ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

04 травня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 160/17634/22	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Олефіренко Н.А. (доповідач),
суддів:  Білак С.В., Шальєвої В.А.,       
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.01.2023 ( суддя першої інстанції Савченко А.В.) в адміністративній справі №160/17634/22 за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю “Агро Сіті”  до  Державної податкової служби України,  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити певні дії,- 
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю “Агро Сіті”  звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із  адміністративним позовом до Державної податкової служби України,  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просить:
визнати протиправним дії комісії Головного управління ДПС в Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, щодо відхилення:
- податкової накладної від 15.06.2022 р. №59, яку Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро Сіті» подало на реєстрацію в Єдиний реєстр податкових накладних 04.08.2022 р.;
- податкової накладної від 23.06.2022 р. №60, яку Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро Сіті» подало на реєстрацію в Єдиний реєстр податкових накладних 17.08.2022 р.
зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних
- податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Сіті» від 15.06.2022 р. № 59, датою її подання на реєстрацію, тобто 04.08.2022 р.;
- податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Сіті» від 23.06.2022 р. №60, датою її подання на реєстрацію, тобто 17.08.2022 р.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що за результатами господарських операцій підприємством складено зазначені податкові накладні та направлено їх для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Згідно отриманих квитанцій податкові накладні не прийнято, так як порушено вимоги ст.6 ЗУ «Про електронні документи та електронний документообіг» - відсутня інформація про право підпису на дату складення документу особами, що засвідчила податкову накладну. З такими підставами для відмови в прийнятті податкових накладних позивач не погоджувався, вказуючи на те, що у зв`язку із зміною директора підприємства контролюючому органу було надано повідомлення про надання інформації щодо кваліфікованого електронного підпису нового директора і вказане повідомлення було прийнято з зазначенням: «Платник набув статусу суб`єкта електронного документообігу». З цих підстав, зазначаючи про реальність господарських операцій, чому підтвердженням є складенні первинні документи, позивач просив визнати неправомірними дії відповідача щодо відмови в прийнятті ПН та зобов`язати відповідача зареєструвати ПН в ЄРПН.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.01.2023 адміністративний позов задоволено.
Державна податкова служба України подала апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову в повному обсязі. 
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що ТОВ «Агро Сіті» набуто статусу суб`єкта електронного документообігу 05.07.2022 р. відповідно до першого надісланого електронного документу. Податкові накладні № 59 та 60, надіслана на реєстрацію ТОВ «Агро Сіті», складені з 16.06.2022 р. по 23.06.2022 р. до набуття права підпису ОСОБА_1 . З огляду на це, ДПС України вважає помилковою позицію позивача у спірних правовідносинах, так як направлені на реєстрацію податкові накладні, датована з 16.06.2022 р. по 23.06.2022 р., безумовно мала складатись чинним на той час керівником товариства, за його волі та з його відома, що мало підтвердитись накладанням його електронного підпису. Податкові накладні приймаються до Єдиного реєстру податкових накладних у разі дотримання вимог пункту 192.1 статті 192, пунктів 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктів 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України від 5 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронні довірчі послуги», від 22 травня 2003 року № 851-IV «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 № 557. Відповідно до пункту 201.1 Податкового кодексу України, який містить чітку директиву щодо обов`язку платника податків на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, накласти ЕЦП уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Податковим кодексом України термін. Статтею 201 Кодексу визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних. Таким чином, після надходження податкової накладної до ДПС в автоматизованому режимі проводяться перевірки, у тому числі чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податків такої податкової накладної.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить рішення суду першої інстанції залишити без змін з огляду на його законність та обґрунтованість.
Справа судом розглянута  без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України у зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Перевіривши  законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «Агро Сіті» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 11.09.2020 р. за №1005001070002002059. Основним видом економічної діяльності є 46.31. «Оптова торгівля фруктами та овочами».
Відповідно до Витягу з реєстру платників податку на додану вартість №2121014500055, товариство є платником податку на додану вартість з 01.09.2020 р., індивідуальний податковий номер 436896921014.
Згідно із рішенням №1 засновника (учасника) ТОВ «Агро Сіті» від 01.07.2020 р. ОСОБА_2 вирішив створити юридичну особу за організаційно-правовою формою: «товариство з обмеженою відповідальністю» та визначено найменування створеної юридичної особи: Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро Сіті».
Відповідно до наказу №1 від 02.07.2020 р. ОСОБА_2 , згідно із Статутом ТОВ «Агро Сіті» та рішенням №1 Єдиного Засновника ТОВ «Агро Сіті» від 01.07.2020 р. приступив до виконання обов`язків директора ТОВ «Агро Сіті» з 02.07.2020 р.
Згідно із актом приймання-передачі частки у статутному капіталі ТОВ «Агро Сіті» між ОСОБА_2 та ОСОБА_1 у зв`язку з укладенням договору купівлі - продажу частки у статутному капіталі ТОВ «Агро Сіті» від 24.06.2022 р., ОСОБА_2 , передав, а ОСОБА_1 , прийняла частку у статутному капіталі ТОВ «Агро Сіті» у розмірі 100%, яка в грошовому еквіваленті становить 150 000, 00 грн., що посвідчено приватним нотаріусом Дніпропетровського міського нотаріального округу Фаст Л.Д. 29.06.2022 р. та зареєстровано в реєстрі за №414, №415.
Відповідно до рішення єдиного учасника №1/2022 ТОВ «Агро Сіті» ОСОБА_1 вирішила, у зв`язку зі зміною складу учасників товариства, викласти Статут товариства в новій редакції та затвердити нову редакцію Статуту. У подальшій діяльності товариству керуватися новою редакцією Статуту. Змінити місцезнаходження Товариства на наступне: 49000, Дніпропетровська область, місто Дніпро, вулиця Кільченська, будинок. Звільнити з посади директора товариства ОСОБА_2 з 30.06.2022 р. та призначити на посаду ОСОБА_3 з 01.07.2022.
Виключити з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань відомості про підписанта, особу, яка має право вчиняти дії від імені юридичної особи (подавати документи та підписувати їх), а саме: ОСОБА_2 . Доручити директору Товариства звернутися до Відділу державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб підприємців Управління у сфері державної реєстрації Департаменту Адміністративних послуг та дозвільних процедур Дніпровської міської ради з питання внесення даних до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.
Згідно із наказом ТОВ «Агро Сіті» №6 від 30.06.2022 р. призначено ОСОБА_1 на посаду директора ТОВ «Агро Сіті» на підставі рішення єдиного учасника № 1/2022 від 30.06.2022 р., з окладом згідно зі штатним розписом. ОСОБА_1 приступити до виконання обов`язків директора ТОВ «Агро Сіті» з 01.07.2022 р.
ТОВ «Агро Сіті» 04.08.2022 р. направив на реєстрацію податкову накладну від 15.06.2022 р. №59.
Згідно з інформацією, зазначеною у квитанції від 04.08.2022 р. №1: «Документ не може бути прийнятий - Порушено вимоги статті 6 ЗУ «Про електронні документи та електронний документообіг» - відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що посвідчила податкову накладну (2835909303 ОСОБА_4 )».
ТОВ «Агро Сіті» 17.08.2022 р. направив на реєстрацію податкову накладну від 23.06.2022 р. №60.
Згідно з інформацією, зазначеною у квитанції від 17.08.2022 р. №1: «Документ не може бути прийнятий - Порушено вимоги статті 6 ЗУ «Про електронні документи та електронний документообіг» - відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що посвідчила податкову накладну (2835909303 ОСОБА_4 )».
Не погодившись із прийнятими рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач  оскаржив їх до суду.
Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції зазначив, що   платником податків були здійснені всі необхідні та належні заходи з метою реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з чим суд приходить до висновку про протиправність дій відповідача щодо неприйняття податкових накладних. Вказані обставини відповідачем фактично не заперечуються, як і не заперечується той факт, що на час направлення ПН для реєстрації в ЄРПН (04.08.2022 р. та 17.08.2022 р.), новий директор підприємства – Ікол Т.І. мала кваліфікований електронний підпис. Оскільки фактично податковим органом не було прийнято рішення про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН, то зобов`язання відповідача зареєструвати вказані податкові накладні є передчасним, так як повноваженнями щодо вирішення питання про реєстрацію ПН в ЄРПН, у відповідності до положень податкового законодавства, наділені саме податкові органи, а вже їх рішення щодо вказаного питання, можуть бути предметом судового контролю та за наслідками оцінки яких, суд може вирішити питання про зобов`язання відповідача вчинити дії, які узгоджуються з повноваженнями податкових органів. Отже, такий спосіб захисту права як зобов`язання відповідача зареєструвати ПН в ЄРПН не може бути застосований у спірних відносинах, які фактично виникли з приводу відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних, а не у відмові в реєстрації ПН в ЄРПН. В той же час, оскільки встановлені обставини справи свідчать про неправомірність дій відповідача щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних, суд вважає, що належним способом захисту права позивача у спірних відносинах є зобов`язання відповідача прийняти податкові накладні для вирішення питання про їх реєстрацію в ЄРПН.
Колегія суддів з висновками суду першої інстанції погоджується.
Так, встановлені обставини справи свідчать про те, що підставою для неприйняття податковим органом до реєстрації наданих позивачем податкових накладних зазначено порушення вимог статті 6 Закону України “Про електронні документи та електронний документообіг”.
Відповідно до статті 6 Закону України “Про електронні документи та електронний документообіг”, для ідентифікації автора електронного документа може використовуватися електронний підпис. Накладанням електронного підпису завершується створення електронного документа. Відносини, пов`язані з використанням удосконалених та кваліфікованих електронних підписів, регулюються Законом України “Про електронні довірчі послуги”. Використання інших видів електронних підписів в електронному документообігу здійснюється суб`єктами електронного документообігу на договірних засадах.
У спірному випадку встановлено, що зазначені податкові накладні від 15.06.2022 р. №59 та від 23.06.2022 р. №60 складені у час, коли директором ТОВ «Агро Сіті» був ОСОБА_2 , а підписані та направлені на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних при керівникові (директорі) ОСОБА_1 .
Рішенням єдиного учасника №1/2022 ТОВ «Агро Сіті» 30.06.2022 р. звільнено з посади директора товариства ОСОБА_2 та призначено на посаду ОСОБА_3 з 01.07.2022 р.
Відповідно із наказом ТОВ «Агро Сіті» №6 від 30.06.2022 р. призначено ОСОБА_1 на посаду директора ТОВ «Агро Сіті» на підставі рішення єдиного учасника № 1/2022 від 30.06.2022 р., та приступила до виконання обов`язків директора ТОВ «Агро Сіті» з 01.07.2022 р.
До Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 01.07.2022 р. були внесені відомості про зміну директора.
Згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань ОСОБА_1 керівник підприємства з 01.07.2022 р.
Керуючись Розділом III Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, що затверджений наказом Міністерства фінансів України №557 від 06.06.2017, позивачем до контролюючого органу було подано Повідомлення про надання інформації щодо кваліфікованого електронного підпису.
Квитанцією №2 від 16.07.2021 було прийнято документ та зазначено, що “Платник набув статусу суб`єкта електронного документообігу”.
Згідно із пунктом 1 Розділу III зазначеного Порядку приєднання до Договору здійснюється шляхом надсилання до контролюючого органу першого будь-якого електронного документа у встановленому форматі (стандарті) з дотриманням вимог законодавства. Підтвердженням про приєднання автора до Договору є отримання автором відповідної квитанції про прийняття контролюючим органом такого документа.
Отже, платником податків були здійснені всі необхідні та належні заходи з метою реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з чим суд приходить до висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог в даній частині.
Вказані обставини відповідачем фактично не заперечуються, як і не заперечується той факт, що на час направлення ПН для реєстрації в ЄРПН (04.08.2022 та 17.08.2022), новий директор підприємства – Ікол Т.І. мала кваліфікований електронний підпис.
Колегія суддів констатує, що фактично позиція відповідача полягає у тому, що новий керівник не може підписати такий документ, оскільки діє в рамках іншого договору (договорів про електронний документообіг), дата набрання чинності якого відрізняється від дати створення електронного документа (податкових накладних), та ніяким чином не ідентифікує посадову (уповноважену) особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Тобто, фактично позиція відповідача полягає у тому, що створити та подати електронний документ (податкову накладну) має право лише той керівник платника податку, за участі якого відбувалась господарська операція.
З такою позицією відповідача колегія суддів не може погодитися з огляду на те, що Податковий кодекс України відрізняє подію виникнення обов`язку скласти податкову накладну від події зареєструвати податкову накладну. Такі події не збігаються в часі їх виникнення. Так, у першому випадку момент виникнення обов`язку скласти податкову накладну виникає за першою подією у відповідності до вимог положень ст..187 ПК України, а подія зареєструвати податкову накладну – протягом часу, зазначено в абз.14-18 п.201.10 ст.201 ПК України.
Протягом проміжку часу між вказаними подіями можуть відбуватися зміни як в структурі організації роботи платника податку так і в особі, яка є керівником платника податку.
При цьому, такі зміни не можуть звільняти  або позбавляти платника податку обов`язку та права зареєструвати податкову накладну у встановленому законом порядку.
Отже, колегія суддів, погоджується з висновком суду першої інстанції про неправомірність дій відповідача щодо відмови прийняті до реєстрації податкових накладних.
Крім того, колегія суддів погоджується  з висновком суду першої інстанції, що належним способом захисту порушеного права у спірному випадку є зобов`язання відповідача 
прийняти спірні податкові накладні ТОВ «Агро Сіті» для вирішення питання щодо їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою КМУ від 29.12.2010 №1246.
Вказаним Порядок визначено критерії за якими контролюючий орган повинен перевірити подані для реєстрації ПН.
У спірному випадку контролюючий орган взагалі не здійснював перевірку податкових накладних на відповідність усім визначеним критеріям, оскільки ним було відмовлено у прийнятті до реєстрації податкових накладних, а не відмовлено в реєстрації ПН в ЄРПН.
Таким чином, оскільки фактично податковим органом не було прийнято рішення про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН, то позовні вимоги позивача, щодо зобов`язання ДПС зареєструвати вказані податкові накладні є передчасним, так як повноваженнями щодо вирішення питання про реєстрацію ПН в ЄРПН, у відповідності до положень податкового законодавства, наділені саме податкові органи, а вже їх рішення щодо вказаного питання, можуть бути предметом судового контролю та за наслідками оцінки яких суд може вирішити питання про зобов`язання відповідача вчинити дії, які  узгоджуються з повноваженнями податкових органів. Отже, такий спосіб захисту права як зобов`язання відповідача зареєструвати ПН в ЄРПН не може бути застосований у спірних відносинах, які фактично виникли з приводу відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних, а не у відмові в реєстрації ПН в ЄРПН.
За таких обставин суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про часткове задоволення адміністративного позову.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.
Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.01.2023 в адміністративній справі №160/17634/22 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не може бути оскаржена в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Повний текст постанови складено 08 травня 2023 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Олефіренко 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      В.А. Шальєва