ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
15 травня 2023 року 
м. Київ
справа №820/2419/17
адміністративне провадження № К/9901/35736/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Васильєвої І.А., суддів: Дашутіна І.В.,  Юрченко В.П., 

розглянувши в порядку письмового провадження справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ІНФО ВІТ" до Головного управління ДФС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Харківській області (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у Харківській області, яке утворене як відокремлений підрозділ ДПС України) на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 10.07.2017 (суддя Мороко А. С.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 09.11.2017 (головуючий суддя Жигилій С. П., судді: Дюкарєва С. В., Перцова Т. С.),
У С Т А Н О В И В:
У червні 2017 року Товариства з обмеженою відповідальністю "ІНФО ВІТ" (далі - ТОВ``ІНФО ВІТ``, товариство, позивач) звернулося до суду з позовом, в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області (далі - ГУ ДФС, відповідач) від 07.06.2017 №0001011406 та №0001021406 про нарахування пені та штрафних санкцій за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічній діяльності (далі - ЗЕД) в сумі 131' 068,09 грн та 340 грн відповідно.
Підставою для нарахування пені та штрафних санкцій згідно з податковими повідомленнями-рішеннями стали висновки контролюючого органу, зроблені в акті документальної позапланової виїзної перевірки від 19.05.2017 №3836/20-40-14-06-08/33205528 (далі - акт перевірки), про порушення товариством вимог статті 1 Закону України ``Про порядок здійснення розрахунків у іноземній валюті`` від 23.09.1994 №185/94-ВР (далі - Закон №185/94-ВР) та статті 9 Декрету "Про систему валютного регулювання і валютного контролю" від 19.02.1993 №15-93 внаслідок порушення встановлених строків надходження валютної виручки за експортований товар на поточний рахунок товариства та, відповідно, за не декларування валютних цінностей, що перебувають за межами України.
Контролюючий орган, здійснюючи заходи валютного контролю щодо дотримання товариством строків розрахунку в іноземній валюті, встановлених Законом №185/94-ВР, виходив з того, що відповідно до норми статті 1 вказаного Закону виручка резидентів в іноземній валюті підлягає зарахуванню на їхні валютні рахунки в уповноважених банках у строки виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не пізніше 180 календарних днів з дати митного оформлення продукції, що експортується. Водночас цим Законом передбачено, що Національний банк України (НБУ) може запроваджувати тимчасові обмеження на здійснення окремих банківських операцій (частина 4 статті 1, частина 4 статті 2 Закону №185/94-ВР). У ході перевірки встановлено, що на час митного оформлення товару за митними деклараціями від 17.07.2014 №807100000/2014/029773, від 23.07.2014 №807100000/2014/030610, від 26.08.2014 №807100000/2014/035395, від 25.09.2014 №807100000/2014/039920 згідно з Постановами НБУ від 12.05.2014 №270, від 20.08.2014 №515 розрахунки за операціями з експорту та імпорту товарів, передбачені статтями 1 та 2 Закону №185/94-ВР, здійснювалися у строк, що не перевищує 90 календарних днів. Однак, товариство не дотрималося цих строків розрахунків за вказаними експортними операціями.
На думку позивача, позиція відповідача є помилковою та не відповідає вимогам чинного законодавства, оскільки на експортні операції, строки розрахунків за якими були узгоджені до дати набрання чинності відповідною постановою НБУ про зменшення строку розрахунків зі 180 до 90 днів, норми таких нормативно-правових актів не поширюються. Свою позицію позивач підкріплював посиланням на норму статті 58 Конституції України, згідно з якою закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи. Також позивач вважав, що фінансові санкцій застосовані до товариства поза межам строків, встановлених статтею 250 Господарського кодексу (ГК) України.
Харківський окружний адміністративний суд постановою від 10.07.2017, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 09.11.2017, позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС від 07.06.2017 №0001011406 та №0001021406
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що до дати набрання чинності Постановою НБУ від 12.05.2014 №270 (20.05.2014) згідно з додатковою угодою від 19.05.2014 сторони внесли зміни до зовнішньоекономічному контракту від 03.02.2013 №03-02-11-UA щодо умов та строків розрахунків (пункт 5.2 контракту). Сторони домовилися, що товар повинен бути оплачено не пізніше 180 днів від дати митного оформлення у країні продавця. У разі не оплати товару у зазначені строки покупець здійснює повернення товару продавцю у строк, що не перевищує 180 днів від дати митного оформлення у країні продавця. У разі попередньої оплати, товар повинен бути поставлено не пізніше 180 днів від дати надходження коштів на рахунок продавця. Водночас Постанова НБУ №270 не містила положень, що зобов`язували сторони контракту змінити умови оплати товару, визначені контрактом до набрання чинності цією постанови. Також суд дійшов висновку про порушення відповідачем строків застосування адміністративно-господарських санкцій, передбачених статтею 250 ГК України.
Суд апеляційної інстанції з таким обґрунтуванням погодився.
ГУ ДФС подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу на судові рішення у цій справі.
У касаційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права та неправильне застосування норм матеріального права, просить скасувати зазначені судові рішення і в позові відмовити.
У касаційній скарзі відповідач звертає увагу суду касаційної інстанції на те, що початок відліку граничного строку розрахунків починається з дати митного оформлення товару (виписування вивізної вантажної митної декларації). На час митного оформлення товару за митними деклараціями від 17.07.2014, від 23.07.2014, від 26.08.2014, від 25.09.2014 діяли Постанови НБУ від 12.05.2014 №270 (з 20.05.2014 по 21.08.2014), від 20.08.2014 №515 (з 21.08.2014 по 22.11.2014). Проте, при вирішенні спору суди попередніх інстанцій не надали належної уваги цим обставинам. Також скаржник доводив, що дія статті 250 ГК України не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначають Податковий кодекс (ПК) України та інші закони, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи. Тому строки давності за цією статтею не застосовуються, оскільки пеню нараховано за порушення строків розрахунків у сфері ЗЕД, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючий орган.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 28.11.2017 відкрив касаційне провадження №К/800/39380/17 за касаційною скаргою відповідача та за його клопотанням відстрочив сплату судового збору за подання касаційної скарги до закінчення касаційного провадження у справі.
Верховний Суд ухвалою від 18.04.2018 прийняв до свого провадження касаційну скаргу відповідача.
У відзиві на касаційну скаргу позивач доводив, що суди попередніх інстанцій правильно застосували норми права до встановлених обставин і вирішили спір по суті, тому касаційну скаргу відвідача слід залишити без задоволення, а судові рішення - без змін.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, заперечення проти касаційної скарги позивача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Суть зауважень контролюючого органу в акті перевірки про недотримання товариством вимог валютного законодавства за зовнішньоекономічним контрактом від 03.02.2013 №03-02-11-UA з ТОВ``Евроцемент-Гарант`` (Російська Федерація) полягала в тому, що у межах вказаного контракту товариство постачало до Російської Федерації товар. Однак, за поставлений на експорт товар згідно з митними деклараціями від 17.07.2014, від 23.07.2014, від 26.08.2014, від 25.09.2014 виручка резидента на його рахунок надходила з порушенням 90-денного строку, встановленого Національним банком України. 
Натомість товариство доводило, що строк розрахунків за контрактом №03-02-11-UA не порушив, оскільки строки виплати заборгованостей (180 календарних днів) за цим контрактом були обумовлені сторонами додатковою угодою від 19.05.2014 №2-Б до контракту до набрання чинності Постановою НБУ №270 (20.05.2014), якою були скорочені строки розрахунків до 90 календарних днів.
Відносини у зовнішньоекономічній сфері регулюються спеціальним законодавством, до якого зокрема відноситься Закон №185/94-ВР, яким встановлено обов`язковість надходження виручки в іноземній валюті за експортований товар, роботи (послуги) або ж імпортованого товару у законодавчо встановлені строки.
Відповідно до статті 1 цього Закону у редакції на момент спірних правовідносин виручка резидентів у іноземній валюті підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки в уповноважених банках у строки виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не пізніше 180 календарних днів з дати митного оформлення (виписки вивізної вантажної митної декларації) продукції, що експортується, а в разі експорту робіт (послуг), прав інтелектуальної власності - з моменту підписання акта або іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг, експорт прав інтелектуальної власності. Перевищення зазначеного строку потребує висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері економічного розвитку.
Водночас, Національний банк України має право запроваджувати на строк до шести місяців інші строки розрахунків, ніж ті, що визначені частиною першою цієї статті {частина четверта статті 1 Закону №185/94-ВР}.
Згідно з Постановою Правління Національного банку України від 12.05.2014 №270 "Про зміну строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів і запровадження обов`язкового продажу надходжень в іноземній валюті", чинною з 20.05.2014 до 21.08.2014, розрахунки за операціями з експорту та імпорту товарів, передбачені в статтях 1 та 2 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті", здійснюються у строк, що не перевищує 90 календарних днів {пункт 1}.
З 21.08.2014 набрала чинності постанова Правління Національного банку України від  20.08.2014 №515 ``Про врегулювання ситуації на валютному ринку України``, яка містила аналогічну за змістом норму {пункт 1}, згідно з якою в період з 21.08.2014 по 22.11.2014 включно розрахунки за операціями з експорту та імпорту товарів, передбачені в статтях 1 та 2 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті", також здійснюються у строк, що не перевищує 90 календарних днів.
Отже, згідно з цими постановами Національний банк України терміном на шість місяців змінив строк розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, скоротивши його зі 180 календарних днів до 90 календарних днів.
Відповідно до пункту 2.2 розділу 2 Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затвердженої постановою Правління НБУ від 24.03.1999 №136 і зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 28.05.1999 за №338/3631, відлік законодавчо встановленого строку розрахунків банк починає з наступного календарного дня після дня оформлення митної декларації (МД) або підписання акта (іншого документа).
Банк знімає експортну операцію резидента з контролю після зарахування виручки за цією операцією на поточний рахунок останнього {пункт 2.3 розділу 2 Інструкції №136}.
При цьому згідно з правовою позицією Верховного Суду датою зарахування валютної виручки вважається зарахування її на відповідний валютний рахунок резидента. Подальший рух коштів з валютного на поточний рахунок юридичної особи, у тому числі і з використанням розподільчого рахунку, свідчить про використання коштів вже на території України в перерахунку на національну валюту і не може вважатись первинним надходженням коштів внаслідок виконання зовнішньоекономічних контрактів { зокрема, але не виключно, постанова від 14.08.2018 у справі №808/502/17, від 18.10.2019 у справі №810/3506/16, від 02.04.2019 у справі №815/342/16}.
У цій справі суди віддали перевагу доводам позивача про те, що до набрання чинності Постановою НБУ №270 (20.05.2014) сторони домовилися, підписавши 19.05.2014 додаткову угоду до контракту, що розрахунки за операціями з експорту будуть здійснюватися у строк не пізніше 180 календарних днів з дати митного оформлення у країні продавця, та аналізуючи норми цивільного та господарського законодавства щодо обов`язковості договору, зміни або припинення зобов`язань за таким договором, дійшли висновку про помилковість висновків контролюючого органу в акті перевірки. 
Таким чином, під час розгляду цього спору адміністративні суди, виходячи з цивільно-правових норм, погодилися з тим, що платник податків не допустив порушення вимог валютного законодавства та строків розрахунків у сфері ЗЕД.
Однак, суди не надали належної оцінки доводам відповідача про те, що саме на час митного оформлення товару за митними деклараціями від 17.07.2014 №807100000/2014/029773, від 23.07.2014 №807100000/2014/030610, від 26.08.2014 №807100000/2014/035395, від 25.09.2014 №807100000/2014/039920 НБУ на законодавчому рівні було запроваджено тимчасові обмеження щодо строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, і не застосували норми спеціального законодавства, які регулюють спірні відносини у сфері ЗЕД.
З урахуванням предмету спору, сутності заперечень відповідача проти позову встановлення обставин щодо дати митного оформлення (виписки вивізної вантажної митної декларації) товару, що експортувався, початку відліку граничного строку розрахунків, визначеного законом відповідно до частини першої статті 73 КАС України входить до предмету доказування у цьому спорі та має значення для підтвердження або спростування доводів відповідача, що, однак, відповідно до частини другої статті 341 КАС України знаходиться поза межами касаційного перегляду справи.
Так само безпідставним є посилання судів попередніх інстанцій на положення статті 250 ГК України, оскільки з 01.01.2011 у зв`язку з прийняттям ПК України статтю 250 ГК України доповнено частиною другою, якою передбачено, що дія цієї статті не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені ПК України та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи ДФС.
Вказана правова позиція щодо особливостей дії статті 250 ГК України після набрання чинності ПК України неодноразово висловлювалася Верховним Судом у судових рішеннях та підтримана постановою від 05.11.2018 у справі №803/780/17 у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Наведені вище порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права унеможливлюють висновок, що суди правильно вирішили спір стосовно податкового повідомлення-рішення від 07.06.2017 №0001011406 про стягнення з позивача пені у сумі 131' 068,09 грн на підставі частини першої статті 4 Закону №185/94-ВР, тому відповідно до частини другої статті 353 КАС України ухвалені у справі судові рішення в цій частині підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення в цій частині відповідно до вимог статті 242 КАС України.
Стосовно податкового повідомлення-рішення від 07.06.2017 №0001021406, яким до позивача застосовано штрафні санкції в сумі 340,00 грн на підставі пункту 2 статті 16 Декрету Кабінету Міністрів України "Про систему валютного регулювання і контролю" від 19.02.1993 №15-93 за порушення пункту 1 статті 9 цього Декрету, то скасовуючи його, суди попередніх інстанцій виходили з того, що у судовому процесі не підтвердилися обставини щодо порушення товариством строків розрахунків за операціями з експорту, тому у товариства не було зобов`язання щодо декларування валютних цінностей, які перебували за межами України.
Однак, суди не врахували, що санкції, передбачені статтею 16 Декрету Кабінету Міністрів України ``Про систему валютного регулювання і валютного контролю`` від 19.02.1996 №15-93, застосовуються лише Національним банком України та підпорядкованими йому особами, до яких податкові органи не відносяться, а тому у податково органу не було повноважень для застосування до позивача фінансових санкцій та прийняття податкового повідомлення-рішення від 07.06.2017 №0001021406.
Таку правову позицію висловив Верховний Суд України у постанові від 07.02.2012 у справі №21-904а10.
Аналогічна правова позиція викладена і у постановах Верховного Суду від 11.11.2019 у справі №826/2800/17, від 10.06.2020 у справі №160/9757/19, від 04.03.2020 у справі №280/5170/18, але не виключно.
Велика Палата Верховного Суду відступу від цього висновку не робила, а відтак, в силу норм частини п`ятої статті 242, підпункту 1 пункту 8 розділу VII КАС України цей висновок повинен враховуватися при застосуванні норм права у подібних правовідносинах.
З урахуванням зазначеного мотивувальна частина постанови суду першої інстанції та ухвали суду апеляційної інстанції в цій частині підлягає зміні згідно з частиною четвертою статті 351 КАС України відповідно до підстав, зазначених у цій постанові.
Підсумовуючи наведене та згідно з нормами статей 351, 353 КАС України (в редакції, чинній до внесення змін в цю статтю згідно із Законом від 15.01.2020 №460-ІХ, яка набрала чинності 08.02.2020 та підлягає застосуванню при касаційному перегляді цієї справи відповідно до пункту 2 розділу II ''Прикінцеві та перехідні положення'' зазначеного Закону) ухвалені у справі судові рішення в частині позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 07.06.2017 №0001011406 підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині судові рішення слід залишити без змін, змінивши їх мотивувальну частину відповідно до висновків, викладених у цій постанові.
Враховуючи обов`язковість сплати судового збору за подання касаційної скарги органами ДФС поряд з іншими державними органами з 01.09.2015 та відстрочення його сплати згідно з ухвалою Вищого адміністративного суду України від 28.11.2017 до закінчення касаційного провадження, Суд присуджує стягнути з відповідача судовий збір за подання касаційної скарги у цій справі.
Відповідно до підпункту 3 пункту 3 частини другої статті 4 Закону України "Про судовий збір" від 08.07.2011 №3674-VI (у редакції на час подання касаційної скарги) за подання до адміністративного суду касаційної скарги на рішення суду ставка судового збору становить 120 відсотків ставки, що підлягала сплаті при поданні позовної заяви. 
Як установлено матеріалами справи, з адміністративним позовом позивач звернувся до суду у червні 2016 року, позов містить вимоги майнового характеру на суму 131' 408,09 грн.
Згідно з частиною першою статті 4 Закону №3674-VI (у редакції, чинній на час подання позову) судовий збір справляється у відповідному розмірі від прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом на 1 січня календарного року, в якому відповідна заява або скарга подається до суду, - у відсотковому співвідношенні до ціни позову та у фіксованому розмірі.
Законом України "Про Державний бюджет України на 2017 рік" прожитковий мінімуму для працездатних осіб на 01.01.2017 встановлено у розмірі 1600 грн.
Відповідно до підпункту 1 пункту 3 частини другої статті 4 Закону №3674-VI (у редакції, чинній на час подання позову) за подання до адміністративного суду адміністративного позову майнового характеру, який подано суб`єктом владних повноважень, юридичною особою ставка судового збору становить 1,5 відсотка ціни позову, але не менше 1 розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб
Отже, ставка судового збору за подання адміністративного позову у цій справі становила 1971,12 грн, а за подання касаційної скарги на судові рішення у цій адміністративній справі - 2365,34 грн (1971,12 грн х 120%).
У зв`язку з реорганізацію Державної фіскальної служби України шляхом приєднання, поділу та утворення територіальних органів Державної податкової служби Суд допустив процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 КАС України.
Керуючись статтями 52, 345, 349, 350, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у Харківській області, яке утворене як відокремлений підрозділ ДПС України) задовольнити частково.
Скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 10.07.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 09.11.2017 в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07.06.2017 №0001011406. Справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Змінити мотивувальні частини постанови Харківського окружного адміністративного суду від 10.07.2017 та ухвали Харківського апеляційного адміністративного суду від 09.11.2017 щодо підстав задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07.06.2017 №0001021406, виклавши їх у редакції цієї постанови.
В іншій частині постанову Харківського окружного адміністративного суду від  10.07.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від  09.11.2017 залишити без змін.
Стягнути з Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ ВП 43983495; місцезнаходження: 61057, Харківська область, місто Харків, вулиця Пушкінська, будинок 46) до спеціального фонду Державного бюджету України на рахунок Державної судової адміністрації України (отримувач коштів: ГУК у м. Києві/м. Київ/22030106; код отримувача (код за ЄДРПОУ): 37993783; банк отримувача: Казначейство України (ЕАП); рахунок отримувача (стандарт IBAN): UA908999980313111256000026001; код класифікації доходів бюджету: 22030106) судовий збір за подання касаційної скарги на судові рішення в сумі 2365,34 грн (дві тисяча триста шістдесят п`ять гривень 34 копійки).
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.А. Васильєва І.В. Дашутін   В.П. Юрченко