ЦЕНТРАЛЬНИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ 
ГОСПОДАРСЬКИЙ  СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27.04.2023 року          м.Дніпро         Справа №  908/129/22 (908/1333/22)
Центральний апеляційний господарський суд у складі колегії суддів:
головуючого  судді:  Мороза В.Ф. - доповідач,
суддів: Кузнецова В.О., Чередка А.Є.
секретар судового засідання Мацекос І.М.

розглянувши апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області на рішення Господарського суду Запорізької області від 30.11.2022 (суддя Ніколаєнко Р.А.)

у справі № 908/129/22 (908/1333/22)  
позивача – Приватного акціонерного товариства “Запорізька  кондитерська фабрика” м.Запоріжжя
до відповідача Державної податкової служби України м.Київ  в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Запорізькій області, м.Запоріжжя
про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Запорізькій області від 23 липня 2021 року №№ 0100930703, 0100940703, 0100950703, 0100960703, 0101050717, 0101060717, 0101030717, прийнятих на підставі акту перевірки від 24.06.2021 року №5470/08-01-07-03/00382094
в межах справи № 908/129/22 про банкрутство Приватного акціонерного товариства “Запорізька  кондитерська фабрика” (69063, м.Запоріжжя, вул.Святого Миколая, 7, код ЄДРПОУ 00382094)
Розпорядник майна арбітражний керуючий Саланська Ілона Любомирівна (69001, м.Запоріжжя, бул. Шевченка, 10-а, оф. 2)

ВСТАНОВИВ:
До Господарського суду Запорізької області надійшла позовна заява боржника Приватного акціонерного товариства “Запорізька кондитерська фабрика” (м.Запоріжжя) за вих.№91 від 08.08.2022 до відповідача Державної податкової служби України (м.Київ) в особі відокремленого підрозділу - Головного управління ДПС у Запорізькій області (м.Запоріжжя) про визнання незаконними та скасування   податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Запорізькій області від 23 липня 2021 року №№ 0100930703, 0100940703, 0100950703, 0100960703, 0101050717, 0101060717, 0101030717 , прийнятих на підставі акту перевірки від 24.06.2021 року №5470/08-01-07-03/00382094, а також розподілу витрат по сплаті судового збору в сумі 18566,51 грн.
Рішенням господарського суду Запорізької   області від 30.11.2022 у справі   №908/129/22(908/1333/22) позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області   від 23 липня 2021 року:
-   форми «Р» № 0100930703, яким ПрАТ «ЗКФ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств на загальну суму 812 082,25 гривень, в тому числі 719 579,00 гривень за податковими зобов`язаннями та 92 503,25 гривень за штрафними (фінансовими) санкціями,
-   форми «Р» № 0100940703, яким ПрАТ «ЗКФ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 319 601,25 гривень, в тому числі 255 681,00 гривень за податковими зобов`язаннями та 63 920,25 гривень за штрафними (фінансовими) санкціями,
-   форми «В4» № 0100950703, яким ПрАТ «ЗКФ» зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 4 315 гривень за декларацією № реєстрації в контролюючому органі 909084210, дата реєстрації в контролюючому органі 19.04.2021, звітний (податковий) період, за який подано декларацію - березень 2021,
- форми «В1» № 0100960703, яким ПрАТ «ЗКФ» зменшено суму бюджетного відшкодування з     податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку, у розмірі 121 845 гривень за декларацією № реєстрації в контролюючому органі 9307741136, дата реєстрації в контролюючому органі 18.01.2019, звітний (податковий) період, за який подано декларацію - грудень 2018 та за декларацією № реєстрації в контролюючому органі 9185843154, дата реєстрації в контролюючому органі 19.08.2019, звітний (податковий) період, за який подано декларацію - липень 2019, та визначено суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 30 461,25 гривень,
- форми «Д» № 0101050717, яким ПрАТ «ЗКФ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 67 646,25 гривень, в тому числі 43 272,75 гривень за податковими зобов`язаннями, 10 818,19 гривень за штрафними (фінансовими) санкціями, 13 555,31 гривень пені,
- форми «Д» № 0101060717, яким ПрАТ «ЗКФ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 6 956,46 гривень, в тому числі 3 606,06 гривень за податковими зобов`язаннями, 2 220,78 гривень за штрафними (фінансовими) санкціями, 1 129,61 гривень пені,
- форми «ПС» № 0101030717, яким до ПрАТ «ЗКФ» застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем податок на доходи фізичних осіб у сумі 1 020,00 гривень,
які прийняті на підставі Акту Головного управління ДПС у Запорізькій області     документальної планової виїзної перевірки  податкового валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи від 24.06.2021 № 5470/08-01-07-03/00382094.
Стягнуто з Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу – Головного управління ДПС у Запорізькій області на користь Приватного акціонерного товариства “Запорізька кондитерська фабрика” 18566 /вісімнадцять тисяч п`ятсот шістдесят шість/ грн 51 коп. відшкодування судового збору.
Не погодившись з вказаним рішенням Головним управлінням ДПС у Запорізькій області   подано апеляційну скаргу, згідно якої просить скасувати   рішення господарського суду Запорізької   області від 30.11.2022 у справі   №908/129/22(908/1333/22) та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт вказує на те, що оскаржуване рішення прийнято при неправильному застосуванні норм матеріального права та з порушенням норм процесуального права.
Скаржник стверджує, що пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону України від 17 вересня 2020 року № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік» визначено, що: «У період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надати право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи». Тобто при вирішенні справи суд не врахував, що Верховна Рада України уповноважила Кабінет Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19. Отже, є помилковими доводи про відсутність повноважень у КМУ скорочувати строк дії обмежень, заборон, встановлених положеннями п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України.
Також зазначає, що постановою КМ України № 89 контролюючому органу надано право на проведення документальних перевірок під час дії мораторію виключно за умови дотримання ним вимог п. 77.4 ст. 77 ПК України. Наголошує, що вказана постанова є чинною, доказів скасування або визнання її нечинною до суду не надано.
Апелянт вважає, що оскільки заперечень стосовно підстав для проведення документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «ЗКФ» (код ЄДРПОУ 00382094) надано не було, то перевірка проведена правомірно, на законних підставах і підстави для скасування винесених за результатом її проведення ППР – відсутні.
Також, податковий орган у своїй апеляційній скарзі цитує зміст Акту документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «ЗКФ» (код ЄДРПОУ 00382094) від 24.06.2021 № 5470/08-01-07-03/00382094.
Ухвалою Центрального апеляційного господарського суду від 01.02.2023 апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області   на рішення господарського суду Запорізької   області від 30.11.2022 у справі   №908/129/22(908/1333/22) залишено без руху. Скаржнику надано строк 10 днів з дня вручення ухвали усунути недоліки апеляційної скарги, та подати до апеляційного суду докази сплати судового збору у сумі   23 134,80 грн.
Апелянтом було усунуто недоліки апеляційної скарги.
Ухвалою Центрального апеляційного господарського суду від 07.03.2023 відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення господарського суду Запорізької області від 30.11.2022 у справі №908/129/22(908/1332/22). Розгляд апеляційної скарги призначено у судове засідання з викликом сторін на 27.04.2023 о 10 год. 30 хв. 
24.03.2023 до Центрального апеляційного господарського суду від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому останній просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а оскаржуване рішення – без змін.
Від представника Головного управління ДПС у Запорізькій області надійшла заява про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів.
Ухвалою Центрального апеляційного господарського суду від 25.04.2023 ухвалено судові засідання у справі №908/129/22(908/1332/22), у тому числі, призначене на 27.04.2023 о 10 год. 30 хв. провести в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду із забезпеченням її проведення для Головного управління ДПС у Запорізькій області  з використанням власних технічних засобів в системі відеоконференцзв`язку "EasyCon" (https://vkz.court.gov.ua/).
В судовому засіданні 27.04.2023 приймали участь представник позивача в залі суду та представник відповідача (апелянта) в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду. Інші учасники справи, будучи належним чином повідомленими про місце, дату та час судового засідання, не з`явилися, явку уповноважених представників не забезпечили, про причини неявки суд не проінформували.
Колегія суддів зазначає, що відповідно до ч. 1 ст. 6 Конвенції кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення.
У рішеннях від 28 жовтня 1998 у справі «Осман проти Сполученого королівства» та від 19 червня 2001 року у справі «Креуз проти Польщі» Європейський суд з прав людини роз`яснив, що реалізуючи пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод щодо доступності правосуддя, держави-учасниці цієї Конвенції вправі встановлювати правила судової процедури, в тому числі й процесуальні заборони й обмеження, зміст яких полягає в запобіганні безладного руху в судовому процесі.
У рішеннях Європейського суду з прав людини у справах "Ryabykh v.Russia" від 24.07.2003 року, "Svitlana Naumenko v. Ukraine" від 09.11.2014 року зазначено, що право на справедливий судовий розгляд, гарантоване частиною 1 статті 6 Конвенції, повинно тлумачитись у світлі Преамбули Конвенції, яка проголошує верховенство права спільною спадщиною Високих Договірних Сторін.
Обов`язок швидкого здійснення правосуддя покладається, в першу чергу, на відповідні державні судові органи. Розумність тривалості судового провадження оцінюється в залежності від обставин справи та з огляду на складність справи, поведінку сторін, предмет спору. Нездатність суду ефективно протидіяти недобросовісно створюваним учасниками справи перепонам для руху справи є порушенням частини першої статті 6 згаданої Конвенції (рішення ЄСПЛ від 08.11.2005 у справі "Смірнова проти України", рішення ЄСПЛ від 27.04.2000 у справі "Фрідлендер проти Франції").
«Розумність» строку визначається окремо для кожної справи. Для цього враховують її складність та обсяг, поведінку учасників судового процесу, час, необхідний для проведення відповідної експертизи (наприклад, рішення Суду у справі «G. B. проти Франції»), тощо. Отже, поняття «розумний строк» є оціночним, суб`єктивним фактором, що унеможливлює визначення конкретних строків судового розгляду справи, тому потребує нормативного встановлення.
Точкою відліку часу розгляду справи протягом розумного строку умовно можна вважати момент подання позовної заяви до суду.
Роль національних суддів полягає у швидкому та ефективному розгляді справ (&51 рішення Європейського суду з прав людини від 30.11.2006 у справі "Красношапка проти України").
Отже, при здійсненні правосуддя судом мають враховуватися не тільки процесуальні строки, визначені ГПК України, а й рішення ЄСПЛ, як джерела права, зокрема, в частині необхідності забезпечення судового розгляду впродовж розумного строку.
Відповідно до ч. 1 ст. 12-1 Закону України "Про правовий режим воєнного стану" в умовах правового режиму воєнного стану суди, органи та установи системи правосуддя діють виключно на підставі, в межах повноважень та в спосіб, визначені Конституцією України та законами України.
Згідно з ч. 2 ст. 12-1 Закону України "Про правовий режим воєнного стану" повноваження судів, органів та установ системи правосуддя, передбачені Конституцією України, в умовах правового режиму воєнного стану не можуть бути обмежені.
Відтак, органи судової влади здійснюють правосуддя, навіть в умовах воєнного стану.
Відповідно до ч. 3 ст. 2 ГПК України основними засадами (принципами) господарського судочинства є: 1) верховенство права; 2) рівність усіх учасників судового процесу перед законом і судом; 3) гласність і відкритість судового процесу та його повне фіксування технічними засобами; 4) змагальність сторін; 5) диспозитивність; 6) пропорційність; 7) обов`язковість судового рішення; 8) забезпечення права на апеляційний перегляд справи; 9) забезпечення права на касаційне оскарження судового рішення у визначених законом випадках; 10) розумність строків розгляду справи судом; 11) неприпустимість зловживання процесуальними правами; 12) відшкодування судових витрат сторони, на користь якої ухвалене судове рішення.
Згідно ч. 1 ст. 43 Господарського процесуального кодексу України учасники судового процесу та їх представники повинні добросовісно користуватися процесуальними правами; зловживання процесуальними правами не допускається.
Суд звертає увагу на висновки Європейського суду з прав людини, викладені у рішенні від 07.07.1989 у справі "Юніон Аліментаріа Сандерс С.А. проти Іспанії", відповідно до якого заявник зобов`язаний демонструвати готовність брати участь на всіх етапах розгляду, що стосуються безпосередньо його, утримуватися від використання прийомів, які пов`язані із зволіканням у розгляді справи, а також максимально використовувати всі засоби внутрішнього законодавства для прискорення процедури слухання.
Обов`язком заінтересованої сторони є прояв особливої старанності при захисті власних інтересів (рішення Європейського суду з прав людини від 04.10.2001 у справі "Тойшлер проти Германії" (Тeuschler v. Germany).
Таким чином, сторона повинна демонструвати зацікавленість у найшвидшому вирішенні її питання судом, брати участь на всіх етапах розгляду, що безпосередньо стосуються її, для чого має утримуватись від дій, що можуть безпідставно затягувати судовий процес, а також максимально використовувати всі засоби внутрішнього законодавства для прискорення процедури слухання. 
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 28.10.2021 у справі № 11-250сап21 акцентувала увагу на тому, що ЄСПЛ неодноразово висловлював позицію, згідно з якою відкладення розгляду справи має бути з об`єктивних причин і не суперечити дотриманню розгляду справи у розумні строки. Так, у рішенні у справі «Цихановський проти України»  (Tsykhanovsky v. Ukraine) ЄСПЛ зазначив, що саме національні суди мають створювати умови для того, щоб судове провадження було швидким та ефективним. Зокрема, національні суди мають вирішувати, чи відкласти судове засідання за клопотанням сторін, а також чи вживати якісь дії щодо сторін, чия поведінка спричинила невиправдані затримки у провадженні. Суд нагадує, що він зазвичай визнає порушення пункту 1 статті 6 Конвенції у справах, які порушують питання, подібні до тих, що порушуються у цій справі. Аналогічну позицію висловлено у рішеннях ЄСПЛ «Смірнова проти України» (Smirnov v. Ukraine, Application N 36655/02), «Карнаушенко проти України» (Karnaushenko v. Ukraine, Application N 23853/02).
Як відзначив Верховний Суд у постановах від 12.03.2019 у справі № 910/12842/17, від 01.10.2020 у справі № 361/8331/18, від 07.07.2022 у справі № 918/539/16 відкладення розгляду справи є правом та прерогативою суду, основною умовою для якого є не відсутність у судовому засіданні представників сторін, а неможливість вирішення спору у відповідному судовому засіданні.
Таким чином, згідно усталеної судової практики та позиції ЄСПЛ відкладення розгляду справи можливе з об`єктивних причин, як-то неможливість вирішення спору у відповідному судовому засіданні чи недостатність матеріалів для розгляду справи та ухвалення законного і обґрунтованого рішення. 
Пунктом 2 ч. 3 ст. 202 ГПК України визначено, що якщо учасник справи або його представник були належним чином повідомлені про судове засідання, суд розглядає справу за відсутності такого учасника справи у разі повторної неявки в судове засідання учасника справи (його представника) незалежно від причин неявки. 
Частиною 12 ст. 270 ГПК України передбачено, що неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
Враховуючи те, що суд не визнавав обов`язковою явку учасників справи, а в матеріалах справи містяться докази належного їх повідомлення про час та місце проведення судового засідання по розгляду апеляційної скарги, зважаючи на необхідність дотримання розумних строків розгляду справи, констатуючи достатність матеріалів для апеляційного перегляду справи, колегія суддів вважає можливим здійснити перевірку рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку за наявними матеріалами та без участі арбітражного керуючого розпорядника майна боржника. 
Представник апелянта в судовому засіданні 27.04.2023 підтримав доводи своєї апеляційної скарги, просив її задовольнити: скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове – про відмову в задоволенні позовних вимог.
Представник відповідача заперечив проти задоволення апеляційної скарги, в тому числі з підстав, викладених у відзиві, наполягав на необхідності залишення рішення суду першої інстанції без змін.
Апеляційний господарський суд, заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши наявні у справі докази, оцінивши повноту та об`єктивність встановлених обставин та висновки місцевого господарського суду, перевіривши правильність застосування норм матеріального та процесуального права, вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, в період з 05.05.2021 по 02.06.2021 включно та з продовженням терміну на 10 днів починаючи з 03.06.2021, Головним управлінням ДПС у Запорізькій області (Відповідачем) на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1. п.77.4 ст.77 Податкового Кодексу України, п.2 ч.1 ст.13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» та відповідно до затвердженого плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2021 рік, з урахуванням Постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», згідно наказу Головного управління ДПС у Запорізькій області від 23.04.2021 №1091-п, проведена документальна планова виїзна перевірка ПрАТ «ЗКФ» - Позивача за період діяльності з 01.01.2017 по 31.03.2021 з метою перевірки питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства та з 01.01.2017 по 31.03.2021 з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
За результатами проведеної перевірки складено Акт документальної планової виїзної перевірки   податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, від 24.06.2021 №5470/08-01-07-03/00382094 (далі – Акт перевірки).   
Позивач подав Відповідачу заперечення до Акту перевірки (вих.№ 653 від 12.07.2021), на підставі пп. 78.1.5 п. 78.1, п. 78.2 ст. 78, пп. 86.7.4 п. 86.7 ст. 87 Податкового кодексу України   наполягав на проведенні документальної позапланової перевірки з метою повного перегляду результатів документальної планової виїзної перевірки дотримання ПрАТ «ЗКФ» вимог податкового, валютного та іншого законодавства та з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.03.2021.     
Комісією з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок платників податків Головного управління ДПС у Запорізькій області заперечення Позивача на Акт перевірки залишені без задоволення, а висновки Акту – без змін, про що Відповідач   направив посадовим особам ПрАТ «ЗКФ»   листа з обґрунтуванням позиції комісії вих.№ 44270/6/08-01-07-03-08 від 21.07.2021.
ГУ ДПС у Запорізькій області на підставі Акту перевірки прийнято низку податкових повідомлень-рішень, в тому числі податкові повідомлення-рішення, відносно яких   заявлено позовні вимоги:
- форми «Р» № 0100930703, яким ПрАТ «ЗКФ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств на загальну суму 812 082,25 гривень, в тому числі 719 579,00 гривень за податковими зобов`язаннями та 92 503,25 гривень за штрафними (фінансовими) санкціями;
- форми «Р» № 0100940703, яким ПрАТ «ЗКФ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 319 601,25 гривень, в тому числі 255 681,00 гривень за податковими зобов`язаннями та 63 920,25 гривень за штрафними (фінансовими) санкціями;
- форми «В4» № 0100950703, яким ПрАТ «ЗКФ» зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 4 315 гривень за декларацією № реєстрації в контролюючому органі 909084210, дата реєстрації в контролюючому органі 19.04.2021, звітний (податковий) період, за який подано декларацію - березень 2021;
- форми «В1» № 0100960703, яким ПрАТ «ЗКФ» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку, у розмірі 121 845 гривень за декларацією № реєстрації в контролюючому органі 9307741136, дата реєстрації в контролюючому органі 18.01.2019, звітний (податковий) період, за який подано декларацію - грудень 2018 та за декларацією № реєстрації в контролюючому органі 9185843154, дата реєстрації в контролюючому органі 19.08.2019, звітний (податковий) період, за який подано декларацію - липень 2019, та визначено суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 30 461,25 гривень;
- форми «Д» № 0101050717, яким ПрАТ «ЗКФ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 67 646,25 гривень, в тому числі 43 272,75 гривень за податковими зобов`язаннями, 10 818,19 гривень за штрафними (фінансовими) санкціями, 13 555,31 гривень пені;
- форми «Д» № 0101060717, яким ПрАТ «ЗКФ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 6 956,46 гривень, в тому числі 3 606,06 гривень за податковими зобов`язаннями, 2 220,78 гривень за штрафними     (фінансовими)   санкціями, 1 129,61 гривень пені;
- форми «ПС» № 0101030717, яким до ПрАТ «ЗКФ» застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем податок на доходи фізичних осіб у сумі 1 020,00 гривень.
Позивач подав скаргу на податкові повідомлення-рішення,   прийняті на підставі Акту перевірки, зокрема – на щойно перелічені, до Державної податкової служби України.
Рішенням ДПС України про результати розгляду скарги 05.11.2021 №25083/6/99-00-06-01-01-06   зазначені податкові повідомлення-рішення   залишені без змін, а скарга в цій частині – без задоволення.
08.08.2022 до Господарського суду Запорізької області надійшла позовна заява боржника Приватного акціонерного товариства “Запорізька кондитерська фабрика” (м.Запоріжжя) за вих.№91 від 08.08.2022 до відповідача Державної податкової служби України (м.Київ) в особі відокремленого підрозділу - Головного управління ДПС у Запорізькій області (м.Запоріжжя) про визнання незаконними та скасування   податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Запорізькій області від 23 липня 2021 року №№ 0100930703, 0100940703, 0100950703, 0100960703, 0101050717, 0101060717, 0101030717, прийнятих на підставі акту перевірки від 24.06.2021 року №5470/08-01-07-03/00382094, а також розподілу витрат по сплаті судового збору в сумі 18 566,51 грн.
В обґрунтування позову Приватне акціонерне товариство “Запорізька кондитерська фабрика” зазначило, що документальна планова виїзна перевірка Позивача за період діяльності з 01.01.2017 по 31.03.2021 з метою перевірки дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства та з 01.01.2017 по 31.03.2021 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування була проведена Головним управлінням ДПС у Запорізькій області з порушенням ст. 52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, якою встановлений мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19), яка є чинною та не була змінена до теперішнього часу. Постанову Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89   «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» позивач вважає такою, що не підлягає застосуванню, оскільки на   думку   Позивача вона   суперечить нормам п.2.1 ст.2, п.522 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України і оскільки документальна планова виїзна перевірка Позивача проведена Відповідачем незаконно, то висновки акту перевірки від 24.06.2021 № 5470/08-01-07-03/00382094 не можуть бути покладені в основу жодного правомірного рішення контролюючого органу, в тому числі спірних податкових повідомлень-рішень від 23.07.2021 №№ 0100930703, 0100940703, 0100950703, 0100960703, 0101050717, 0101060717, 0101030717.   При цьому й з самими по собі висновками акту перевірки Позивач також не погоджується, зазначаючи, що надані на перевірку первинні документи є належними, достовірними та допустимими доказами, які підтверджують проведення ПрАТ «ЗКФ» господарських операцій, які чи належне оформлення яких спростовуються Відповідачем.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що протиправна Постанова КМУ від 03.02.2021 № 89 та неправомірно з огляду на це проведена Відповідачем перевірка Позивача, мають наслідком протиправність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки на підставі Акту перевірки від 24.06.2021 № 5470/08-01-07-03/00382094, і таке є достатньою самостійною підставою для задоволення позову ПрАТ «ЗКФ».
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, оскаржуваному судовому рішенню та доводам апеляційної скарги, апеляційний господарський суд зазначає наступне.

Щодо юрисдикції та підсудності справи, необхідно зауважити, що Кодекс України з процедур банкрутства (далі – КУзПБ) передбачає особливості розгляду справ про банкрутство. 
Так, відповідно до частин 1, 2 статті 7 Кодексу України з процедур банкрутства,  спори, стороною в яких є боржник, розглядаються господарським судом за правилами, передбаченими Господарським процесуальним кодексом України, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею.
Господарський суд, у провадженні якого перебуває справа про банкрутство, в межах цієї справи вирішує всі майнові спори, стороною в яких є боржник; спори з позовними вимогами до боржника та щодо його майна; спори про визнання недійсними результатів аукціону; спори про визнання недійсними будь-яких правочинів, укладених боржником; спори про повернення (витребування) майна боржника або відшкодування його вартості відповідно; спори про стягнення заробітної плати; спори про поновлення на роботі посадових та службових осіб боржника; спори щодо інших вимог до боржника.
Таким чином, вказаними нормами Кодексу визначено підсудність спорів одному господарському суду, який акумулює усі майнові вимоги за участю боржника як сторони у такому спорі в межах справи про банкрутство. У такий спосіб законодавець захищає не лише права банкрута, а й права інших осіб, які мають вимоги до банкрута. Захист таких осіб полягає у тому, що інші суди, незалежно від юрисдикції, які розглядали справи за позовами до відповідача, щодо якого відкрито провадження у справі про банкрутство після відкриття провадження в інших справах, не закривають таке провадження, а передають справу до належного суду для розгляду по суті. 
При цьому належним судом є виключно суд господарської юрисдикції, який відкрив справу про банкрутство відповідача. Таке урегулювання процедури розгляду спорів за вимогами до відповідача, щодо якого відкрито провадження у справі про банкрутство, встановлює зрозумілу і справедливу процедуру закінчення розгляду справи належним судом, дотримання принципу визначення юрисдикції справи та підсудності спорів одному господарському суду, який акумулює усі вимоги до відповідача, щодо якого порушено процедуру банкрутства. 
Розгляд всіх майнових спорів, стороною в яких є боржник у справі про банкрутство, повинен відбуватися і виключно господарським судом, у провадженні якого перебуває справа про банкрутство, в межах цієї справи (аналогічний правовий висновок викладено в постановах Великої Палати Верховного Суду від 15.01.2020 у справі № 607/6254/15-ц, від 28.01.2020 у справі № 50/311-б від 18.02.2020 у справі № 918/335/17, постановах Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду у від 30.01.2020 у справі № 921/557/15-г/10, від 06.02.2020 у справі № 910/1116/18).
У разі коли боржник є стороною у спорі, такий спір має вирішуватися відповідно до статті 7 КУзПБ господарським судом, у провадженні якого перебуває справа про банкрутство, за правилами, визначеними ГПК України, в межах цієї справи. Подібна правова позиція викладена в постановах Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду від 26.01.2021 у справі № 910/2034/20, від 02.02.2021 у справі № 925/1342/14).
За позицією Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду, наведеною в постанові від 23.09.2021 у справі № 904/4455/19 за змістом пункту 8 частини першої статті 20, частини тринадцятої статті 30 ГПК України, з якими кореспондуються приписи статті 7 КУзПБ, процесуальний закон визначає правило виключної підсудності справ про банкрутство та справ у спорах з майновими вимогами до боржника, стосовно якого відкрито провадження у справі про банкрутство, незалежно від моменту виникнення таких вимог, зокрема справ за позовами з майновими (грошовими) вимогами до боржника, позовне провадження у яких відкрито до відкриття провадження у справі про банкрутство відповідача, стосовно яких у частині третій статті 7 КУзПБ встановлено імперативну вимогу їх передачі до господарського суду, в провадженні якого перебуває справа про банкрутство, для розгляду по суті спору в межах цієї справи. 
В свою чергу, вимога особи, щодо якої порушено справу про банкрутство, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення як майновий спір боржника, підлягає розгляду в межах провадження у справі про банкрутство з визначенням юрисдикційності розгляду такого спору господарському суду.
Відповідне положення міститься у постанові Великої Палати Верховного Суду від 21.09.2021 у справі № 905/2030/19 (905/1159/20) (провадження № 12-92гс20). 
Таким чином, позов боржника ПрАТ “Запорізька кондитерська фабрика” до Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу - Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Запорізькій області від 23 липня 2021 року №№ 0100930703, 0100940703, 0100950703, 0100960703, 0101050717, 0101060717, 0101030717, який надійшов  до Господарського суду Запорізької області в межах справи № 908/129/22 про банкрутство ПрАТ “Запорізька   кондитерська фабрика” має розглядатися господарським судом в провадженні якого перебуває справа про банкрутство.

Щодо статусу суб`єкта відповідача слід зазначити, що за частиною другою статті 21-1 Закону України «Про центральні органи виконавчої влади» територіальні органи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, утворюються без статусу юридичної особи та є органами державної влади.
ГУ ДПС у Запорізькій області є територіальним органом ДПС України – центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Ураховуючи приписи ч. 2 ст. 21-1 Закону України «Про центральні органи виконавчої влади», ч. 1 ст. 45 і ч. 2 ст. 4 ГПК України, ст. 1 КУзПБ, а також Положення про Державну податкову службу України, затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 06.03.2019 № 227, та Положення про Головне управління ДПС у Запорізькій області, затверджене наказом ДПС України від 12.11.2020 № 643, ГУ ДПС у Запорізькій області є відокремленим підрозділом ДПС України, яке хоч і утворене без статусу юридичної особи, однак є органом державної влади (податковим органом, органом стягнення) та може бути стороною в судовому процесі.
Наведене відповідає правовій позиції Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду в постанові від 31.08.2022 у справі № 921/574/20.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що оспорювані податкові повідомлення-рішення прийняті ГУ ДПС у Запорізькій області, цей орган представляє інтереси відповідача в судовому процесі самостійно та забезпечує участь представників в судових засіданнях, подає до суду відповідні заяви, клопотання та інші процесуальні документи у справі, а отже є належним суб`єктом відповідальності до якого пред`явлено позовні вимоги.

Щодо суті та змісту спірних правовідносин, підстав позову та мотивів оскаржуваного судового рішення, колегія суддів наголошує, що Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 № 211 з подальшими змінами «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» на усій території України було установлено карантин. Термін тривання карантину шляхом внесення змін неодноразово продовжувався.
В подальшому Кабінет Міністрів України установив на території України карантин, прийнявши Постанову «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 09.12.2020 № 1236, продовживши дію карантину, встановленого згідно з Постановою КМУ від 11.03.2020 № 211 із змінами.     
Наразі, згідно Постанови Кабінету Міністрів України від 19.08.2022 № 928 «Про внесення змін до розпорядження     Кабінету Міністрів України від 25 березня 2020 р. № 338 і постанови Кабінету Міністрів України від 9 грудня 2020 р. № 1236» тривання   карантину, запроваджених обмежувальних заходів установлено до 31.12.2022.
Наслідком введеного карантину стало прийняття Закону України від 30.03.2020 № 540-ІХ «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби   (COVID-19)», яким внесені зміни в тому числі до Податкового кодексу України.
Також був прийнятий Закон України від 17.03.2020 № 533-ІХ   «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби   (COVID-19)».
Шляхом зміни редакції пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України було установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, за виключенням деяких   видів податкових перевірок.
До пункту 52-2   підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України вносилися й наступні зміни, згідно з редакцією на час   призначення на проведення спірної податкової перевірки було установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім:
документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;
документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;
фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині:
обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;
цільового використання пального та спирту етилового платниками податків;
обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.
В той же час, Кабінет Міністрів України прийняв Постанову від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», у відповідності до якої скоротив строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2   підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення ряду видів перевірок юридичних осіб, зокрема – документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 цього Кодексу. 
Статтею 77 Податкового кодексу України унормований порядок проведення документальних планових перевірок.   
Абз.1 п. 77.4 ст. 77 Податкового кодексу України передбачає, що про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
За приписами абз.2 п.77.4 ст.77 Податкового кодексу України право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
За правилами п.42.2 ст.42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, копію наказу Головного управління ДПС у Запорізькій області від 23.04.2021 №1091-п щодо призначення перевірки було надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення 23.04.2021 платнику податків - ПрАТ «ЗКФ» засобами поштового зв`язку, це поштове відправлення отримано посадовими особами ПрАТ «ЗКФ» 26.04.2021; ПрАТ «ЗКФ» проінформоване про проведення документальної планової виїзної перевірки письмовим повідомленням від 23.04.2021 №29/4/08-01-07-13-10, яке надіслано платнику податків 23.04.2021 рекомендованим листом з повідомленням про вручення, яке отримано посадовими особами ПрАТ «ЗКФ» 26.04.2021; з направленнями на право проведення перевірки ознайомлено під підпис 05.05.2021, 18.05.2021, 01.06.2021, 10.06.2021 головного бухгалтера ПрАТ «ЗКФ» Галіченко Юлію Віталіївну; перевірку проведено з відома та в присутності директора ПрАТ «ЗКФ» Лагунова Андрія Юрійовича та головного бухгалтера Галіченко Юлії Віталіївни; в журналі реєстрації перевірок платника податків вчинено запис 05.05.2021 під №68.
Судом враховано правові висновки Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, які стосуються подібних, як у даній справі, правовідносин щодо призначення, проведення та оскарження податкових перевірок, в тому числі   проведених згідно з   Постановою КМУ від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок».
Так, з матеріалів справи слідує, що на етапі допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки Позивач не ставив питання про необґрунтованість її призначення та проведення, не приймав рішення про недопуск Відповідача до перевірки, не оскаржував наказ щодо призначення перевірки, т.інш., однак наразі заперечує правомірність проведення перевірки, зазначаючи, що Постанова Кабінету Міністрів від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», згідно з якою призначено та проведено перевірку,   щодо скорочення строків дії обмежень в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок суперечить нормам п.2.1 ст.2, та п.52-2 розділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
В постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 (адміністративне провадження № К/9901/25669/19) Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду відзначив, що недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист. Положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. При цьому кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб (стаття 55 Конституції України).
В цій же постанові судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
У  зв`язку з чим, помилковими видаються твердження апелянта про те, що оскільки заперечень стосовно підстав для проведення документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «ЗКФ» (код ЄДРПОУ 00382094) надано не було, то перевірка проведена правомірно, на законних підставах і підстави для скасування винесених за результатом її проведення ППР – відсутні.
Крім того, стосовно проведення перевірки згідно з Постановою КМУ від 03.02.2021 № 89 суд спирався на сталу судову практику Верховного Суду щодо застосування норм права у спорах по таких правовідносинах, що відображена, зокрема, в постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 22.02.2022 у справі №420/12859/21 та від 06.07.2022 у справі № 360/1182/21, де викладені такі висновки:
- мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу   України (в редакції на момент спірних відносин у даній справі) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась;
- відповідно до пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу;
- зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України;
- відповідно до пункту 5.2 статті 5 Податкового кодексу України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу;
- за загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України;
- відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку – застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.
В свою чергу, згідно ч. 7 ст. 11 ГПК України, у разі невідповідності правового акта правовому акту вищої юридичної сили суд застосовує норми правового акта вищої юридичної сили.
Взявши до уваги сформовані висновки Верховного Суду та той факт, що пункт  52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України є нормою вищої юридичної сили, ніж Постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89, видається правильним висновок, що у спірних правовідносинах підлягають застосуванню саме норми Податкового кодексу України.
Наведене спростовує аргументи скаржника щодо помилковості доводів про відсутність повноважень у КМУ скорочувати строк дії обмежень, заборон, встановлених положеннями п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України.
При цьому апеляційний суд вважає за необхідне наголосити на тому, що Верховний Суд у постанові від 22.02.2022 у справі №420/12859/21 виснував, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений нормами пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК; норма цього пункту щодо обмежень на проведення планових перевірок є чинною, її дія не зупинена. Виходячи зі змісту норми пункту 2.1 статті 2 ПК, зміни до ПК здійснюються виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК. Верховний Суд дійшов висновку, що за наявності суперечливих правових положень щодо дії мораторію на проведення перевірок у ПК і в постанові Кабінету Міністрів України «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 03.02.2022 №89, застосуванню підлягають положення ПК.
У постанові від 27.04.2022 у справі №140/1846/21 Верховний Суд також підтримав позицію про незастосування норм постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2022 №89 як такої, що змінила строки обмежень на проведення планових перевірок, встановлені пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК.
У постановах від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 23.02.2023 у справі №600/1402/22-а, від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21, 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі № 160/24072/21, від 01.09.2022 у справі № 640/16093/21, Верховний Суд, застосовуючи висновки Верховного Суду, викладені, зокрема, у постановах від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 17.05.2022 у справі № 520/592/21, від 15.04.2022 у справі №160/5267/21, від 27.04.2022 у справі № 140/1846/21, від 06.07.2022 у справі №360/1182/21, констатував, що проведення податкової перевірки на підставі постанови Кабінету Міністрів України №89 (в умовах чинності норми пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
При цьому Верховний Суд (зокрема, в постановах від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі №160/24072/21) враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання норм ПК щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку, що така перевірка не породжує правових наслідків, та про визнання протиправними рішень, прийнятих за її результатами.
Мотиви Господарського суду Запорізької області щодо обґрунтованості позовних вимог, викладені в оскаржуваному судовому рішенні, цілком узгоджуються з вищенаведеними висновками Верховного Суду.
Крім того, у висновку Великої Палати Верховного Суду, зробленому в зазначеній у постанові, не йдеться про те, що підтвердження обґрунтованості висновків по суті виявлених порушень за результатами проведеної перевірки нівелює правове значення та наслідки всіх процедурних порушень, допущених контролюючим органом під час призначення та/або проведення перевірок. Разом з тим постанова Великої Палати Верховного Суду не містить визначення конкретних критеріїв, за яких допущені контролюючим органом процедурні порушення є такими, що впливають або об`єктивно можуть впливати на висновки, здійснені за наслідками перевірки. Відповідно, оцінка заявлених (виявлених) процедурних порушень здійснюється судом в кожній конкретній справі (постанови Верховного Суду  від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21).
В цих же постановах Верховний Суд дійшов висновку, що у подібних правовідносинах застосовними є висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 22.09.2020 у справі №520/8836/18, ухваленої складом судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, відповідно до яких контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів та проведенні перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати згідно зі статтею 21 ПК порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій. Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
Отже, у розвиток зазначеного правового підходу до оцінки виявленого порушення щодо підстави для проведення перевірки Верховний Суд висловив позицію, що перевірка під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону. 
Колегія суддів наголошує на тому, що застосування у рішенні Господарського суду Запорізької області від 30.11.2022 норм пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК та постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2022 № 89 відповідає висновкам Верховного Суду щодо застосування цих норм у подібних правовідносинах.
При цьому слід зазначити, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 09.06.2022 у справі №520/2098/19 підтримала усталену позицію Верховного Суду, що суди не повинні застосовувати положення нормативно-правових актів, які не відповідають Конституції та законам України, незалежно від того, чи оскаржувались такі акти в судовому порядку та чи є вони чинними на момент розгляду справи, тобто згідно з правовою позицією Верховного Суду такі правові акти (як закони, так і підзаконні акти) не можуть застосовуватися навіть у випадках, коли вони є чинними (постанови від 12.03.2019 у справі № 913/204/18, від 10.03.2020 у справі № 160/1088/19).
Щодо доводів апелянта про те, що постановою КМ України № 89 контролюючому органу надано право на проведення документальних перевірок під час дії мораторію виключно за умови дотримання ним вимог п. 77.4 ст. 77 ПК України і вказана постанова є чинною, доказів скасування або визнання її нечинною до суду не надано, варто акцентувати увагу на такому.
Так, Постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89 дійсно була чинною на час проведення Відповідачем планової перевірки Позивача
Однак, рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.01.2022 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Промметсплав» до Кабінету Міністрів України, треті особи - Міністерство фінансів України, Державна податкова служба України, про визнання протиправною та нечинною Постанови від 03.02.2021 № 89 позовні вимоги було задоволено у повному обсязі: визнано протиправною та нечинною постанову Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок».
Приймаючі вказане рішення суд першої інстанції зробив висновок, що норми чинного законодавства не наділяють Кабінет Міністрів України повноваженнями щодо відновлення проведення податкових перевірок або скорочення строку дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, позаяк мораторій встановлено нормативно-правовим актом, який має вищу юридичну силу та зміни до якого вносяться виключно шляхом внесення змін саме до цього Кодексу (ст. 2 ПК України).
Шостий апеляційний адміністративний суд, за результатами апеляційного перегляду зазначеного рішення, прийняв постанову від 05.07.2022 у справі № 640/18314/21, якою це рішення залишив без змін.
З цієї постанови суду апеляційної інстанції слідують висновки, про те що:
- Кабінет Міністрів України не наділений повноваженнями щодо відновлення проведення податкових перевірок або скорочення строку дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, позаяк мораторій встановлено нормативно-правовим актом, який має вищу юридичну силу та зміни до якого вносяться виключно шляхом внесення змін саме до цього Кодексу (ст. 2 ПК України).
- Закон України від 17.09.2020 № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік», на який послався апелянт, не містить внесення змін до ПК України, а саме у вказаний пункт 522 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, а надає лише право Кабінету Міністрів України щодо скорочування строку дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України.
- Таким чином, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції щодо обґрунтованості позовних вимог, оскільки відповідно до положення пункту 1 частини другої статті 92 Основного Закону України та рішень Конституційного Суду України від 22 травня 2008 року N 10-рп/2008, від 27 лютого 2020 року № 3-р/2020, 23 червня 2009 року N 15-рп/2009, на який послався суд першої інстанції, не можна вносити зміни до інших законів України, зупиняти їх дію чи скасовувати їх, а також встановлювати інше (додаткове) законодавче регулювання відносин, відмінне від того, що є предметом спеціального регулювання іншими законами України.
- Зокрема, Конституційний Суд України у своєму Рішенні від 22 травня 2008 року N 10-рп/2008 наголошував на тому, що «законом про Держбюджет не можна вносити зміни до інших законів, зупиняти їх дію чи скасовувати їх, оскільки з об`єктивних причин це створює протиріччя у законодавстві, і як наслідок - скасування та обмеження прав і свобод людини і громадянина. У разі необхідності зупинення дії законів, внесення до них змін і доповнень, визнання їх нечинними мають використовуватися окремі закони» (абзаци третій, четвертий підпункту 5.4 пункту 5 мотивувальної частини).
З аналізу викладеного у сукупності слідує висновок, що Відповідач й після прийняття Постанови КМУ «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 03.02.2021 № 89, не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової перевірки Позивача, навіть за умов дотримання вимог  пункту 77.4 статті 77 Податкового кодексу України.     
Протиправність проведення такої перевірки остаточно підкріплена в судовому порядку із визнанням протиправною та нечинною Постанови КМУ від 03.02.2021 № 89.
Отже, колегія суддів погоджується з висновками місцевого господарського суду про обґрунтованість позовних вимог, з огляду на:
-  чинність пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок;
- встановлення мораторію нормативно-правовим актом, який має вищу юридичну силу та зміни до якого вносяться виключно шляхом внесення змін саме до цього Кодексу (ст. 2 ПК України);
- ч. 7 ст. 11 Господарського процесуального кодексу України, згідно якої у разі невідповідності правового акта правовому акту вищої юридичної сили суд застосовує норми правового акта вищої юридичної сили;
- протиправність та нечинність Постанови КМУ від 03.02.2021 № 89, 
що в сукупності свідчать про неправомірність проведення Відповідачем перевірки Позивача, та відповідно мають наслідком протиправність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами такої перевірки на підставі Акту перевірки від 24.06.2021 № 5470/08-01-07-03/00382094, що є достатньою самостійною підставою для задоволення позову ПрАТ «ЗКФ» про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 23.07.2021 №№ 0100930703, 0100940703, 0100950703, 0100960703, 0101050717, 0101060717, 0101030717.
При цьому апеляційний суд погоджується з твердженнями про те, що підстави для перевірки судом підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства на такий випадок є відсутніми, що узгоджується з вищевикладеними по тексту постанови висновками Верховного Суду.
В той же час, не заперечуючи вказану позицію, колегія суддів зазначає з приводу обставин виявлених порушень, що такі фактично ґрунтуються на порушенні правил ведення податкового обліку, допущених контрагентами позивача, зокрема, ТОВ «Тамбет» (код ЄДРПОУ 35673047)
Слід зазначити, що якщо інша особа внесла до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися в тому, чи були достовірними відомості, внесені до первинного документа його контрагентом.
До такого висновку прийшла Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022  у справі № 160/3364/19. 
Контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документа для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності (постанова Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 24.11.2022 у справі № 826/11083/18 (адміністративне провадження № К/9901/7034/19).
В свою чергу, 25.11.2022 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 826/22832/15, адміністративне провадження №К/9901/27363/18 досліджував питання щодо принципу індивідуальної відповідальності платника податків та дійшов наступних висновків: 
«Норми права не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення платником податку на прибуток (покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат, тому цей платник не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на зменшення об`єкта оподаткування на суму витрат, які він фактично поніс у зв`язку з отриманням доходу, за можливу неправомірну діяльність контрагента в ланцюгу поставок за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність цього платника щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. Тобто нормативно закріплено підхід належної обачності та індивідуальної юридичної відповідальності платника податків при здійсненні господарських операцій та їх наслідків.
Принцип індивідуальної відповідальності платника податків, також доктринально закріплений у судовій практиці Європейського суду з прав людини (ЄСПЛ), зокрема у  справах «Бізнес Супорт Центр проти Болгарії», «Булвес АД проти Болгарії», «Інтерсплав проти України», визначивши, що платник податків не може нести відповідальність за зловживання свого контрагента, якщо не буде доведено залученість цього платника до таких зловживань.
Рішенням ЄСПЛ у справі "Інтерсплав проти України" визначено, що платник податків не може відповідати за зловживання свого контрагента за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що такий платник був безпосередньо залучений до таких зловживань.
Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи. 
Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків, відсутність за місцезнаходження не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків. 
У даній справі № 908/129/22 (908/1333/22) відсутні докази зловмисної узгодженості дій ПрАТ «ЗКФ» із своїми контрагентами, спрямованої на досягнення протиправної мети – безпідставне отримання податкових преференцій, вигод, як і його обізнаності щодо такої поведінки певних контрагентів та допущені ними порушення правил оподаткування.
При цьому надані на перевірку первинні документи та долучені до матеріалів справи їх засвідчені копії є належними доказами, які підтверджують проведення ПрАТ «ЗКФ» реальних господарських операцій, які чи належне оформлення яких заперечується Відповідачем.
Відповідно до частини 1 статті 269 ГПК України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Враховуючи у даному випадку сукупність встановлених обставин, підтверджених відповідними доказами, з огляду на положення ст.ст. 74-80, 86 ГПК України та норми законодавства, які застосовуються у спірних правовідносинах, колегія суддів погоджується з висновком місцевого господарського суду про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог.
Порушень або неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи, не встановлено.
З огляду на все вищевикладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що доводи скаржника, наведені ним в апеляційній скарзі, свого підтвердження не знайшли, не спростовують мотивів та висновків господарського суду першої інстанції, викладених в оскаржуваному рішенні, у зв`язку з чим, відхиляються судом апеляційної інстанції, наслідком чого є відсутність підстав для зміни чи скасування рішення Господарського суду Запорізької області від 30.11.2022 у справі № 908/129/22 (908/1333/22).
На підставі приписів ст. 129 ГПК України судові витрати зі сплати судового збору за подання апеляційної скарги покладаються на скаржника.
Керуючись ст.ст. 129, 236, 269, 275, 276, 282 Господарського процесуального кодексу України апеляційний господарський суд

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області на рішення Господарського суду Запорізької області від 30.11.2022 у справі №908/129/22 (908/1333/22) залишити без задоволення.
Рішення Господарського суду Запорізької області від 30.11.2022 у справі №908/129/22 (908/1333/22) залишити без змін.
Судові витрати зі сплати судового збору за подання апеляційної скарги покласти на Головне управління Державної податкової служби у Запорізькій області.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, порядок і строки оскарження визначені ст.ст. 286-289 Господарського процесуального кодексу України.

Повний текст постанови підписано 27.04.2023 

Головуючий суддя                                                                      В.Ф. Мороз

Суддя                                                                                           В.О. Кузнецов 

Суддя                                                                                           А.Є. Чередко