ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 квітня 2023 р. 	Справа № 440/6794/22	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Русанової В.Б.,
Суддів: Жигилія С.П. ,  Перцової Т.С. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 11.10.2022 (головуючий суддя І інстанції: С.С. Сич) по справі № 440/6794/22
за позовом      Товариства з обмеженою відповідальністю "Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи"  
до     Головного управління ДПС у Полтавській області  
про визнання протиправним та скасування наказу,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи" (далі - позивач) звернулось до суду з позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Полтавській області "Про проведення фактичної перевірки" №1045-П від 02.08.2022.
Обґрунтовуючи позов, зазначило, що наказ від 02.08.2022 про проведення  фактичної перевірки складений з порушенням вимог закону, не містить посилання на інформацію, яка слугувала підставою для її проведення, не зазначено в рамках яких заходів податковим органом встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства; на підставі яких відомостей або документів встановленні факти сумнівності; сумнівність яких саме операцій встановлена податковим органом.
З урахуванням наведеного, вважало спірний наказ протиправним та просило суд його скасувати.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 11.10.2022 в задоволенні позову відмовлено.
Позивач, не погодившись із рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права та недотримання норм процесуального права, невідповідність висновків обставинам справи, просив суд апеляційної інстанції скасувати судове рішення та ухвалити нове, яким задовольнити позов.
В апеляційній скарзі вказує, що судом першої інстанції не надано належної оцінки наказу від 02.08.2022, не враховано, що останній не містить підстав для проведення фактичної перевірки, у ньому не відображено в рамках яких заходів податковим органом встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства. 
Також судом першої інстанції безпідставно взято до уваги лист ДПС від 05.07.2022, оскільки останній не містить жодної інформації про порушення саме ТОВ «Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи» вимог податкового законодавства, отже не може бути належною підставою для призначення фактичної перевірки.
Звертає увагу, що метою перевірки, визначеної наказом від 02.08.2022 є контроль за обігом пального, наявності ліцензій, проте наказ не містить посилань на відповідний підпункт ПК України щодо перевірки наявності ліцензій (пп. 80.2.1 п.80.2 ст. 80 ПК України).
Натомість, зауважує, що загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів, проте спірний наказ не відповідає таким вимогам.
Головне управління ДПС в Полтавській області (далі - відповідач) подало відзив на апеляційну скаргу, в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін. 
Зазначає, що фактична перевірка призначена податковим органом у зв`язку з отриманням інформації про порушення позивачем вимог чинного законодавства в частині не реєстрації акцизного складу – при умові отримання пального в обсягах, що не перевищує обсяг 1 000 куб. метрів, про що зазначено у доповідній записці.  Отже, наказ від 02.08.2022 про проведення фактичної перевірки складений у відповідності до вимог законодавства,  містить усі обов`язкові реквізити, передбачені ст. 81 ПК України.
Відповідно до ч. 1 ст. 308, п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглянута в межах доводів апеляційної скарги, в порядку письмового провадження.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, відзиву на неї, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що  на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80, п. 82.3 ст. 82 Податкового кодексу України, ст. 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального», з метою контролю за обігом пального, наявності ліцензій   ГУ ДПС у Полтавській області видано наказ від 02.08.2022 № 1045-П "Про проведення фактичної перевірки",  з 03.08.2022 тривалістю 10 діб ТОВ «Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи» за місцем фактичного провадження діяльності, а саме: Полтавська обл., м. Карлівка, вул. Великотирнівська, б. 51, Полтавський район, с. Попівка за період з 01.01.2021 по 31.12.2021 у порядку, встановленому Податковим кодексом України (а.с. 31).
Не погодившись з наказом відповідача, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Відмовляючи в задоволенні позову суд першої інстанції виходив з того, що наказ податкового органу прийнятий у відповідності до вимог ПК України, містить всі необхідні реквізити, що свідчить про його правомірність.
Надаючи оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з п. 75.1 ст. 75 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
За приписами п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.
Порядок проведення фактичних перевірок, в тому числі й підстав їх призначення, регламентовано статтею 80 ПК України.
Так, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Судом першої та апеляційної інстанції встановлено, що підставою для проведення фактичної перевірки в наказі від 02.08.2022 зазначено підпункт 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України. Також вказано, що перевірка проводитиметься з метою контролю за обігом пального, наявності ліцензій. 
Позивач в позові зазначав, що наказ на перевірку не відповідає вимогам ПК України, оскільки містить лише посилання на норми законодавства без обґрунтування конкретних фактичних підстав, які зумовили необхідність проведення фактичної перевірки ТОВ " Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи".
Суд першої інстанції, відхиляючи вказані доводи позивача, зазначив про те, що спірний наказ складений відповідно до вимог ПК України, отже є правомірним. 
Колегія суддів вважає висновки суду першої інстанції помилковими, з огляду на наступне.
Як зазначено вище, підставою для проведення фактичної перевірки в наказі зазначено пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України.
За приписами пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Колегія суддів зазначає, що стаття 80 Податкового кодексу України передбачає вичерпні підстави для проведення фактичної перевірки. Втім, застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов`язаний не тільки зазначити відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки.
Разом з тим, приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Але при цьому відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки цього підприємства, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, а також не вказав конкретну мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки.
Вказана позиція суду узгоджується із обов`язковою для врахування позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 16.09.2021 року у справі №120/1431/20-а, від 12 жовтня 2021 року у справі № 120/5729/20-а, від 11 липня 2022 року у справі № 120/5728/20-а.
Також, у спірному наказі відсутні будь-які посилання на будь-які підстави призначення перевірки, не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності підприємства вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів  були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції або інші докази вчинення таких операцій) була встановлена податковим органом.
Посилання податкового органу, які враховані судом першої інстанції, на лист ДПС України від 05.07.2022 та доповідну записку управління податкового аудиту  від 02.08.2022 як на підставу правомірності наказу, колегія суддів вважає помилковими з огляду на наступне.
Так, 05.07.2022 № 6524/7/99-00-09-03-02-07 ДПС України листом повідомило, зокрема міжрегіональні управління ДПС по роботі з великими платниками  щодо проведення заходів щодо організації контрольно-перевірочної роботи (фактичних перевірок) неплатників акцизного податку, в ході яких обов`язково дослідити дотримання ними вимог діючого законодавства при здійснення операцій з пальним. До листа ДПС України додало перелік суб`єктів господарювання в електронному вигляді та відомості щодо обсягів отриманого пального (а.с. 28-30).
Колегія суддів зазначає, що інформація у листі ДПС України від 05.07.2022 є узагальненою, не містить конкретного переліку суб`єктів господарювання та не надає можливості встановити, що саме відносно позивача були виявлені можливі порушення вимог податкового законодавства щодо незаконного обігу пального.
При цьому, відповідачем ні суду першої, ні апеляційної інстанції не надано додатків до вказаного листа.
Наявний в матеріалах справи документ під назвою "Перелік суб`єктів господарювання, які не зареєстровані платниками податку проте у 2021 р. отримали пального більше 1000 куб. м." на одному аркуші має лише один рядок із зазначенням юридичної адреси позивача, назви КВЕД та кількості отриманого пального за 2021 р. з перевищенням, проте не містить жодних посилань на те, що він є додатком до листа від 05.07.2022.
Вищенаведені обставини не дають змоги суду достеменно стверджувати, що наданий документ є додатком до листа ДПС України від 05.07.2022.
Також, доповідною запискою управління податкового аудиту № 1021/16-31-09-02 від 02.08.2022 повідомлено в.о. начальника ГУ ДПС у Полтавській області про необхідність провести фактичну перевірку ТОВ «Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи» на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України у зв`язку з надходженням листа ДПС України від 05.07.2022 № 6524/7/99-00-09-03-02-07 (а.с. 34-35).
Проте,  податковим органом не доведено, що саме лист від 05.07.2022 та доповідна записка від 02.08.22 слугували підставою для прийняття спірного наказу.
Колегія суддів вважає, що контролюючий орган формально підійшов до оформлення спірного наказу, не зазначивши у ньому належним чином підставу проведення фактичної перевірки платника податків.
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 10.11.2022 у справі № 440/1074/21 
Посилання суду першої інстанції на постанови Верховного Суду від 21.07.2022 у справі №320/1864/21, від 11.05.2022 у справі №540/4141/20, від 12.08.2021 у справі №140/14625/20 колегія суддів відхиляє, оскільки згідно висновку Великої Палати Верховного Суду, викладеного у постанові від 30.01.2019 по справі 755/10947/17, суди при вирішенні спорів мають враховувати останню правову позицію Верховного Суду.
Враховуючи не відображення в наказі від 02.08.2022 змісту конкретних фактичних обставин для призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми права, що регулюють такі питання, слід дійти висновку про його протиправність.
Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Натомість, за встановлених апеляційним судом обставин справи, колегія суддів вважає, що відповідач не довів наявності підстав у розумінні пп.  80.2.5 п. 8.2 ст. 80 ПК України для проведення фактичної перевірки ТОВ «Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи».
Зазначені обставини вказують на те, що спірний наказ не відповідає положенням ПК України щодо його змісту.
Зважаючи на викладене, беручи до уваги відсутність в наказі Головного управління ДПС в Полтавській області будь-якого посилання на отриману відповідачем в установленому порядку інформацію про факти, які б свідчили про можливі порушення позивачем законодавства, враховуючи, що наведені в наказі підстави проведення перевірки в ході розгляду справи не підтвердилися та не доведені відповідачем як суб`єктом владних повноважень, колегія суддів приходить до висновку, що наказ від 02.08.2022 є незаконним, виданим з порушенням пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80, п. 81.1 ст. 81 ПК України, у зв`язку з чим підлягає скасуванню.
Натомість, суд першої інстанції неповно дослідив обставини справи, невірно застосував норми матеріального права, у зв`язку з чим дійшов помилкового висновку щодо відсутності підстав для задоволення позову.
За приписами п. 2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно зі ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи, вищенаведене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги спростовують позицію суду, викладену в оскаржуваному судовому рішенні, підтверджують допущення судом першої інстанції порушення норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про задоволення позову.
Стосовно розподілу витрат зі сплати судового збору, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Згідно ч. 6 ст. 139 КАС України якщо суд апеляційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд ухвалить нове рішення, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Колегія суддів зазначає, що ТОВ «Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи» понесені судові витрати зі сплати судового збору за подання позову в розмірі 2 481,00 грн та апеляційної скарги 3 721,00 грн, що підтверджується платіжними дорученнями.
Враховуючи, що апеляційна скарга судом задоволена, відповідно до ст. 139 КАС України на користь позивача підлягають стягненню судові витрати зі сплати судового збору в сумі 6 202,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Полтавській області.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 317, 322, 325, 326, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи" - задовольнити.
Рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 11.10.2022 по справі № 440/6794/22 - скасувати.
Прийняти нову постанову, якою позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи " - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Полтавській області "Про проведення фактичної перевірки" №1045-П від 02.08.2022.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (ЄДРПОУ ВП 44057192, вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Агропромисловий комплекс Докучаєвські чорноземи" (ЄДРПОУ 37845209, вул. Великотирнівська, 51, с. Карлівка, Полтавський район, Полтавська область, 39500) витрати зі сплати судового збору в розмірі 6 202 (шість тисяч двісті дві) грн 00 коп. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		В.Б. Русанова 	
Судді	   	С.П. Жигилій    Т.С. Перцова