ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 квітня 2023 року 
м. Київ
справа № 420/3744/20
адміністративне провадження № К/9901/1538/21  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М.,  Яковенка М.М., 
розглянувши у cудовому засіданні без повідомлення сторін справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Тедіс Україна» до Офісу великих платників податків ДФС, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Тедіс Україна» на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.12.2020 (головуючий суддя Яковлєв О.В., судді Градовський Ю.М., Крусян А.В.),
У С Т А Н О В И В:
04.05.2020 (дата надходження до Одеського окружного адміністративного суду, зазначена у відтиску штампу суду на позовній заяві) Товариство з обмеженою відповідальністю «Тедіс Україна» (далі - ТОВ «Тедіс Україна», Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС (далі - Офіс ВПП ДФС, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач 2), у якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Офісу ВПП ДФС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації: №853684/30622532 від 25.07.2018, №853683/30622532 від 25.07.2018, №851740/30622532 від 24.07.2018, №851741/30622532 від 24.07.2018, №854339/30622532 від 25.07.2018, №854260/30622532 від 25.07.2018, №808459/30622532 від 21.06.2018, №808461/30622532 від 21.06.2018, №808456/30622532 від 21.06.2018, №808464/30622532 від 21.06.2018, №808460/30622532 від 21.06.2018, №808458/30622532 від 21.06.2018, №808462/30622532 від 21.06.2018, №808457/30622532 від 21.06.2018, №808463/30622532 від 21.06.2018, №808468/30622532 від 21.06.2018, №808465/30622532 від 21.06.2018, №808470/30622532 від 21.06.2018, №808469/30622532 від 21.06.2018, №808466/30622532 від 21.06.2018;
-зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні: №496359 від 02.04.2018, №505677 від 03.04.2018, №514281 від 04.04.2018, №522683 від 05.04.2018, №530715 від 06.04.2018, №543555 від 10.04.2018, №564241 від 13.04.2018, №564242 від 13.04.2018, №564245 від 13.04.2018, №564246 від 13.04.2018, №564247 від 13.04.2018, №564248 від 13.04.2018, №564249 від 13.04.2018, №564250 від 13.04.2018, №564251 від 13.04.2018, №565297 від 13.04.2018, №565299 від 13.04.2018, №565301 від 13.04.2018, №565303 від 13.04.2018, №565305 від 13.04.2018, направлені ТОВ «Тедіс Україна» датою їх фактичного направлення для реєстрації.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 30.06.2020 позов задоволено.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що позивач надав письмові пояснення та копії   документів   на   підтвердження   операцій   з   постачання  товарів   (тютюнових виробів)   ТОВ «Авіон+», зокрема, первинні документи щодо постачання та придбання товару, інформацію про надходження коштів, довідки про надходження коштів. Суд зазначив, що факт зупинення реєстрації податкових накладних у ЄРПН не спростовує факт здійснення господарських операцій та дату виникнення події, з якою норми Податкового кодексу України пов`язують обов`язок платника податку на додану вартість - постачальника товару (послуг) скласти податкову накладну (постачання товару (послуг) або отримання коштів за товар (послугу)), що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна. Суд дійшов висновку, що, оскільки контролюючий орган у електронних квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначив чіткого критерію оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРНП та конкретний перелік документів, які позивачу слід було подати для усунення перешкод в реєстрації податкових накладних, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідають принципу правової визначеності.
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.12.2020 рішення суду першої інстанції скасовано, адміністративний позов ТОВ «Тедіс Україна» залишено без розгляду відповідно до пункту 8 частини першої статті 240 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).
Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що Товариство пропустило встановлений частиною другою статті 122 КАС строк звернення до адміністративного суду. Такий висновок зроблено відповідно до встановленої обставини, що з позовом позивач звернувся до суду 04.05.2020, тоді як рішення Офісу ВПП ДФС про відмову у реєстрації податкових накладних, складених та направлених на реєстрацію ТОВ «Тедіс Україна», прийняті у період з 21.06.2018 по 25.07.2018. Апеляційний суд зазначив, що ТОВ «Тедіс Україна» було обізнане щодо цих рішень, а відтак і про порушення своїх прав, за захистом яких звернулося до суду, відразу після прийняття оскаржуваних рішень через електронний кабінет системи електронного документообігу «M.E.Doc». Апеляційний суд відхилив довід позивача у заяві про поновлення строку на звернення до суду, що строк був пропущений з поважних причин, а саме: посилання Товариства на те, що контролюючий орган зупинив реєстрацію більше 30 тисяч податкових накладних, які позивач направив на реєстрацію в ЄРПН, що спричинило затримку в опрацюванні повідомлень контролюючого органу про зупинення реєстрації, а в подальшому - про відмову в реєстрації податкових накладних, і, як наслідок, - затримку у зверненні Товариства з адміністративним позовом. При цьому суд зазначив, що звернення з позовом майже через два роки після прийняття оскаржуваних рішень не може обґрунтовуватись великим навантаженням платника податків, який мав забезпечити реалізацію свого права на доступ до суду.
Як підсумок, застосувавши норму пункту 8 частини першої статті 240, частини третьої статті 123 КАС, суд апеляційної інстанції залишив без розгляду позов Товариства.
ТОВ «Тедіс Україна» подало до Верховного Суду касаційну скаргу на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.12.2020, у якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати зазначену постанову та направити справу №420/3744/20 на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, Товариство доводить, що суд апеляційної інстанції не надав належної правової оцінки та у сукупності не дослідив всі обставини, на які посилався позивач у заяві про поновлення строку на звернення до суду. Позивач наводить довід, що підставою, яка зумовила пропуск ним строку звернення до суду, стала зміна судової практики щодо визначення строків оскарження рішень контролюючих органів, не пов`язаних з донарахуванням сум грошових зобов`язань. Позивач зазначив, що керувався строками звернення до суду, визначеними пунктом 56.18 статті 56, статтею 102 Податкового кодексу України (1095 днів). Про можливість оскарження рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН в межах 1095 днів Верховний виснував, зокрема у постановах від 17.07.2019 (справа №640/46/19) та від 14.02.2019 (справа №813/4921/17).
Позивач доводить, що оскільки він не скористався правом на адміністративне оскарження вище зазначених рішень, висновок Верховного Суду у постанові від 11.10.2019 (справа №640/20468/18) щодо застосування скорочених строків для оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, за умови попереднього використання досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження), не підлягав застосуванню до спірних правовідносин. Проте, вже після ухвалення 30.06.2020 Одеським окружним адміністративним судом рішення по справі №420/3744/20, Верховний Суд у постанові від 02.07.2020 (справа №1.380.2019.006119) зробив новий правовий висновок, відповідно до якого строк звернення до суду з позовом про визнання протиправним і скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН з похідною вимогою про зобов`язання її зареєструвати, у разі коли платником податків не використовувалась процедура адміністративного оскарження таких рішень як досудового порядку вирішення спору, визначається частиною першою статті 122 КАС і становить шість місяців з дня, коли особа дізналась або повинна була дізнатись про порушення своїх прав, свобод чи інтересів. Позивач доводить, що саме зміна судової практики Верховного Суду щодо правозастосування норм Податкового кодексу України та КАС для визначення строків звернення до суду при оскарженні рішень контролюючого органу, й стала обставиною, яка обумовила пропуск ним строку для звернення до суду з цим позовом.
В обґрунтування додаткових обставин, які в значній мірі ускладнювали подання позовної заяви в більш ранній строк, позивач зазначає, що впродовж березня-квітня 2018 року контролюючим органом була зупинена реєстрація більше ніж 30 тисяч податкових накладних, направлених на реєстрацію ТОВ «Тедіс Україна», а також те, що з 11.03.2020 у країні запроваджено карантинні обмеження у зв`язку з поширенням гострої респіраторної вірусної хвороби COVID-19.
У відзиві на касаційну скаргу Офіс ВПП ДПС просить залишити скаргу без задоволення як необґрунтовану та безпідставну, а постанову суду апеляційної інстанції у цій справі - без змін.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача, обґрунтування заперечень відповідача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судом апеляційної інстанції норм процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню.
Відповідно до абзацу першого частини другої статті 122 КАС для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Абзацами першим - третім пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України (далі - ПК) визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.
За змістом пункту 56.19 статті 58 ПК у разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Відповідно до пункту 102.1 статті 102 ПК контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Податковий кодекс України не встановлює, зокрема спеціального строку звернення до суду з позовом про оскарження рішень контролюючого органу, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, а відтак до позовів про визнання протиправним і скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН застосовується загальний строк звернення до суду, визначений нормою частини другої статті 122 КАС.
Саме такий підхід до застосування норм статті 122 КАС та пункту 56.18 статті 56, пункту 102.1 статті 102 ПК щодо строку звернення до суду з позовом про скасування рішення суб`єкта владних повноважень, не пов`язаного із визначенням грошових зобов`язань, викладено у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 11.10.2019 у справі №640/20468/18.
При цьому, незважаючи на те, що судом сформульовано у цій постанові правовий висновок щодо строку оскарження у судовому порядку рішень контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору, це не змінює підхід до застосування строку звернення до суду з позовами про визнання протиправним рішення контролюючого органу у сфері оподаткування.
Ця теза підтверджується висновками Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постановах від 26.11.2020 (справа №500/2486/19), від 27.01.2022 (справа №160/11673/20).
Питання поважності причин пропуску строку звернення до суду є оціночним та залежить від доказів, якими підтверджуються обставини та підстави такого пропуску.
Причина пропуску строку звернення до суду може вважатися поважною, якщо вона відповідає одночасно усім таким умовам: 1) це обставина (кілька обставин), яка безпосередньо унеможливлювала або ускладнювала можливість вчинення процесуальної дії у визначений законом строк; 2) це обставина, яка виникла об`єктивно, незалежно від волі особи, яка пропустила строк; 3) ця причина виникла протягом строку, який пропущено; 4) ця обставина підтверджується належними і допустимими засобами доказування.
Поважними причинами слід розуміти лише ті обставини, які були об`єктивно непереборними, тобто не залежали від волевиявлення особи, що звернулася із адміністративним позовом, пов`язані з дійсно істотними обставинами, перешкодами чи труднощами, що унеможливили своєчасне звернення до суду. Такі обставини мають бути підтверджені відповідними та належними доказами.
При вирішенні питання щодо поновлення строку звернення до адміністративного суду в разі, коли особа посилається на те, що строк був пропущений внаслідок зміни судової практики щодо застосування норм, якими встановлені відповідні строки, істотне значення мають, зокрема такі обставини: строк, який сплинув після зміни судової практики і до моменту звернення до суду з позовом; причини, які заважали звернутися до суду з позовом у максимально короткий термін після зміни судової практики; чи є підставі вважати, що зі сторони позивача було необґрунтоване зволікання щодо звернення  з позовом.
Такі висновки зроблені у низці постанов Верховного Суду, зокрема у постанові від 30.09.2021 у справі №320/3307/21.
Суд апеляційної інстанції правильно виснував, що нормами ПК не встановлено спеціальний строк звернення до суду з позовом про оскарження рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, а відтак, у спірних правовідносинах застосуванню підлягає загальний строк звернення до суду, визначений нормою частини другої статті 122 КАС.
Також суд апеляційної інстанції правильно встановив, з якого моменту позивач дізнався про порушення свого права, виходячи із дати прийняття рішень комісії Офісу ВПП ДФС про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН (21.06.2018 - 25.07.2018), та дійшов до правильного висновку, що позивач пропустив строк звернення до адміністративного суду, оскільки з позовом позивач звернувся 29.04.2020 (відповідно до відтиску штампа пошти на описі вкладення у цінний лист).
Відхиляючи доводи позивача, що строк був пропущений з поважних причин як необґрунтовані, апеляційний суд у постанові надав оцінку тільки доводу позивача щодо складнощів технічного характеру при підготовці позовної заяви з урахуванням обсягу матеріалу, який для цього необхідно було опрацювати. Висновок апеляційного суду, що подання позову майже через два роки після прийняття оскаржуваних рішень не може обґрунтовуватись великим навантаженням платника податків, який мав забезпечити вчасну реалізацію свого права на доступ до суду, на думку колегії суддів є правильним, оскільки зазначені обставини, враховуючи строк, який був пропущений позивачем, не можуть бути підставою для поновлення строку звернення до суду.
Водночас, позивач в заяві про поновлення строку звернення до суду також посилався на зміну судової практики Верховного Суду щодо визначення строку звернення до суду у разі оскарження рішень контролюючого органу, не пов`язаних з донарахуванням грошових зобов`язань, а також на те, що з 11.03.2020 відповідно до статті 29 Закону України «Про захист населення від інфекційних хвороб» з метою запобігання поширенню на території України коронавірусу постановою Кабінету Міністрів України №211 від 11.03.2020 на всій території України встановлено карантин та введено ряд обмежень. Позивач, окрім цього, посилався на те, що відповідно до наказу генерального директора ТОВ «Тедіс Україна» №71-К від 16.03.2020 на період запровадженого в Україні карантину всі співробітники, які безпосередньо не задіяні в процесі поставок, були переведені на віддалений режим роботи поза межами офісу, що, як стверджував позивач, негативно позначилось на оперативності документообігу Товариства та вплинуло на можливість вчасно подати позовну заяву.
Суд апеляційної інстанції, однак, не дав оцінки цим доводам позивача, обставини, на які посилався позивач в обґрунтування цих доводів, не встановив та не дав їм оцінку в контексті існування для позивача перешкоди для своєчасного звернення до суду з адміністративним позовом.
З урахуванням викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що суд апеляційної інстанції допустив порушення норм статті 123 КАС, оскільки, виявивши факт пропуску позивачем строку звернення до суду, не надав оцінку наведеним позивачем підставам пропуску строку, вирішуючи клопотання позивача про поновлення строку на звернення до суду.
Виходячи із меж перегляду справи судом касаційної інстанції, встановлених частинами першою, другою статті 341 КАС, Верховний Суд, як суд права, не наділений повноваженнями на встановлення обставин у справі, без яких правильне вирішення спору неможливе.
Відповідно до частин першої та четвертої статті 353 КАС підставою для скасування ухвали судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи для продовження розгляду є неправильне застосування норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, що призвели до постановлення незаконної ухвали суду першої інстанції та (або) постанови суду апеляційної інстанції, яка перешкоджає подальшому провадженню у справі.
Справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
З урахуванням викладеного, касаційна скарга підлягає задоволенню, а постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.12.2020 - скасуванню із направленням справи до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Тедіс Україна» задовольнити.
Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.12.2020 скасувати, справу направити до П`ятого апеляційного адміністративного суду для продовження розгляду. 
Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	Є.А. Усенко М.М. Гімон   М.М. Яковенко