ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 травня 2023 року 
м. Київ

справа № 806/1243/16
касаційне провадження № К/9901/26797/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирської області на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 22.09.2016 (суддя Семенюк М.М.) та  ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2016 (головуючий суддя - Моніч Б.С., судді -  Жизневська А.В., Котік Т.С.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Гор.інвестагро" до Коростишівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправним і скасування рішення,-
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Гор.інвестагро"  (далі - позивач, Товариство, платник) звернулося до суду з позовом до Коростишівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області (далі - відповідач, Інспекція, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення Інспекції від 10.05.2016 №8/06-10-153/38284337 про виключення платника з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що ним не порушувалися вимоги чинного законодавства для сільськогосподарського підприємства щодо того, що питома вага поставлених сільськогосподарських товарів не може бути меншою за 75% їх загальної кількості, оскільки питома вага сільськогосподарських товарів/послуг за період з квітня 2015 року по березень 2016 року складає 81,56 %, що підтверджено розрахунком питомої ваги сільськогосподарських товарів/послуг (ДС9), що перевищує 75 % передбачених законодавством України. 
Житомирський окружний адміністративний суд постановою від 22.09.2016, залишеною без змін   ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2016, позов задовольнив: визнав протиправним та скасував рішення Інспекції від 10.05.2016 №8/06-10-153/38284337 про виключення сільськогосподарського підприємства з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування.
Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що чинне податкове законодавство не передбачає такої підстави для винесення рішення про виключення сільськогосподарського підприємства з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування за порушення пункту 209.6 статті 209 ПК України, як довідка відділу податків і зборів з юридичних осіб податкового органу, без проведення відповідної перевірки суб`єкта господарювання, з урахуванням того, що податковим органом при складенні такої довідки досліджувалися господарські операції Товариства за період з травня 2015 року по березень 2016 року, що не відповідає вимогам чинного законодавства.
Інспекція, не погодившись з прийнятими рішеннями, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, звернулась до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволені позову. 
У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального і процесуального права, водночас не вказує, в чому саме полягає неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваного рішення. Контролюючий орган стверджує, що судами не прийнято до уваги обставини встановлені під час проведення перевірки, зокрема, що реалізована платником соя не є продукцією, вирощеною Товариством. 
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 17.02.2017 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Інспекції.
Позивач у запереченнях на касаційну скаргу відповідача, посилаючись на законність і обґрунтованість рішень судів першої та апеляційної інстанцій, просить відмовити у задоволенні касаційної скарги відповідача та залишити рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін. 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.07.2018 прийняв касаційну скаргу до провадження та витребував матеріали справи з суду першої інстанції, а ухвалою від 22.05.2023 - визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 23.05.2023.
Верховний Суд, переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з огляду на наступне. 
Як установлено судами попередніх інстанцій, позивач є платником податку на додану вартість та застосовує спеціальний режим оподаткування.
Інспекцією складено довідку щодо правомірності застосування спеціального режиму оподаткування Товариством від 10.05.2016 №1/4/06-10-153, якою встановлено факт неправомірного відображення платником питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів в загальному обсязі продажу (100%) в декларації за березень 2016 року та яка за даними податкового органу становить 0%, що суперечить вимогам підпункту "а" пункту 209.6 статті 209 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
На підставі вказаної довідки Інспекцією прийнято рішення від 10.05.2016 № 8/06-10-153/38284337, яким Товариство виключено з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування та з 01.11.2015 вважається платником податку на загальних підставах, у зв`язку з тим, що питома вага сільськогосподарської продукції становить менше 75 % вартості всіх товарів поставлених протягом попередніх 12 календарних місяців.
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, позивач подав до податкового органу вимогу від 23.05.2016 № 76 про скасування рішення від 10.05.2016 №1/4/06-10-153, за результатами розгляду якої Інспекція  листом від 23.06.2016 № 2838 повідомила позивача про відсутність правових підстав для скасування оспорюваного рішення.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного рішення, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Пунктом 15.1 статті 15 ПК України визначено, що платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Відповідно до пункту 209.6 статті 209 ПК України сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно. Ця норма діє з урахуванням того, що: а) для новоутвореного сільськогосподарського підприємства, зареєстрованого як суб`єкт господарювання, який провадить господарську діяльність менше ніж 12 календарних місяців, така питома вага сільськогосподарських товарів/послуг розраховується за наслідками кожного окремого звітного податкового періоду; б) з метою розрахунку такої питомої ваги до складу основної діяльності сільськогосподарського підприємства не включаються оподатковувані операції з постачання основних фондів, що перебували у складі його основних фондів не менше ніж 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно, якщо такі операції не були постійними і не становили окремої підприємницької діяльності.
Пунктом 209.11 статті 209 ПК України передбачено, що якщо суб`єкт спеціального режиму оподаткування поставляє протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно несільськогосподарські товари/послуги, питома вага яких перевищує 25 відсотків вартості всіх поставлених товарів/послуг, то: а) на таке підприємство не поширюється спеціальний режим оподаткування, встановлений цією статтею. Таке підприємство зобов`язане визначити податкове зобов`язання з цього податку за підсумками звітного податкового періоду, в якому було допущено таке перевищення, і сплатити податок до бюджету в загальному порядку; б) контролюючий орган виключає таке підприємство з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування та може повторно включити його до такого реєстру після закінчення наступних 12 послідовних звітних податкових періодів за наявності підстав, визначених цією статтею; в) таке підприємство вважається платником зазначеного податку на загальних підставах з першого числа місяця, в якому було допущено таке перевищення.
Пунктом 6.15 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 №1130, встановлено, що якщо за результатами документальної або камеральної перевірки контролюючий орган встановить, що підприємство не відповідало критеріям, встановленим пунктом 209.6 статті 209 розділу V Кодексу (пункт 6.1 цього розділу), на момент подання заяви про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб`єкта спеціального режиму оподаткування, яка стала підставою для такої реєстрації, то контролюючий орган приймає рішення про виключення сільськогосподарського підприємства з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування за формою № 6-РРС. На підставі такого рішення контролюючий орган виключає сільськогосподарське підприємство з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування та проводить реєстрацію такого підприємства як платника податку на додану вартість на загальних умовах за процедурами перереєстрації.
У цьому випадку дата реєстрації платником податку на додану вартість не змінюється, датою виключення сільськогосподарського підприємства з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування є дата підписання рішення, датою, з якої сільськогосподарське підприємство вважається платником податку на загальних підставах, є дата реєстрації сільськогосподарського підприємства як суб`єкта спеціального режиму оподаткування.
Пунктом 209.12 ст. 209 ПКУ передбачено вичерпний перелік підстав для виключання товариства з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування.
Так, сільськогосподарське підприємство виключається з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування у разі, коли: а) підприємство подає заяву про зняття його з реєстрації як суб`єкта спеціального режиму оподаткування та/або про його реєстрацію як платника зазначеного податку на загальних підставах; б) підприємство підлягає реєстрації як платник податку на загальних підставах; в) щодо підприємства прийняте рішення про припинення шляхом ліквідації або реорганізації.
За наявності підстав, визначених у підпунктах "а", "б" цього пункту, сільськогосподарське підприємство знімається з реєстрації як суб`єкт спеціального режиму оподаткування з одночасною реєстрацією як платник податку на загальних підставах.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Таким чином, в разі, коли підприємство, будучи суб`єкт спеціального режиму оподаткування, поставляє протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно несільськогосподарські товари/послуги, питома вага яких перевищує 25 відсотків вартості всіх поставлених товарів/послуг, то контролюючий орган виключає таке підприємство з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування.
Як встановлено судовими інстанціями, питома вага сільськогосподарських товарів/послуг Товариства за період з квітня 2015 року по березень 2016 року складає 81,56 %, що підтверджено розрахунком питомої ваги сільськогосподарських товарів/послуг (ДС9), поданим Товариством до Інспекції в електронному вигляді та був прийнятий контролюючим органом, що підтверджується квитанцією № 2 від 20.04.2016
В свою чергу, при складенні довідки № 1/4/06-153 від 10.05.2016 контролюючим органом досліджувались господарські операції позивача, які здійснювались в період з травня 2015 року по березень 2016 року, що в сукупності складає 11 календарних місяців. При цьому, Інспекція у зазначеній довідці не визначала деякі господарські операції з поставки Товариством сільськогосподарської продукції.
Порядок реєстрації платників податку на додану вартість, анулювання реєстрації платників податку на додану вартість, ведення реєстру платників податку на додану вартість, присвоєння індивідуального податкового номера платника податку на додану вартість, оприлюднення даних з Реєстру, перереєстрації платників податку на додану вартість, ведення документації при реєстрації / анулюванні реєстрації платників податку на додану вартість, формування і надання витягів та довідок з Реєстру визначаються Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 №1130, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 17.11.2014 за №1456/26233 (далі - Порядок №1130).
Відповідно до пункту 6.15 Положення №1130, якщо за результатами документальної або камеральної перевірки контролюючий орган встановить, що підприємство не відповідало критеріям, встановленим пунктом 209.6 статті 209 розділу V Кодексу (пункт 6.1 цього розділу), на момент подання заяви про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб`єкта спеціального режиму оподаткування, яка стала підставою для такої реєстрації, то контролюючий орган приймає рішення про виключення сільськогосподарського підприємства з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування за формою № 6-РРС. На підставі такого рішення контролюючий орган виключає сільськогосподарське підприємство з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування та проводить реєстрацію такого підприємства як платника податку на додану вартість на загальних умовах за процедурами перереєстрації.
У цьому випадку дата реєстрації платником податку на додану вартість не змінюється, датою виключення сільськогосподарського підприємства з реєстру суб`єктів спеціального режиму оподаткування є дата підписання рішення, датою, з якої сільськогосподарське підприємство вважається платником податку на загальних підставах, є дата реєстрації сільськогосподарського підприємства як суб`єкта спеціального режиму оподаткування.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків (підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України).
Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків (підпункт 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України).
Водночас, як встановлено судовими інстанціями, контролюючим органом не проводились ні документальна, ні камеральна перевірки платника з питань дотримання вимог пункту 209.6 статті 209 ПК України. Підставою для прийняття оскаржуваного рішення слугувала довідка відділу податків і зборів з юридичних осіб Інспекції від 10.05.2016 №1/4/06-10-153, досліджуваний у довідці відповідачем період становив, не 12, а 11 податкових періодів.
Враховуючи встановлені судами обставини у даній справі, колегія суддів погоджується з висновками судів про порушення відповідачем процедуру прийняття такого рішення, що є підставою для його скасування.
За таких обставин, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку про скасування оскаржуваного рішення.
Відповідач у доводах касаційної скарги не спростував висновків судів попередніх інстанцій. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права.
Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.
Керуючись статтями 52, 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирської області залишити без задоволення, а постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 22.09.2016 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2016  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді | Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк