ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 травня 2023 року 
м. Київ

справа № 815/724/16
касаційне провадження № К/990/22200/22 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області 
на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 серпня 2021 року (головуючий суддя - Бутенко А.В.)
та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2021 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Зуєва Л.Є.; судді - Коваль М.П., Кравець О.О.)
у справі № 815/724/16
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Жилстройсервис-2»
до Головного управління ДПС в Одеській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У лютому 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Жилстройсервис-2» (далі -                ТОВ «Жилстройсервис-2»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - ГУ ДПС в Одеській області; відповідач; контролюючий орган), в якому, з урахуванням заяви про зміну предмета позову, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16 лютого 2016 року                               № 0000442201 та від 16 лютого 2016 року № 0000462201.

Справа розглядалася судами неодноразово. За наслідками останнього її розгляду Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 11 серпня 2021 року адміністративний позов задовольнив. 

П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 14 грудня 2021 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.

ГУ ДПС в Одеській області звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 серпня 2021 року, постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2021 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі. 

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому вказує про безпідставне включення платником у червні                 2015 року до залишку від`ємного значення з податку на додану вартість, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, суми в загальному розмірі 18801986,00 грн з терміном виникнення понад 1095 днів. Крім того, наголошує на тому, що фінансово-господарська діяльність позивача, яка пов`язана з продажем та в подальшому з придбанням 8/100 часток об`єкта незавершеного будівництва 24-поверхового оздоровчого комплексу з апартаментами та паркінгом була здійснена без мети отримання доходу як фінансового результату господарської діяльності, а з метою мінімізації податкових зобов`язань.

Верховний Суд ухвалою від 29 вересня 2022 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС в Одеській області.

Відзиву на касаційну скаргу від позивача не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів попередніх інстанцій.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами з`ясовано, що відповідачем проведено позапланову виїзну документальну перевірку                  ТОВ «Жилстройсервис-2» з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині правомірності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за період з                      01 жовтня 2012 року по 30 червня 2015 року, за результатами якої складено акт від 29 жовтня          2015 року № 2984/22-01/34319566.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 102.5 статті 102, пункту 185.1 статті 185, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) з огляду на безпідставне включення в червні 2015 року до залишку від`ємного значення з податку на додану вартість, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, суми в загальному розмірі 18801986,00 грн з терміном виникнення понад 1095 днів, а також укладення угод із Товариством з обмеженою відповідальністю «Хай-Рейз Констракшнз Холдинг», пов`язаних з продажем та в подальшому з придбанням 8/100 часток об`єкта незавершеного будівництва 24-поверхового оздоровчого комплексу без мети отримання прибутку як фінансового результату господарської діяльності, а з метою мінімізації податкових зобов`язань з податку на прибуток в майбутньому та зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість Товариством з обмеженою відповідальністю «Хай-Рейз Констракшнз Холдинг».

На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем 16 лютого 2016 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0000442201, згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 21738488,00 грн; № 0000462201, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 594787,00 грн за основним платежем та 148697,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:                          а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Наведені норми податкового законодавства не обмежують у часі право платника на перенесення залишку від`ємного значення суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Не дають підстави для висновку про існування відповідних обмежень і положення пункту 102.5 статті 102 ПК України, який встановлює, що заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.

Тобто, зазначеною нормою встановлено граничний строк для подання заяви про повернення надміру сплачених податків, зборів (обов`язкових платежів) або про їх відшкодування. 

В свою чергу, підстави для поширення цього строку на порядок перенесення платником залишку від`ємного значення суми податку на додану вартість, що після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, відсутні.

Наведене правозастосування відповідає висновку Верховного Суду, викладеному в постановах від 19 червня 2018 року у справі № 804/6801/13-а та від 14 серпня 2018 року у справі № 826/5849/13-а.

За правилами пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Господарською діяльністю згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. 

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Отже, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності. 

За правилами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

В той же час, не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитися збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.

Проте із визначеного в ПК України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості. 

Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності. 

З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості. 

При цьому варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб`єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат. 

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що в 2008 році позивачем отримано дозвіл на будівництво 24-поверхового оздоровчого комплексу, розташованого за адресою: м. Одеса, Французький бульвар, 60/1, розпочато будівництво та відбудовано частину комплексу, однак у зв`язку з фінансовою кризою самостійно звершити будівництво платник не зміг, довгий час цей комплекс мав статус незавершеного будівництва та жодних робіт на об`єкті не проводилося.

У 2014 році керівництвом ТОВ «Жилстройсервис-2» прийнято рішення продати частину даного об`єкта, а саме паркінг, Товариству з обмеженою відповідальністю «Хай-Рейз Констракшнз Холдинг» для можливості в подальшому закінчити недобудований оздоровчий комплекс.

На момент укладення договору Товариство з обмеженою відповідальністю «Хай-Рейз Констракшнз Холдинг» мало власні потужності для будівництва, зокрема, основним видом його господарської діяльності є будівництво житлових і нежитлових будівель, а допоміжними - виготовлення будівельних виробів із бетону та виготовлення готового бетону .

Така спеціалізація Товариства з обмеженою відповідальністю «Хай-Рейз Констракшнз Холдинг» повинна була скоротити витрати на будівництво паркінгу з естакадою для в`їзду на територію комплексу та після завершення його добудови, продовжити будівництво об`єкта в цілому.

З огляду на зазначене 22 грудня 2014 року між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Хай-Рейз Констракшнз Холдинг» укладено договір купівлі-продажу 8/100 часток об`єкта незавершеного будівництва за ціною 20000000,00 грн, факт виконання умов якого підтверджується актом приймання-передачі майна від 29 грудня 2014 року, податковими накладними, платіжними дорученнями та регістрами бухгалтерського обліку.

Оцінена (ринкова) вартість 8/100 часток об`єкта незавершеного будівництва становить          19786025,70 грн відповідно до Звіту про незалежну оцінку, складеного Товариством з обмеженою відповідальністю «ОК Гудвілл» 16 грудня 2014 року та виданого 19 грудня 2014 року.

За співставленням балансової собівартості виробничих запасів в розмірі 16030136,67 грн (без податку на додану вартість) із сумою оціненої (ринкової) вартості 8/100 часток об`єкта незавершеного будівництва за договором купівлі-продажу від 22 грудня 2014 року в розмірі 16666666,67 грн (без податку на додану вартість) встановлено, що за договором купівлі-продажу від 22 грудня 2014 року платником отримано дохід у сумі 636530,00 грн. 

Таким чином, підтверджено продаж майна за ціною, більшою ніж визначено Звітом про оцінку майна на 213974,30 грн, та отримання ТОВ «Жилстройсервис-2» у межах господарської діяльності за договором купівлі-продажу від 22 грудня 2014 року доходу в розмірі, що є більшим здійсненних собівартісних витрат виробничих запасів на спорудження 8/100 часток об`єкта нерухомого майна, в сумі 636530,00 грн.

З огляду на наведене обґрунтованим є висновок судових інстанцій про те, що господарська операція за договором купівлі-продажу від 22 грудня 2014 року є прибутковою, тобто економічно ефективною у результаті господарської діяльності, що визначається діловою метою.

Більш того, судами встановлено, що отримані від Товариства з обмеженою відповідальністю «Хай-Рейз Констракшнз Холдинг» кошти в сумі 20000000,00 грн, у тому числі податок на додану вартість у розмірі 3333333,33 грн, використано позивачем на видачу поворотної фінансової допомоги Товариству з обмеженою відповідальністю «Нітроінвест».

В подальшому, відповідно до договору купівлі-продажу від 18 травня 2015 року, укладеного між Товариством з обмеженою відповідальністю «Хай-Рейз Констракшнз Холдинг» (продавець) та             ТОВ «Жилстройсервис-2» (покупець), у власність покупця передано 8/100 часток об`єкта нерухомого майна за ціною 20250000,00 грн, у тому числі податок на додану вартість у розмірі 3375000,00 грн, що підтверджується актом приймання-передачі майна від 18 травня 2015 року, платіжними дорученнями, податковими накладними та даними бухгалтерського обліку.

Сума витрат за договором купівлі-продажу від 18 травня 2015 року встановлена сторонами на підставі ринкової вартості об`єкта за Звітом про незалежну оцінку, складеним та виданим Товариством з обмеженою відповідальністю «АКР-Консалт» 14 травня 2015 року, у відповідності до вимог підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Тобто, за Звітом про незалежну оцінку від 16 грудня 2014 року, складеним Товариством з обмеженою відповідальністю «ОК Гудвілл», оцінена (ринкова) вартість 8/100 часток об`єкта незавершеного будівництва становила 19786025,70 грн, а за Звітом про незалежну оцінку від                14 травня 2015 року, складеним Товариством з обмеженою відповідальністю «АКР-Консалт», ринкова вартість об`єкта незавершеного будівництва збільшилася та вже складала 20050930,20 грн.

Отже, проаналізувавши у сукупності зазначені правочини суди попередніх інстанцій дійшли цілком об`єктивного висновку, що господарські операції позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Хай-Рейз Констракшнз Холдинг» щодо продажу та подальшого придбання об`єкта нерухомого майна - 8/100 часток об`єкта незавершеного будівництва 24-поверхового оздоровчого комплексу, розташованого за адресою: м. Одеса, Французький бульвар, 60/1, були обумовлені як розумними економічними причинами, так і метою ділового характеру.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги контролюючого органу без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін. 

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 серпня 2021 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2021 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                     І. Я. Олендер

                                                                                             Р. Ф. Ханова