ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/28948/20                                                                      Суддя (судді) першої інстанції: Головань О.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  29 травня 2023 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі: 
головуючого судді                              Кучми А.Ю., 
суддів                                                  Аліменка В.О., Бєлової Л.В.
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Трикута Трейд» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 листопада 2022 року (м. Київ, дата складання повного тексту - 23.11.2022) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Трикута Трейд» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправними дій, зобов`язати вчинити дії,-

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Трикута Трейд» звернулося з позовом до суду, в якому просить:
-          визнати протиправними дії Головного управління ДПС у м. Києві щодо зупинення реєстрації податкових накладних №2 від 04.03.2019, № 28 від 26.02.2019, № 30 від 26.02.2019
-          зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №2 від 04.03.2019, № 28 від 26.02.2019, №30 від 26.02.2019.
В обґрунтування заявлених позовних вимог зазначено, що у встановленому законодавством порядку складено та направлено до контролюючого органу податкові накладні, реєстрація яких необґрунтовано зупинена. Позивачем зазначено, що у відповідача відсутні підстави для зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки положення, зокрема, листи, на які посилається відповідач, як на підставу для зупинення реєстрації податкової накладної, не є нормами законодавств.
Відповідачем подано відзив на адміністративний позов, в якому зазначено, що рішення про відмову у реєстрації зазначених податкових накладних не приймалось. 
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 листопада 2022 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись з судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги повністю.
Апеляційну скаргу обґрунтовано правомірністю прийнятого відповідачем рішення. Зазначено, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, без повного з`ясування усіх обставин у справі. Вказує, що у квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не зазначено посилання на жоден з підпунктів 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості, а лише процитовано положення пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Крім того, в квитанціях не зазначено, які саме документи та пояснення необхідно подати та які документи будуть достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Наголошує, що дії контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкових накладних є окремим юридичним фактом, який призводить до певних негативних правових наслідків для платника податків, тому є окремою підставою для оскарження.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін.
Згідно ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ТОВ «Трикута Трейд», зареєстроване як юридична особа 07.04.2017; перебуває на обліку у Головному управлінні ДПС у м. Києві (ДПІ у Подільському районі); 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами (основний).
25 лютого 2019 року між позивачем та ТОВ «ХУОГО ХАУС» укладено договір поставки №250219-1.
Відповідно до п. 1.1 договору №250219-1 Постачальник зобов`язується протягом строку дії цього Договору за замовленням передавати у власність Покупця, а Покупець оплачувати та приймати Товар, найменування, кількість та вартість якою визначаються у рахунках-фактурах та видаткових накладних.
На виконання вказаного пункту договору позивач поставив ТОВ «ХУОГО ХАУС» товар, вказаний факт підтверджується видатковою накладною №72 від 26 лютого 2019 року.
На виконання умов договору №250219-1 позивач виставив ТОВ «ХУОГО ХАУС» рахунок на оплату №58 від 26 лютого 2019 року.
На виконання свого обов`язку щодо оплати поставленого товару позивачем ТОВ «ХУОГО ХАУС» перерахувало грошові кошти на рахунок позивача, вказаний факт підтверджується банківською випискою.
13 листопада 2018 року між позивачем та ТОВ «КАНОПУС ГРУП» укладено договір поставки №131118-4.
Відповідно до п. 1.1 договору №131118-4 Постачальник зобов`язується протягом строку дії цього Договору за замовленням передавати у власність Покупця, а Покупець оплачувати та приймати Товар, найменування, кількість та вартість якою визначаються у рахунках-фактурах та видаткових накладних.
На виконання пункту 1.1 договору №131118-4 позивач поставив ТОВ «КАНОПУС ГРУП» товар, вказаний факт підтверджується видатковою накладною №71 від 26 лютого 2019 року.
На виконання умов договору №131118-4 позивач виставив ТОВ «КАНОПУС ГРУП» рахунки на оплату №57 від 26.02.2019, №60 від 28.02.2019.
На виконання свого обов`язку щодо оплати поставленого товару позивачем ТОВ «КАНОПУС ГРУП» перерахувало грошові кошти на рахунок позивача, вказаний факт підтверджується банківськими виписками.
20 лютого 2019 року між позивачем та ТОВ «ПАЛАСІК» укладено договір поставки №200219-1.
Відповідно до п. 1.1 договору №200219-1 Постачальник зобов`язується протягом строку дії цього Договору за замовленням передавати у власність Покупця, а Покупець оплачувати та приймати Товар, найменування, кількість та вартість якою визначаються у рахунках-фактурах та видаткових накладних.
На виконання пункту 1.1 договору №200219-1 позивач поставив ТОВ «ПАЛАСІК» товар, вказаний факт підтверджується видатковою накладною №82 від 04 березня 2019 року.
На виконання умов договору №200219-1 позивач виставив ТОВ «ПАЛАСІК» рахунок на оплату №69 від 04 березня 2019 року.
На виконання свого обов`язку щодо оплати поставленого товару позивачем ТОВ «ПАЛАСІК» перерахувало грошові кошти на рахунок позивача, вказаний факт підтверджується банківською випискою.
У 2019 році ТОВ «Трикута Трейд» під час здійснення операцій з постачання товарів ТОВ «ХУОГО ХАУС» та ТОВ «КАНОПУС ГРУП», ТОВ «ПАЛАСІК» було оформлено податкові накладні від 26.02.2019 №28, від 26.02.2019 №30, від 04.03.2019 №2.
Позивач направив для реєстрації вказані податкові накладні, проте, реєстрація документів була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки ПН відповідає вимогам пп.1.6. п. 1 Критеріїв ризиковості платника податків та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, вказаний факт підтверджується квитанціями про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.03.2019, від 29.03.2019.
Позивач, не погоджуючись із діями відповідача щодо зупинення реєстрації податкових накладних, звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що дії податкового органу щодо зупинення реєстрації податкових накладних не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки виключно за наслідками розгляду пояснень і доданих до них документів контролюючий орган приймає рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) (тут і далі законодавство, чинне на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відповідно до п. 2 Порядку №1246 податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених п. 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Дане положення кореспондує п. 201.16 ст. 201 ПК України.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
21 лютого 2018 року Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 117; чинний на момент виникнення спірних правовідносин), відповідно до якого податкові накладні  / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику), що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до визначених пунктом 3 Порядку №117 ознак.
У разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначених у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна / розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі.
Податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1)          номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;
2)          порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3)          критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4)          пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
За результатами розгляду відповідних пояснень та підтверджуючих документів відповідними комісіями контролюючих органів приймається рішення про реєстрацію податкової накладної або про відмову у такій реєстрації.
Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Відповідно до пункту 27 Порядку №117 рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку. Рішення комісії центрального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути оскаржено у судовому порядку.
У постанові від 20.11.2019 року у справі №480/4006/18 Верховний Суд в аналогічній за змістом справі підкреслив, що обов`язковою ознакою дій/бездіяльності/рішень суб`єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб`єктів відповідних правовідносин і мають обов`язковий характер.
Натомість, на переконання колегії суддів, дії податкового органу щодо зупинення реєстрації податкових накладних не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки виключно за наслідками розгляду пояснень і доданих до них документів контролюючий орган приймає рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної.
До того ж, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу, що аналіз положень вищезгаданого Порядку №117 свідчить про те, що платник податків має оскаржити в адміністративному або судовому порядку саме рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з дня набрання таким рішенням чинності.
Отже, як підкреслив Верховний Суд у постанові від 03.03.2020 року у справі №240/3665/19, законодавством передбачено певний порядок виконання податковими органами своїх функцій щодо податкового контролю, що в правовідносинах, які розглядаються, визначений у формі перевірки наданих платником податків пояснень та документів щодо проведених ним операцій. А тому, саме рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН призведе до певних негативних правових наслідків для платника податків, та, вважаючи рішення контролюючого органу неправомірним, особа може звернутись до суду за захистом прав, (свобод) та інтересів від порушень з боку суб`єкта владних повноважень, і в межах цього спору підставами позову, серед іншого, можуть бути доводи щодо неправомірності дій контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкових накладних.
З системного аналізу наведених норм вбачається, що контролюючий орган наділено повноваженнями щодо зупинення поданої для реєстрації в ЄРПН податкової накладної у визначених випадках. В свою чергу, платник податку має право подати до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, які підлягають перевірці відповідними комісіями, та за наслідками такої перевірки контролюючим органом приймається рішення про реєстрацію податкової накладної або про відмову у її реєстрації в ЄРПН.
Таким чином, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що законодавством передбачено певний порядок виконання податковими органами своїх функцій щодо податкового контролю, що в правовідносинах, які розглядаються, визначений у формі перевірки наданих платником податків пояснень та документів щодо проведених ним операцій.
Разом з цим,  суд не може перебрати на себе передбачені законом повноваження податкового органу та зобов`язати ДПС без проведення відповідної перевірки зареєструвати податкові накладні, подані позивачем, реєстрація яких зупинена.
В даному випадку, зупинення реєстрації податкових накладних не позбавляє платника права на подальшу їх реєстрацію, а тому, як правильно зазначено судом попередньої інстанції, негативні наслідки для позивача настануть у разі, якщо за наслідком перевірки наданих позивачем пояснень та копій документів, контролюючий орган ухвалить рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, які відповідно до положень Порядку №117 можуть бути оскаржені в судовому порядку.
Отже, позивач, звернувшись до суду із позовом про оскарження проміжних рішень податкового органу, обрав такий спосіб захисту своїх прав, який суперечить закону.
Правовий висновок з цього питання викладено у постанові Верховного Суду від 27 серпня 2019 року у справі №540/2077/18.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду є законним і обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а тому підстав для його скасування не має.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 251, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -
П О С Т А Н О В И Л А :
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Трикута Трейд» - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 листопада 2022 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст.  328,  329 КАС України.
Повний текст постанови виготовлено 29.05.2023.

Головуючий суддя:                                                                                        А.Ю. Кучма 

                                                                                                                          В.О. Аліменко

                                                                                                              Л.В. Бєлова