ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 квітня 2023 року 
м. Київ

справа № 320/5404/20
адміністративні провадження № К/9901/37598/21, №К/9901/23210/21 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Дашутіна І.В.,  Васильєвої І.А., 
за участі: секретаря судового засідання Титенко М.П.
представника позивача - Сердюк М.М., 
представників відповідачів - Сливки А.В., Освітньої Ю.О., Жиліна О.Ф.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційні скарги Головного управління ДПС у Київській області як відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 січня 2021 року (суддя Леонтович А.М.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 червня 2021 року (головуючий суддя Вівдиченко Т.Р., судді: Безименна Н.В., Оксененко О.М.), на додаткове рішення Київського окружного адміністративного суду від 8 лютого 2021 року (суддя Леонтович А.М.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 вересня 2021 року (головуючий суддя Пилипенко О.Є., судді: Глущенко Я.Б., Собків Я.М.) у справі №320/5404/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Євроресурс" до Головного управління ДПС у Київській області, Головного управління Державної казначейської служби у Київській області   про визнання протиправною бездіяльності та зобов`язання вчинити   дії,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Євроресурс» звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області, Головного управління Державної казначейської служби України у Київській області, в якому просило суд:
- визнати протиправною бездіяльність Головного управління ДПС у Київській області щодо неподання до органу Державної казначейської служби України висновку із зазначенням суми податку на додану вартість в розмірі 20 846 270,95 (двадцять мільйонів вісімсот сорок шість тисяч двісті сімдесят грн 95 коп.) гривень, що підлягає відшкодуванню з бюджету на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЄВРОРЕСУРС»;
- стягнути з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у Київській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЄВРОРЕСУРС» заборгованість бюджету із відшкодування податку на додану вартість в розмірі 20 846 270,95 гривень та пеню в розмірі 23 366 319,20 гривень.
Позовні вимоги обґрунтовані невідшкодуванням позивачу підтвердженого бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 20 846 270,95 грн, у зв`язку з чим в силу положень пункту 200.23 статті 200 Податкового кодексу України на суму заборгованості має нараховуватись пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення, яка підлягає стягненню з Державного бюджету України на користь позивача.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 18 січня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 червня 2021 року позов задоволено. Визнано протиправною бездіяльність Головного управління Державної податкової служби у Київській області щодо неподання до органу Державної казначейської служби України висновку із зазначенням суми податку на додану вартість в розмірі 20 846 270,95 (двадцять мільйонів вісімсот сорок шість тисяч двісті сімдесят грн 95 коп.) гривень, що підлягає відшкодуванню з бюджету на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЄВРОРЕСУРС». Стягнуто з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у Київській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЄВРОРЕСУРС» заборгованість бюджету із відшкодування податку на додану вартість в розмірі 20 846 270,95 (двадцять мільйонів вісімсот сорок шість тисяч двісті сімдесят грн 95 коп.) гривень та пеню в розмірі 23 366 319,20 (двадцять три мільйони триста шістдесят шість тисяч триста дев`ятнадцять грн 20 коп.) гривень.
Рішення судів обґрунтовано тим, що оскільки позивачу не повернуто бюджетне відшкодування з податку на додану вартість за періоди лютий 2007 року, грудень 2006 року, серпень-вересень 2006 року, 2004-2005 роки, право на яке підтверджено судовими рішеннями, то наявні підстави для бюджетного відшкодування за ці податкові (звітні) періоди в порядку, встановленому пунктом 200.7 статті 200 ПК України. 
Суди дійшли висновку, що не відшкодовані Товариству в установлені нормами статті 200 ПК України строк суми ПДВ у розмірі 20846270,95 грн є сумою бюджетної заборгованості, на яку відповідно до пункту 200.23 статті 200 ПК України підлягає нарахуванню пеня в розмірі 23366319,20 грн, на стягнення якої позивач має право.
Додатковим рішенням Київського окружного адміністративного суду від 8 лютого 2021 року, залишеним без змін  постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 вересня 2021 року заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Євроресурс» про стягнення витрат на професійну правничу допомогу після ухвалення судового рішення задоволено частково. Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Євроресурс» витрати на правничу допомогу в розмірі 19 000, 00 грн (дев`ятнадцять тисяч грн. 00 коп.) за рахунок бюджетних асигнувань, призначених для Головного управління ДПС у Київській області.    
Задовольняючи частково заяву позивача про вирішення питання щодо розподілу судових витрат, суди попередніх інстанцій виходили з того, що наданими позивачем доказами підтверджено понесені витрати на правничу допомогу, а також підтверджено час, витрачений адвокатом для надання послуг, та заявлена сума 19 000, 00 грн для відшкодування витрат на правничу допомогу є співмірною, а тому підлягає задоволенню. 
Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, податковий орган звернувся до Верховного Суду із касаційною скаргою, у якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій і ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Касаційна скарга на судові рішення по суті позовних вимог обґрунтована тим, що судами попередніх інстанцій не застосовано положення підпункту 15.3.1 пункту 15.3 статті 15 Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 №2181-ІІІ (далі - Закон №2181-ІІІ) та пункту 102.5 статті 102 ПК України; недослідження судовими інстанціями фактичної дати узгодження бюджетного відшкодування, обставин прийняття податкового повідомлення-рішення від 14.02.2015 №0006291501, вплив справи №810/4025/15 на узгодженість бюджетного відшкодування за справами А10/015-07, №22-а-1819-08, №2а-5301/09/1070, №2-а-9214/09/1070, №2а-5301/09/1070, що, на думку скаржника, спричинило встановлення обставин у справі не у повному обсязі, без урахування всіх обставин у справі; неврахування судами висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 3 грудня 2020 року у справі №1340/4394/18, від 20 січня 2021 року у справі №500/2486/19, від 15 лютого 2021 року у справі №280/4452/18, що призвело до неправильного застосування строку звернення до суду, та не надання оцінки саме застосуванню строку давності.  
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін, а касаційну скаргу - без задоволення. Зазначає, що суми заявлені Товариством до бюджетного відшкодування є узгодженими. 
Від ГУ ДКС України у Київській області надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому просить скасувати рішення першої та апеляційної інстанцій і відмовити позивачу у задоволені позову.
Не погоджуючись із судовими рішеннями щодо розподілу витрат на правову допомогу, Головне управління ДПС у Київській області звернулося до Верховного Суду із касаційною скаргою, в якій просить скасувати додаткове рішення Київського окружного адміністративного суду від 8 лютого 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 вересня 2021 року та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні заяви відмовити у повному обсязі. 
Касаційна скарга на додаткові судові рішення щодо розподілу витрат на правову допомогу обґрунтована тим, що заявлені витрати на правову допомогу є явно неспівмірні зі складністю справи.
Позивачем подано до Верховного Суду клопотання про закриття касаційного провадження у даній справі, посилаючись на норми пунктів 4, 5 частини 1 статті 339 КАС України. 
Суд не вбачає підстав для закриття провадження у справі з причин, визначених у пункті 4 статті 339 КАС України, оскільки за результатами касаційного перегляду справ, на які посилається позивач у відповідній частині встановлені інші обставини у справах. Відповідні висновки сформовані за різних фактичних обставин, з урахуванням повноти, належності, достатності доказів, наданих учасниками справи та зібраних судами у кожній конкретній справі в підтвердження складу податкових правопорушень.
При цьому колегія суддів зазначає, що висновки Верховного Суду мають враховуватись, виходячи з конкретних обставин справ, які встановлені судами за результатами оцінки відповідних доказів у цих справах.
Ухвалою Верховного Суду від 6 липня 2021 року  відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Київській області. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Ухвалою від 26 липня 2021 року Верховний Суд задовольнив клопотання ГУ ДПС і зупинив виконання рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 січня 2021 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 червня 2021 року у справі № 320/5404/20 до закінчення розгляду цієї справи в касаційному порядку.
Верховний Суд ухвалою від 2 листопада 2021 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Київській області на додаткове рішення Київського окружного адміністративного суду від 8 лютого 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 вересня 2021 року.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить додаткове рішення Київського окружного адміністративного суду від 8 лютого 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 вересня 2021 року залишити без змін, а касаційну скаргу - без задоволення. 
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційних скарг з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що за наслідками податкової перевірки Броварською ОДПІ ГУ ДФС у Київській області відносно ТОВ «ЄВРОРЕСУРС» були прийняті податкові повідомлення-рішення:
- №0000082304/0 від 25 грудня 2006 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у сумі 1 714 893,00 грн;
- №0000012304/0 від 19 березня 2007 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у сумі 981 212,00 грн;
- №0000072304/0 від 20 липня 2007 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ в сумі 616 760,00 грн;
- №0000042304/0 від 14 вересня 2006 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ за 2004 рік у сумі 5 848 425,00 грн, за 2005 рік у сумі 11 780 602,00 грн.
Постановою Господарського суду Київської області від 05 квітня 2007 року, яка залишена без змін ухвалою  Київського апеляційного адміністративного суду від 16 грудня 2010 (справа №А10/015-07) скасовано частково податкове повідомлення-рішення №0000082304/0 від 25 грудня 2006 року в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ в сумі 1619656, 95 грн. 
Постановою Господарського суду Київської області від 15 травня 2007 року (справа №22-а-1819/08), яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду 06 листопада 2008 року, скасовано податкове повідомлення-рішення №0000012304/0 від 19 березня 2007 року.
Постановою Київського окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2009 року, яку залишено без змін (змінено в мотивувальній частині) ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20 вересня 2010 року (справа №2-а-9214/09/1070) скасовано податкове повідомлення-рішення №0000072304/0 від 20 липня 2007 року, яким зменшено ТОВ «ЄВРОРЕСУРС» суму бюджетного відшкодування за лютий 2007 в сумі 616760,00грн.
Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 27 липня 2009 року (справа №2-а-5301/09/1070) залишено без змін постанову Київського окружного адміністративного суду від 25 березня 2009 року, якою частково  скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000042304/0 від 14.09.2006 на суму 18024589 грн.
Також судами встановлено, що суми бюджетного відшкодування позивачеві не відшкодовані.
Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що 13.02.2015 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.02.2015 № 0006291501, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 14119555,63 грн. - за основним платежем та на 4706518,54 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Підставою для прийняття зазначеного податкового повідомлення рішення став  акт «Про неможливість проведення зустрічної звірки Товариства щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків за період з 01.01.2004 по 31.12.2014», у висновках якого вказано про те, що: звіркою Товариства не підтверджено реальність здійснення господарських операцій по взаємовідносинах з платниками податків за період з 01.01.2004 по 31.12.2014; звіркою встановлено відсутність об`єктів оподаткування при придбанні та продажу товарів (послуг), які підпадають під визначення статей  134,  138,  185,  198 Податкового кодексу України  за період з 01.01.2004 по 31.12.2014.
Постановою Київського окружного адміністративного суду від 26 січня 2017 року (справа №810/4025/16), залишеною без змін ухвалою Київським апеляційним адміністративним судом від 21 червня 2017 року та постановою Верховного Суду від 27 жовтня 2020 року  визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0006291501 від 14 лютого 2015 року.
Позивач, вважаючи протиправною бездіяльність відповідача щодо невнесення до Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, 22.06.2020 року звернувся з даним позовом до суду.
В аспекті заявлених вимог, Верховний Суд зазначає наступне.
Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначено нормами статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК).
З 1 січня 2017 року набрав чинності   Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 №1797-VIII   (далі - Закон №1797-VIII), яким внесені зміни, зокрема до  статті 200 ПК України. Так, відповідно до пункту 56 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України до 1 лютого 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 1 лютою 2016 року, за якими станом на 1 січня 2017 року суми податку на додану вартість не відшкодовані з бюджету.
Згідно з абзацом першим підпункту   200.7.1   пункту   200.7   статті   200 ПК України    формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування здійснюється на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.
Відповідно до підпункту 200.7.2 пункту 200.7 статті 200 ПК України заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження. Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Порядок узгодження зазначеної у заяві суми бюджетного відшкодування закріплений в пункті   200.12   статті  200 ПК України.
Зокрема, відповідно до положення підпункту «ґ» пункту   200.12   статті   200 ПК України   зазначена у заяві сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення.
Згідно з пунктом 200.13 статті 200 ПК України на підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п`яти операційних днів.
Відповідно до пункту 200.23 статті 200 ПК України суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Тобто, наведені положення ПК України та діючого з 1 квітня 2017 року Порядку ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25 січня 2017 р. № 26, встановлюють певний правовий алгоритм дій та юридичних наслідків як для платника податків, так і для податкового органу, за наслідками подання платником податку до контролюючого органу та прийняття податкової декларації з показниками ПДВ та відповідної заяви про повернення таких сум бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
У разі коли за результатами перевірки даних податкової декларації або уточнюючого розрахунку платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, орган ДФС не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника податку або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру  (абзац 2 пункту 7 Порядку №26).
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду орган ДФС на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника податку (абзац 3 пункту 7 Порядку №26).
Пунктом 12 Порядку №26 передбачено, що узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу Казначейства для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі та перераховується органом Казначейства у строки, передбачені пунктом   200.13  статті   200 ПК України, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету. При цьому органу Казначейства стають доступними для виконання узгоджені суми бюджетного відшкодування, зазначені в Реєстрі, які підлягають поверненню.
Отже Реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ передбачає його інформаційне наповнення, зокрема, внесення інформації про узгоджену суму бюджетного відшкодування, яка підлягає перерахуванню платнику податків, саме контролюючими органами.
Передумовою для отримання платником податків належної йому суми бюджетного відшкодування є відображення податковим органом в Реєстрі інформації про її узгодження.
Суди першої та апеляційної інстанцій, застосувавши наведені норми, та врахувавши   правову позицію Великої Палати Верховного Суду, викладену в постанові від 12.02.2019 у справі №    826/7380/15, дійшли висновку, що право позивача на повернення суми бюджетного відшкодування порушено і що способом захисту, який забезпечить поновлення цього права, є стягнення з Державного бюджету України через орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, на користь позивача заборгованості бюджету з відшкодування ПДВ та пені.
Вирішуючи питання щодо доводів відповідача про пропуск позивачем строків звернення до суду з цим позовом, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що позивачем не пропущений 1095денний строк звернення до суду, оскільки, як вже зазначалось,  13 лютого 2015 року Броварською ОДПІ ГУ ДФС у Київській області було проведено позапланову документальну виїзну перевірку щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків за період з 01.01.2004 р. по 31.12.2014 р. за результатами якої винесено податкове повідомлення- рішення №0006291501 від 14.02.2015 р., яким позивачу    донараховано податкове зобов`язання з ПДВ на суму 18 826  074,17 грн., яке оскаржено в судовому порядку, а тому така сума набула статусу узгодженої лише 21.06.2017. Так,  постановою Київського окружного адміністративного суду від 26 січня 2017 року у справі №810/4025/16 залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 21 червня 2017 року (та постановою Верховного Суду від 27 жовтня 2020 року)  визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Броварської ОДПІ ГУ ДФС у Київській області від 14.02.2015 №0006291501.
Суди  враховували висновки  Верховного Суду у складі палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, сформульовані  у постанові від 14 березня 2019 року у справі №822/553/17 в яких  зазначено, що «...Вирішуючи питання щодо обчислення строку звернення до адміністративного суду слід врахувати й те, що в силу положень пункту  102.4 статті 102 ПК України  контролюючим органам надано право стягнення податкового боргу протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення такого податкового боргу. Оскільки, контролюючі органи наділені правом стягнення з платників податків податковий борг та пеню на нього протягом 1095 днів то, для цілей забезпечення принципів справедливості, рівності і балансу у відносинах між платниками і державою, аналогічне право на стягнення пені протягом 1095 днів повинно бути забезпечено і для платників податків». 
До такого висновку  суди дійшли також з урахування того, що контролюючим органом повторно було нараховано позивачу грошове зобов`язання з податку на додану вартість за періоди, щодо яких повинно було бути здійснене бюджетне відшкодування узгоджених сум з податку на додану вартість, та окрім того, в листі Головного управління ДФС у Київській області №17409/10/10-36-04-02-10 від 28 травня 2020 року, підтверджено, що станом на 06 листопада 2018 року суми залишку невідшкодованого ПДВ за лютий 2007 року, грудень 2006 року, серпень-вересень 2006 року, 2004-2005 роки по ТОВ «ЄВРОРЕСУРС»  знаходяться у судовому оскарженні.
Колегія суддів вважає такі висновки суперечливими і помилковими з таких підстав.
За змістом позовних вимог вбачається і судами встановлено, що позивач просив визнати протиправною бездіяльність податкового органу і стягнути суму бюджетного відшкодування в сумі 20 846 270,95 за лютий 2007 року, серпень-вересень, грудень 2006 року, 2004-2005 роки. Саме у цей період виникла бюджетна заборгованість, за стягненням якої позивач звернувся до суду.
З урахуванням судових рішень, якими скасовано податкове повідомлення-рішення від 14.02.2015 №0006291501, суди правильно зазначили, що приймаючи податкове повідомлення- рішення №0006291501 від 14.02.2015 р., контролюючий орган незаконно здійснив нарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість. Але,  це податкове повідомленням-рішенням не впливає на суму бюджетної заборгованості, яка виникла у 2004-2007 роках і строки звернення до суду, оскільки ним не зменшувалась сума бюджетного відшкодування. Іншими словами, незалежно від додаткового донарахування сум грошового зобов`язання з ПДВ податковим повідомленням- рішенням №0006291501 від 14.02.2015 р., сума бюджетної заборгованості у розмірі 20 846 270,95 грн. залишилась незмінною. У разі, якби податкове повідомлення-рішення було визнано законним, то у позивача одночасно була б наявна сума від`ємного значення ПДВ (бюджетна заборгованість) і сума податкового зобов`язання (визначена податковим повідомленням-рішенням). 
Суд не ставить під сумнів, що сума від`ємного значення у розмірі 20 846 270,95 грн., про стягнення якої заявлено позов є правом власності позивача, що також не заперечується відповідачами. 
Разом з тим, судами помилково обраховано з 21.06.2017 відлік строку звернення до суду позивача з позовом про стягнення суми бюджетної заборгованості, оскільки відлік такого строку повинен здійснюватися за правилами частини другої статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України, якою встановлено, що для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.  
Податковий кодекс України не містить прямої норми, яка б визначала строки звернення до суду з вимогами, спрямованими на захист та відновлення порушених прав платників податків у відносинах, що виникають у зв`язку з несвоєчасним відшкодуванням ПДВ державою.
Строк давності у 1095 днів, встановлений статтею 102 ПК України, не поширюється на дані правовідносини, оскільки цією статтею визначено: право контролюючого органу щодо проведення перевірки та самостійного визначення суми грошових зобов`язань (пункт 102.1); стягнення податкового боргу (пункт 102.4); право платника податків на подання заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань або про їх відшкодування (пункт 102.5); право платника податків на оскарження в суді податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу (пункт 56.18 статті 56).
При цьому положення пункту 102.5 статті 102 ПК України не регулюють питань строків звернення до адміністративного суду, а встановлюють лише строк для подання платником податків заяви до контролюючого органу про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом.
У справі, що розглядається, відсутні підстави для врахування й положень норми пункту 56.18 статті 56 ПК України, оскільки остання, встановлюючи спеціальні строки звернення до суду, є відсильною до статті 102 цього Кодексу та регулює виключно правовідносини щодо оскарження податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу.
У разі ж несвоєчасного відшкодування заборгованості з ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, платник, звертаючись до суду, фактично просить захистити його право на отримання зазначених коштів, які залишаються невиплаченими у зв`язку з невиконанням суб`єктом владних повноважень комплексу покладених на нього обов`язків. Відтак, предметом оскарження у такому випадку є відповідна бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а отже, положення статті 102 ПК України, до яких відсилає пункт 56.18 статті 56 цього Кодексу, застосовуватись не можуть.
Ураховуючи наведене, стаття 102 ПК України, у тому числі й пункт 102.5 цієї статті, не є тим «іншим законом», яким установлені спеціальні строки звернення до суду з вимогами, спрямованими на захист та відновлення порушених прав платників податків у відносинах, що виникають у зв`язку з несвоєчасним відшкодуванням бюджетної заборгованості ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, а тому до спірних правовідносин підлягають застосуванню положення частини другої статті 122 КАС України, у якій встановлено загальний шестимісячний строк звернення до адміністративного суду.
Отже, платник ПДВ може звернутися до адміністративного суду з вимогами про визнання протиправною бездіяльності суб`єкта владних повноважень з погашення заборгованості відшкодування ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, протягом шести місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Позовна вимога про стягнення пені аналогічно може бути заявлена в межах строку, встановленого частиною другої статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України,  у якій передбачено загальний шестимісячний строк звернення до адміністративного суду.
Такі висновки  правозастосування викладені  у постановах  Великої Палати Верховного суду від 19 січня 2023 року у справі № 140/1770/19 та від 16 лютого 2023 у справі №803/1149/18 з подібними правовідносинами, і судова колегія не вбачає підстав для відступу від цих позицій.
Оскільки встановлено, що вказана заборгованість виникла за лютий 2007 року, серпень-вересень, грудень 2006 року, 2004-2005 роки, що підтверджено судовими рішеннями, які набрали законної сили протягом 2007-2010 років, то  важливо надати право позивачу подати заяву з зазначенням  причин пропуску шестимісячного строку після набрання законної сили судовими рішеннями звернення до суду з позовом про стягнення  пені і бюджетної заборгованості  у сумі 1619656.95  (за серпень-вересень 2006 р.р.) майже через 10 років, у сумі 981212 (за грудень 2006 р.) майже через 12 років, у сумі 18024589 (2004-2005 р.р.), майже через 11 років. 
Суд зауважує, що прийняття податкового повідомлення-рішення №0006291501 від 14.02.2015 р. не може впливати на перебіг строку звернення до суду з даним позовом, не перериває, не продовжує та не поновлює його.
Позивач у цій справі не звертався до суду першої інстанції із заявою про поновлення строку звернення до адміністративного суду, а цей суд у порядку  статті 123 КАС  не надав можливості позивачу скористатися правом подати відповідну заяву, в якій вказати причини поважності пропуску строку звернення до суду.
Позивачем у відповіді на відзив ГУ ДПС у Київській області та запереченнях проти клопотання відповідача про закриття провадження у справі, зазначено, що ним строк звернення до суду не пропущено, а якщо суд дійде висновку про порушення  цих строків, то просить  визнати причини, викладені у цій відповіді поважними та поновити його(том 1 а.с.176-179).  
Заяв чи клопотань  саме щодо  поновлення строку звернення до суду  з зазначенням поважних причин  його пропуску після набрання законної сили судовими рішеннями протягом 2007-2010 років у відповідності до вимог ст. 123 КАС України позивачем не заявлено.
Згідно ст. 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 
Отже, ця обставина є підставою для скасування рішень судів попередніх інстанцій і направлення справи на новий розгляд, оскільки вирішенню спору по суті заявлених позовних вимог передує дослідження питання дотримання позивачем строків звернення до суду.
Судами попередніх інстанцій помилково застосовано правову позицію Верховного Суду, сформульовану  у постанові від 14 березня 2019 року у справі №822/553/17, яка ухвалена у правовідносинах з іншими фактичними обставинами. Зокрема, правова позиція висловлювалась щодо застосування строку 1095 днів для звернення до суду з позовом про стягнення суми пені на суму бюджетної заборгованості, яка фактично сплачена податковим органом з затримкою. А саме, платнику податків бюджетну заборгованість перераховано в квітні-травні 2015 року, а до суду фактично звернувся 3 лютого 2017 року.
Відповідно до частин першої - третьої   статті 242 КАС рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до частин першої, третьої та четвертої    статті 351 КАС підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій не відповідають критеріям судового рішення, встановленим статтею 242 КАС, як такі, що ухвалені внаслідок незастосування судами положення частини другої статті 122, статті 123  КАС України, у якій передбачено загальний шестимісячний строк звернення до адміністративного суду, а тому підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Враховуючи такий висновок суду, додаткові рішення у цій справі також підлягають скасуванню, у зв`язку з чим відсутні встановлені частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України підстави для стягнення судових витрат на користь позивача, адже направлення справи на новий розгляд по суті позовних вимог унеможливлює здійснення розподілу судових витрат, понесених позивачем, шляхом їх відшкодування за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.
Відповідно до частини третьої статті 375 КАС України суд касаційної інстанції у постанові за результатами перегляду оскаржуваного судового рішення вирішує питання про поновлення його виконання (дії).
Оскільки за наслідками касаційного перегляду суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування судових рішень і направлення їх на новий розгляд, підстави для поновлення виконання оскаржуваних судових рішень відсутні.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційні скарги Головного управління ДПС у Київській області як відокремленого підрозділу ДПС України задовольнити частково.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 січня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 червня 2021 року, додаткове рішення Київського окружного адміністративного суду від 8 лютого 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 вересня 2021 року скасувати.
Справу №320/5404/20 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.В. Дашутін   І.А. Васильєва