  передбачених  цим  Кодексом та іншими законами України з питань митної справи. Порядок   здійснення   митного контролю визначається  Кабінетом Міністрів України відповідно до норм цього Кодексу.
Перевірка системи звітності та обліку товарів і транспортних засобів, що переміщуються  через  митний  кордон  України,  -  це проведення митними органами на підприємствах дій щодо встановлення відповідності документації  про  зазначені  товари  і  транспортні засоби  вимогам,  встановленим  цим  Кодексом  та  іншими законами України (ст.60 МК України).
Згідно ст.69 МК України незалежно від закінчення операцій митного контролю, оформлення та  пропуску  товарів  і  транспортних  засобів  митний контроль  за  ними  може  здійснюватися,  якщо є достатні підстави вважати,  що  мають  місце  порушення  законодавства України чи міжнародного договору України, укладеного в установленому законом порядку,  контроль за виконанням яких покладено законом  на  митні органи.  Такий контроль здійснюється на підставі письмового розпорядження  керівника  митного  органу  або  особи,  яка його заміщує.
Статтею 265 МК України визначено, що  митний орган здійснює контроль правильності визначення митної вартості   товарів  згідно  з  положеннями  цього  Кодексу.  Такий контроль   може   здійснюватися   в   установленому   порядку   із застосуванням різних форм,  у тому числі відповідно до статей 60 і 69 цього Кодексу,  після  закінчення  операцій  митного  контролю, оформлення  та  пропуску  через  митний  кордон  України товарів і транспортних засобів.  Порядок  контролю  правильності  визначення митної  вартості товарів після закінчення операції митного контролю, оформлення та  пропуску через  митний кордон України товарів і транспортних засобів та донарахування обов`язкових платежів визначається Кабінетом Міністрів України. Митний орган має  право упевнитися в достовірності або точності будь-якої заяви, документа чи декларації,  поданої для цілей визначення митної вартості.  Якщо митний орган дійшов висновку,  що визначена  декларантом митна  вартість  нижча,  ніж  прямі  витрати  на виробництво цього товару,  в тому числі сировини,  матеріалів та/або  комплектуючих, які  входять до складу товару,  митний орган має право зобов`язати декларанта  визначити  митну  вартість  іншим  способом,  ніж  він використав для її визначення.
Відповідно до статей 41 та 265 МК України постановою Кабінету Міністрів України від 09.04.2008 № 339 затверджено Порядок здійснення контролю за правильністю визначення митної вартості товарів. 
У відповідності до п.4 Порядку №339 контроль за правильністю визначення митної  вартості товарів після закінчення операцій їх  митного контролю,  митного оформлення  та  пропуску  через митний кордон України здійснюється  митним органом, зокрема, шляхом проведення: 1) перевірки відомостей,  заявлених у декларації митної вартості товарів; 2) камеральної перевірки; 3) перевірки згідно з Порядком проведення митними органами на підприємствах перевірок системи  звітності та обліку товарів і транспортних засобів, що переміщуються через митний кордон України, затвердженим постановою Кабінету  Міністрів  України  від 23 грудня  2004  року № 1730 (далі також - Порядок №1730). 
Як встановлено судами та вбачається з матеріалів справи, перевірку Товариства проведено митним органом відповідно до вимог Порядку №1730, який визначає  механізм проведення митними органами на підприємствах перевірок системи звітності та обліку товарів і транспортних  засобів,  що  переміщуються  через  митний кордон   України,  як  у  процесі  митного  оформлення  товарів  і транспортних засобів,  так і  після  його  закінчення,  в  частині дотримання ними вимог законодавства з питань митної справи. 
Відповідно до п. 7 Порядку №339 у   разі   коли   в   результаті  здійснення  контролю  за правильністю визначення митної вартості товарів  після  закінчення операцій їх митного контролю, митного оформлення та пропуску через митний кордон України виявлено обставини,  що вплинули  на  рівень задекларованої митної вартості таких товарів, митний орган приймає рішення  про  визначення їх митної вартості за встановленою Держмитслужбою формою.  Зазначене рішення  декларант  має  право оскаржити до митного органу вищого рівня та/або до суду.
Форма рішення про визначення митної вартості товару затверджена наказом ДМСУ № 506 від 29.05.2009, зареєстрованим в МЮ України 18.06.2009 за №534/16550.
Цим наказом також затверджено Порядок заповнення рішення про визначення митної вартості товарів, пунктом 1.4. якого встановлено, що у разі здійснення контролю за правильністю визначення митної вартості товарів після закінчення операцій їх митного контролю, митного оформлення та пропуску через митний кордон України шляхом проведення камеральних перевірок та перевірок згідно з Порядком № 1730 рішення є додатком до акта відповідної перевірки.
Рішення друкуються у двох примірниках. Один примірник видається або надсилається поштою декларанту, другий - з відміткою  декларанта про отримання або повідомлення про вручення залишається у справах митного органу (п.1.5 Порядок заповнення рішення про визначення митної вартості товарів). 
Згідно п 1.6 вказаного Порядку рішення  реєструються  у  відповідному   журналі,   який ведеться в електронному вигляді за допомогою програмно-інформаційного  комплексу. Журнал має відображати:  номер і дату рішення; номер вантажної  митної декларації, за якою товар був заявлений до митного оформлення; код товару;     ідентифікаційний код за  ЄДРПОУ  (ідентифікаційний  номер за ДРФО) підприємства, якому видано рішення; найменування (прізвище,  ім`я та по  батькові)  підприємства, якому видано рішення; підстави для розгляду документів і прийняття  рішення  (запит підрозділу митного оформлення, спрацювання системи аналізу ризиків за напрямком митної  вартості,  звернення  декларанта  про  випуск товарів у вільний обіг під гарантійні зобов`язання,  інші випадки, передбачені Порядком контролю). 
Згідно п. 8 зазначеного Порядку №339 рішення про визначення митної вартості товарів надсилається декларанту в десятиденний строк з моменту прийняття поштою з  повідомленням  про  вручення  або  видається  йому  під розписку. Після надходження  рішення  декларант  може  протягом 10 днів звернутися до митного органу з метою коригування  суми  податкових зобов`язань. 
У  разі   заниження   податкового  зобов`язання  та  його непогашення протягом 10 днів з дати  надходження  рішення  митного органу  про  визначення  митної  вартості  товару зазначений орган самостійно вживає заходів для донарахування сум податків і  зборів (обов`язкових  платежів)  у  встановленому  Законом  України  "Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" порядку (п.9 Порядку №339). 
Аналіз наведених норм свідчить про те, що прийняттю митним органом рішення про донарахування сум податків та зборів (обов`язкових платежів) передує прийняття ним рішення про визначення митної вартості товарів. 
Декларанту, в свою чергу, надано право оскарження такого рішення до митного органу вищого рівня та/або до суду, а також звернення до митного органу з метою коригування суми податкових зобов`язань. 
Водночас, судом апеляційної інстанції констатовано та в доводах касаційної скарги відсутнє обґрунтування, що рішення про визначення митної вартості товарів за встановленою Держмитслужбою формою митним органом за результатами перевірки не приймалися. 
Як вже було зазначено в цій постанові, Товариство упродовж усього розгляду справи вказувало на порушення митним органом процедури проведення перевірки. 
В аспекті викладеного Суд звертає увагу, що у постанові від 21 лютого 2020 року у справі                        № 826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду відступила від висновків, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки.
У цій постанові Верховний Суд сформував правовий висновок про те, що у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава). Оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 8 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 виходила з того, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Таким чином, головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процесуальних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.
З урахуванням викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції у цій справі, що порушення митним органом процедури проведення перевірки (неприйняття рішення про визначення митної вартості товарів), є порушенням, яке об`єктивно могло вплинути на правильність висновків відповідача за наслідками такої перевірки, оскільки позбавило позивача права на звернення до митного органу з метою коригування суми податкових зобов`язань, а також оскарження такого рішення до митного органу вищого рівня та/або до суду. 
Водночас, апеляційний суд обґрунтовано вказав й на те, що відповідач не мав правових підстав для прийняття спірних податкових повідомлень з посиланням на положення підпункту "б" підпункту 4.2.2 п. 4.2 ст. 4 ЗУ «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», яким передбачено, що контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму податкового зобов`язання платника податків у разі якщо дані документальних  перевірок   результатів   діяльності платника  податків  свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, заявлених у податкових деклараціях, оскільки дія цього закону (у вказаній частині) не поширюється на митні органи та на донарахування податкових зобов`язань за вантажними митними деклараціями.
Виходячи з чіткої та послідовної судової практики, колегія суддів касаційного суду вважає, що встановлені судом апеляційної інстанції обставини є достатніми для висновку про протиправність та скасування спірних податкових повідомлень, та є належним способом захисту та відновлення порушеного права позивача.
Відповідачем, у свою чергу, в касаційній скарзі не наведено належних обґрунтувань в спростування висновків суду апеляційної інстанції про порушення ним процедури проведення перевірки. 
Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Керуючись статтями 341, 343, 345, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Закарпатської митниці ДФС залишити без задоволення, а постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17.12.2018 у справі №2а-4392/10/0770 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   В.В. Хохуляк