ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
15 травня 2023 року 
м. Київ
справа № 808/3868/16
адміністративне провадження № К/9901/36091/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Васильєвої І.А., суддів: Дашутіна І.В.,  Юрченко В.П., 
розглянувши в порядку письмового провадження справу за позовом Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації "МЕЛІТОПОЛЬГАЗ" до Мелітопольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у Запорізькій області), Державної фіскальної служби України про скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації "МЕЛІТОПОЛЬГАЗ" (процесуальний правонаступник - Приватне акціонерне товариство "МЕЛІТОПОЛЬГАЗ") на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.08.2017 (головуючий суддя Шальєва В. А., судді: Білак С. В., Олефіренко Н. А.)
У С Т А Н О В И В:
У грудні 2016 року Публічне акціонерне товариство по газопостачанню та газифікації "МЕЛІТОПОЛЬГАЗ", процесуальним правонаступником якого у зв`язку зі зміною організаційно-правової форми є Приватне акціонерне товариство "МЕЛІТОПОЛЬГАЗ" (далі - ПРАТ "МЕЛІТОПОЛЬГАЗ", товариство, позивач) звернулось до суду з позовом, в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення Мелітопольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - ОДПІ, відповідач) форма "Н" від 01.07.2016 №0000131404 про сплату штрафних санкцій у сумі 223' 091,19 грн, встановлених пунктом 120.1-2 статті 120-2 Податкового кодексу (ПК) України, за відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН). Також позивач просив визнати протиправною бездіяльність відповідачів по незабезпеченню вчасного автоматичного збільшення суми, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) у системі електронного адміністрування податку на додану вартість (СЕА ПДВ) у визначений законом термін.
На обґрунтування своїх вимог позивач посилався на те, що порушення строків реєстрації податкових накладних сталося не з його вини. Товариство не мало можливості вчасно зареєструвати складені ним у вересні 2015 року податкові накладні в ЄРПН, оскільки так званий реєстраційний ліміт (?Накл - сума, на яку платник має право зареєструвати в ЄРПН податкові накладні) у системі електронного адміністрування податку товариства не дозволяв провести таку реєстрацію з незалежних від нього причин. Так, товариство здійснює формування податкового кредиту за касовим методом згідно з пунктом 187.10 статті ПК України на дату списання коштів зі свого банківського рахунку (видачі з каси) в рахунок оплати вартості поставлених товарів/послуг. Через колізії у податковому законодавстві щодо порядку формування платниками ПДВ податкового кредиту за касовим методом в умовах дії системи електронного адміністрування ПДВ та після їх законодавчого врегулювання шляхом внесенням змін до ПК України Законом України ''Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році'' від 24.12.2015 №909-VIII, платники податку, які застосовували касовий метод і відображали податковий кредит у звітні періоди з липня по грудень 2015 року на підставі податкових накладних, складених до 01.07.2015, отримали право збільшити ліміт реєстрації на суми таких податкових накладних починаючи з січня 2016 року. У звітних періодах за липень - жовтень 2015 року товариство сформувало податковий кредит на підставі податкових накладних, складених до 01.07.2015, на суму 3' 187' 643 грн, який відобразило у податковій звітності за січень 2016 року. Однак, органи ДФС не дотрималися вимог норми статті 200-1 ПК України та постанови Кабінету Міністрів України "Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість" від 16.10.2014 №569 (далі - Постанова №569) і не забезпечили автоматичний облік показників податкової звітності підприємства з ПДВ за січень 2016 року для розрахунку ліміту реєстрації в СЕА ПДВ.
Згідно з ухвалою від 19.04.2017 Запорізький окружний адміністративний суд позовну заяву товариства в частині оскарження бездіяльності суб`єкта владних залишив без розгляду з підстав, передбачених пунктом 5 частини першої статті 155 КАС України (від позивача надійшло клопотання про відкликання позовної заяви в частині). В іншій частині Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 06.06.2017 (суддя Лазаренко М. С.) позов товариства задовольнив. Суд визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ОДПІ від 01.07.2016 №0000131404 та здійснив розподіл судових витрат щодо сплати товариством судового збору за подання позовної заяви у сумі 3346,38 грн.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що у позивача, який застосовує касовий метод податкового обліку, не було можливості вчасно зареєструвати ``вихідні`` податкові накладні, виписані у вересні 2015 року, оскільки норми ПК України після дати запровадження СЕА ПДВ при розрахунку реєстраційного ліміту не дозволяли враховувати суми податку за ``вхідними`` податковими накладними з датою складання до 01.07.2015. Суми ПДВ у цих податкових накладних взяли участь в обрахунку суми реєстраційного ліміту лише після внесення змін до ПК України, з січня 2016 року, на підставі поданої 22.02.2016 товариством податкової звітності з ПДВ за січень 2016 року. Однак, орган ДФС не розрахував суму реєстраційного ліміту в автоматичному режимі внаслідок недоліків в роботі СЕА ПДВ. Ця проблема була усунута лише з 25.04.2016 і товариство почало реєструвати податкові накладні. Також суд зазначив, що позивач вчиняв всі залежні від нього дії для своєчасної реєстрації податкових накладних. Зокрема, в матеріалах справи наявні відповідні квитанції про направлення позивачем податкових накладних у жовтні 2015 року і відмову у їх реєстрації саме з причин, пов`язаних з реєстраційним лімітом; листування з органами ДФС щодо обрахунку суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, складені до 01.07.2015, у разі застосування таким платником касового методу в умовах системи електронного адміністрування ПДВ.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 21.08.2017 скасував постанову суду першої інстанції і відмовив в позові.
Суд апеляційної інстанції висновував, що для можливості зареєструвати податкові накладні за вересень 2015 року товариство з урахуванням формули згідно з нормою пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України мало поповнити свій рахунок у СЕА ПДВ зі свого власного поточного рахунку в сумах, необхідних для збільшення розміру реєстраційного ліміту. Однак, такі дії товариство не вчинило, що призвело до обґрунтованої відмови у реєстрації податкових накладних у жовтні 2015 року. Відтак, приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення про застосування до позивача штрафних санкцій, відповідач діяв на підставі, в межах та у спосіб, що передбачені законом. Також суд зазначив, що суд першої інстанції порушив норми процесуального права, посилаючись на протиправність дій (бездіяльність) відповідачів, які утворювали самостійний предмет позову, і позовні вимоги щодо цього були залишені судом без розгляду.
Позивач не погодився із судовим рішенням суду апеляційної інстанції та подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просив скасувати зазначену постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції. У касаційній скарзі скаржник доводив помилковість висновків суду апеляційної інстанції при вирішення спору.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 14.09.2017 відкрив касаційне провадження №К/800/30376/17 у цій справі за касаційною скаргою позивача.
У запереченнях проти касаційної скарги відповідач просив залишити її без задоволення як необґрунтовану та безпідставну, а постанову суду апеляційної інстанцій - без змін. 
15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від 03.10.2017 №2147-VIII ``Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України та інших законодавчих актів``, яким КАС України викладено в новій редакції.
Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII ``Перехідні положення`` КАС України в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Вказана касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Перевіривши наведені в касаційній скарзі доводи позивача, заперечення відповідача на касаційну скаргу, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд вважає, що касаційну скаргу позивача слід залишити без задоволення з огляду на таке.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, податкове повідомлення - рішення про застосування до товариства штрафних санкцій згідно з пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України було прийнято на підставі акта документальної перевірки від 06.06.2016 №1083/08-32-14 02/05535349. Актом перевірки засвідчено, що податкові накладні, виписані товариством у вересні 2015 року, не були зареєстровані у строк, передбачений нормою абзацу одинадцятого пункту 201.10 статті 201 ПК України.
Отже, спірним у цій справі є правомірність застосування до товариства штрафних санкцій на підставі пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України за відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних протягом 180 календарних днів з дати їх складання.
Ці обставини позивач не заперечує, однак, підставою для звільнення від відповідальності, встановленої пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України, зазначає недостатність реєстраційного ліміту для реєстрації ``вихідних`` податкових накладних, складених товариством у вересні 2015 року, внаслідок того, що в обрахунку реєстраційної суми до січня 2016 року не приймали участь суми ``вхідних`` податкових накладних, складених до 01.07.2015, а після відображення таких сум в зазначеному періоді (січень 2016 року) відповідачем не було забезпечено своєчасний розрахунок ліміту реєстрації в автоматичному режимі. Ці суми, як зазначає позивач та не заперечує відповідач, були відображені в системі СЕА ПДВ лише 25.04.2016.
Тобто, підставами позову позивач вказує обставини щодо не поповнення реєстраційного ліміту внаслідок колізії у податковому законодавстві щодо порядку формування платниками ПДВ податкового кредиту за касовим методом в умовах дії системи електронного адміністрування ПДВ та протиправність дій суб`єкта владних повноважень.
Однак, такі обставини не є підставою для звільнення від відповідальності за порушення вимог податкового законодавства за не виконання платником податкового обов`язку зареєструвати податкову накладну. 
Відповідно до вимог податкового законодавства реєстрація податкової накладної з урахуванням граничних строків це податковий обов`язок платника, про що Верховний Суд неодноразово зазначав у своїх судових рішеннях.
Згідно з абзацом одинадцятим пункту 201.10 статті 201 ПК України в редакції Закону №909-VIII від 24.12.2015, який набрав чинності з 01.01.2016, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Відповідальність за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в ЄРПН визначено статтею 120-1 ПК України.
Пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України із змінами, внесеними згідно із Законом №643-VIII від 16.07.2015, передбачено, що відсутність з вини платника реєстрації податкової накладної, що підлягає наданню покупцю - платнику податку на додану вартість, та розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом 180 календарних днів з дати їх складання тягне за собою накладення на платників податку, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 50 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податковій накладній/розрахунку коригування.
Сторонами у справі не заперечується та матеріалами справи підтверджено, що на момент перевірки (17.05.2016 - 31.05.2016) позивач не зареєстрував податкові накладні за вересень 2015 року на загальну суму ПДВ 446' 182,38 грн. Водночас суми податкових накладних, складених до 01.07.2015 і не врахованих під час обрахунку суми так званого реєстраційного ліміту, були враховані контролюючим органом у квітні 2016 року, що підтверджено витягом від 25.04.2016 №25327055 щодо суми податку, на яку платник ПДВ має право зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, та не заперечується позивачем. Однак судами не встановлено і позивачем не доведено, що саме у цей період ним були вчинені всі залежні від нього дії для реєстрації податкових накладних, яка не відбулась, як стверджує позивач, внаслідок протиправної поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, фактично у справі встановлена наявність складу правопорушення - відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН, за що передбачена відповідальність пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України у формі штрафу в розмірі 50 відсотків, до якої був притягнутий позивач згідно з податковим повідомленням-рішенням від 01.07.2016 №0000131404. 
За викладених обставин, суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку, що приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення про застосування до позивача штрафних санкцій, відповідач діяв на підставі, в межах та у спосіб, що передбачені законом. Також суд апеляційної інстанції правильно зазначив, що з урахуванням передбаченою законодавцем формулою розрахунку реєстраційного ліміту в СЕА ПДВ, його збільшення для реєстрації податкових накладних було можливо, в тому числі, за рахунок коштів платника (пункт 200-1.4 статті 200-1 ПК України), однак, товариство не вчинило такі дії.
Доводи позивача в касаційній скарзі не спростовують правильність цих висновків.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ'' від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС України.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації "МЕЛІТОПОЛЬГАЗ" (процесуальний правонаступник Приватне акціонерне товариство "МЕЛІТОПОЛЬГАЗ") залишити без задоволення.
Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.08.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.А. Васильєва І.В. Дашутін   В.П. Юрченко