П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/9912/22 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Козачок І.С.   
Суддя-доповідач -  Боровицький О. А.   
23 травня 2023 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Боровицького О. А. 
суддів:  Шидловського В.Б.  Курка О. П. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Яремчук Л.С, 
представника позивача: Якубовської Т.В.,
представника відповідача: Трасковської С.В. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Цемікс" на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 15 лютого 2023 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Цемікс" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, Державної податкової  служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
Позивач звернувся до Хмельницького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, Державної податкової  служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 15 лютого 2023 року у задоволені адміністративного позову відмовлено.
Не погоджуючись з даним рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.
В судовому засіданні представник позивача підтримала доводи апеляційної скарги та просила суд задовольнити її.
Представник відповідача заперечувала проти задоволення апеляційної скарги позивача та просила суд залишити її без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 15 лютого 2023 року - без змін.
Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, які прибули в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ «Цемікс»  є платником ПДВ, серед  видів діяльності якого оптова торгівля будівельними матеріалами. 
ТОВ «Цемікс» (покупець)  уклало 04 вересня 2018 року з   АТ «ПОДІЛЬСЬКИЙ ЦЕМЕНТ» (продавець) договір поставки цементу №ПОД_ОФ_2018_010, відповідно до умов якого продавець зобов`язується поставити, а покупець прийняти та оплатити цемент  та послуги у кількості, асортименті, терміни і за ціною відповідно до умов договору, а також специфікацій та додатків, додаткових угод, які є його невід`ємною частиною. 
28 жовтня 2021 року сторони  уклали  додаткову угоду ( аркуш 44 том 1 справи) до вказаного  вище  договору, відповідно до якої  домовились додати до договору, зокрема,  наступні пункти:
" - 11.10 мотиваційні виплати;
- 11.10.1 Покупець може надати Постачальнику маркетингові послуги (мотиваційні виплати), що стимулюють збут та полягають у просуванні товару. За надання маркетингових послуг Постачальник здійснює їх оплату на користь покупця у вигляді мотиваційних виплат.
- 11.10.2 За цим Договором за досягнення Покупцем певних економічних показників Постачальник сплачує такі види мотиваційних виплат
- 11.10.2.1 За виконання плану закупівель товару за вказаний період,
а) Розмір мотиваційної виплати в гривнях визначається в п. п. 11.12.1 Договору поставки;
б) Базою для розрахунку мотиваційної виплати є сума плану закупівлі товару за вказаний період, визначена п. п. 11.11 Договору поставки. Маркетингові послуги вважаються не наданими, і відповідно мотиваційні виплати не нараховуються і не сплачуються, якщо обсяг фактичної закупівлі Товару менший від запланованого обсягу поставки;
в) розрахунок розміру мотиваційної виплати, що підлягає сплаті за звітний період та її виплата проводиться один раз в місяць, протягом  5 (п`яти ) банківських днів, після  підписання сторонами Акту прийому-передачі маркетингових послуг (мотиваційної виплати)  на підставі відповідного рахунку. Акт складається і надсилається покупцем постачальнику до 10 (десятого) числа місяця, що слідує за звітним періодом.
- 11.10.3 У випадку, коли у покупця  на кінець розрахункового періоду існує заборгованість по оплаті за Товар, маркетингові послуги вважаються не наданими і відповідно, мотиваційні виплати згідно з п. п. 11.10.2.1 не нараховуються та не виплачуються.
- 11.10.4 Документом, що підтверджує факт отримання мотиваційних виплат є відповідний акт, який повинен містити всі вимоги первинного документа, наведені у ст. 9 Закону України  від 16.07.99 № 996-ХІV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Крім того, Акт повинен містити порівнювальну таблицю, на підставі якої проводиться розрахунок вартості маркетингових послуг, відповідно до пунктів 11.10.2.1 пункту 11.10.2 розділу 11 Основного Договору поставки цементу № ПОД_ОФ_2018_010 від 04.09.2018 р. Форма акту міститься в Додатку  № 1 до цієї  Додаткової угоди.
- 11.10.5 Маркетингові послуги (мотиваційні виплати) є об`єктом оподаткування ПДВ, сплачується на підставі рахунку, що виписується покупцем та Акту, що підписується та скріплюється печатками покупця та постачальника протягом 5 (п`яти) банківських днів, після підписання Сторонами Акту прийому-передачі маркетингових послуг (мотиваційної виплати) на підставі відповідного рахунку, що надсилається одночасно з Актом.
- 11.11 На період дії договору поставки, сторони дійшли згоди щодо затвердження наступного плану закупівлі Товару на період листопад 2021 року:
- Цемент ПЦ І 500 Р-Н, НАВАЛ - план закупівлі 4500 тонн; ставка мотиваційної виплати без урахування ПДВ - 150 грн.
- Цемент ПЦ ІІ / А-Ш-400 навал (2 ) - план закупівлі 6000 тонн; ставка мотиваційної виплати без урахування ПДВ - 135 грн.
- Цемент ПЦ ІІ/Б-Ш-400 навал -  план закупівлі 4000 тонн; ставка мотиваційної виплати без урахування ПДВ - 166,67 грн.
- 11.12 Маркетингові послуги.
- 11.12.1 За виконання плану закупівель Товару за вказаний період покупцю відповідно до п. 11.10.2 Договору, сплачується  вартість маркетингових послуг у вигляді мотиваційних виплат у розмірі:
-  150 грн., без ПДВ (сто п`ятдесят грн.) за кожну тонну Товару  (Цемент ПЦ І 500 Р-Н, НАВАЛ), яка була закуплена протягом звітного періоду, але за умови виконання плану закупівлі за період;
- 135 грн., без ПДВ (сто тридцять п`ять грн.) за кожну тонну Товару  (Цемент ПЦ ІІ / А-Ш-400 навал (2), яка була закуплена протягом звітного періоду, але за умови виконання плану закупівлі за період;
- 166,67 грн., без ПДВ (сто шістдесят шість грн. 67 коп.,) за кожну тонну Товару  (Цемент ПЦ ІІ/Б-Ш-400 навал), яка була закуплена протягом звітного періоду, але за умови виконання плану закупівлі за період "
Як вбачається з матеріалів справи, у листопаді 2021 позивачем був закуплений цемент  ПЦ І 500 Р-Н навал в кількості  4555,44 тонн,    цемент ПЦ ІІ/А-Ш-500 навал ПЦ ІІ/А-Ш-400 в кількості  6290,86 тонн,  цемент ПЦ ІІ/Б-Ш-400 навал в кількості  4462,94 тонн.
Позивачем та АТ "Подільський цемент" був складений акт прийому-передачі маркетингових послуг  (мотиваційної  виплати) від 03.12.2021, у якому зазначені обсяги планової та фактичної закупівлі цементу. Також 03.12.2021 складений акт  надання послуг № 439 від 03.12.2021, у якому зазначається про те, що  виконавцем були надані послуги по організації просування товарів за листопад 2021  на суму  2731704,37 грн. (  у тому числі ПДВ 455284,06 грн.) Аналогічно позивачем та АТ "Подільський цемент" був складений акт прийому-передачі маркетингових послуг  (мотиваційної  виплати) від 05.01.2022 та акт  надання послуг № 1 від 05.01.2022,  у якому зазначається про те, що  виконавцем були надані послуги по організації просування товарів за грудень  2021  на суму  827453,38 грн. ( у тому числі ПДВ 137908,90 грн.)  Факт оплати  на відповідні суми,  проведеної  АТ "Подільський цемент"  підтверджується   платіжними   дорученнями, актами звірки розрахунків, витягами з карток рахунків, що не є спірним.  
ТОВ "Цемікс" на вказані  операції  були складені податкові накладні №113 від 03.12.2021 на суму 2731704,37 грн., у  т.ч. ПДВ 455284,06 грн. та  №18 від 05.01.2022   на суму  827453,38 грн., у  т.ч. ПДВ  137908,90 грн.,  реєстрацію яких було зупинено.
06.06.2022 позивач надав на розгляд Комісії регіонального рівня письмові  пояснення та копії документів на підтвердження обґрунтованості реєстрації податкових накладних. Як видно з відомостей податкового органу  і пояснень платника,  були надані  такі документи:  копія договору поставки цементу № ПОД_ОФ_2018_010 від 04.09.2018, копія Додаткової угоди від 29.11.2021  до договору поставки цементу, копія акту надання послуг №439 від 03.12.2021, копія акту надання послуг №1 від 05.01.2022;  копія акту  прийому-передачі маркетингових послуг (мотиваційної виплати) від 05.01.2022, копії  рахунків  на оплату,  платіжних   доручень АТ "ПОДІЛЬСЬКИЙ ЦЕМЕНТ" №1500001470 від 15.12.2021,  №1500001812 від 16.02.2022,   акт звірки взаємних розрахунків за  грудень 2021,  за  січень 2022, копія картки рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними Покупцями» по контрагенту АТ "ПОДІЛЬСЬКИЙ ЦЕМЕНТ" за грудень 2021, за січень 2022, копія оборотно-сальдової відомості по рахунку 361 по контрагенту АТ "ПОДІЛЬСЬКИЙ ЦЕМЕНТ" за грудень 2021, за січень 2022, копії видаткових накладних на придбання портландцементу за листопад - грудень 2021, копії товарно-транспортних накладних за листопад -  грудень 2021, копії сертифікатів відповідності на портландцемент та інші.
Комісією Головного управління ДПС у Хмельницькій області прийняте рішення від 14.06.2022   №6922311/42296783 про відмову в реєстрації податкової накладної №113 від 03.12.2021   у   ЄРПН, де зазначається, що у реєстрації відмовлено у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів (відмічений  пункт 3 -  ненадання копій  первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі  рахунків фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів ( робіт, послуг) з урахуванням  наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних) У графі додаткова інформація: не надано довіреності на отримання товару, розрахунок вартості послуг по організації просування товарів.
Комісією Головного управління ДПС у Хмельницькій області прийняте рішення від 16.06.2022   №6932498/42296783 про відмову у  реєстрації податкової накладної  №18 від 05.01.2022 у ЄРПН з тих самих підстав. 
24.06.2022 позивач оскаржив ці рішення до ДПС України, скарги  залишені без задоволення.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Пунктами 201.1, 201.4 ст.201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (п.201.10 ст.201 ПК України).
Відповідно до п. 187.1. ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Реєстрація податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється відповідно до Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, Постанови Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" та Наказу Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 "Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
Відповідно до п. 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі - Порядку №520) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно з п. 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: 1.договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; 2.договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; 3.первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки - фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; 4.розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; 5.документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Відповідно до п. 11 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Згідно з вимогами ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій та повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Відповідно до  п. 185.1 ст. 185 Податкового  Кодексу  України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.  
Постачання послуг згідно з  п. п. 14.1.185  п.14.1 ст.14 Кодексу  - це  будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.
Як передбачено підпунктом 14.1.203 пункту 14.1 статті 14 ПК України продаж результатів робіт (послуг) - це будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об`єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Продаж результатів робіт (послуг) включає, зокрема, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди), продажу, передачі права відповідно до авторських або ліцензійних договорів, а також інші способи передачі об`єктів авторського права, патентів, знаків для товарів і послуг, інших об`єктів права інтелектуальної, у тому числі промислової власності.
Як вбачається зі змісту спірних рішень, підставою їх прийняття є ненадання платником  копій первинних документів, які дають  можливість  встановити та   підтвердити    фактичний характер  господарської операції, а саме  господарської операції   щодо надання позивачем  маркетингових послуг, які полягають у  організації просування  товару. 
Суд звертає увагу на те, що  та обставина, що  позивач  здійснив  придбання/ закупівлю  товару (цемент)  у кількості   відповідно до  узгодженого сторонами  плану закупівель,  не є спірною. 
Разом з тим, податкові накладні були  оформлені ним  за фактом  надання  позивачем   замовнику послуг   по організації   просування   товарів  на ринку (маркетингових послуг)  
Відповідно до підпункту 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) маркетингові послуги (маркетинг) - це послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).
Для здійснення маркетингової діяльності підприємство повинно проводити комплексні дослідження ринку, здійснювати аналіз ринку, сегментувати ринок, позиціонувати товар, розробляти маркетинг-мікс (маркетинговий комплекс) тощо.
У той же час, у наданих Комісії актах не  відображена інформація  про те,  у чому полягають   маркетингові  послуги, як послуги з організації просування товарів. 
З метою підтвердження фактичного надання  маркетингових послуг складається  акт приймання-передачі послуг або інший документ, що підтверджує фактичне надання таких послуг, звіт про проведення маркетингових досліджень, у якому повинні  бути викладені результати таких досліджень і надані рекомендації замовнику. Надання маркетингових послуг повинно виражатись в певних діях виконавця таких послуг щодо, зокрема, розміщення продукції платника податку в місцях продажу, вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) постачальника до інформаційних баз продажу, збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги) тощо. 
Отже, отримання/надання маркетингових послуг передбачає наявність двостороннього зобов`язання між сторонами, де одна сторона має зобов`язання надати послуги, інша – зустрічний обов`язок оплатити їх. У той же час знижки і бонуси передбачають виключно одностороннє зобов`язання однієї сторони здійснити конкретну дію при належному виконанні іншою стороною договору основного зобов`язання. Додаткова  бонусна винагорода, премія або знижка на вартість товару, надана продавцем покупцеві відповідно до умов угоди про купівлю-продаж/постачання, яка не передбачає виконання зобов`язань щодо надання реальних  послуг  на користь продавців  не може розцінюватись як оплата вартості послуг в сфері маркетингу, операції з надання яких є об`єктом оподаткування ПДВ в розумінні пункту 185.1 статті 185 ПК України.
Зазначена  правова позиція  висловлена  Верховним Судом у постановах від 16 квітня 2020 року у справі № 809/483/16, від 10 листопада 2022 року  у  справі № 160/3806/20. 
Дослідивши зміст наданих комісії документів, суд приходить до висновку, що вони підтверджують факт придбання позивачем  товару у постачальника у погоджених обсягах та  виконання  плану  закупівель. 
У той же час, первинні документи,  надані Комісії  на підтвердження надання позивачем маркетингових послуг  на адресу  АТ "ПОДІЛЬСЬКИЙ ЦЕМЕНТ", не містять необхідних  відомостей, які б належно та у  повному обсязі могли б підтвердити одержання послуг з маркетингу  замовником та їх  надання  виконавцем  ( позивачем) 
Дослідивши зміст актів надання послуг  та актів   прийому-передачі маркетингових послуг  (як послуг по організації просування товарів),   суд встановив, що  вони  не містять    інформацію  стосовно  того,  у який спосіб були проведені   дослідження з маркетингу (опитування, анкетування, інші методи дослідження), а також не зазначено у  чому саме був відображений їх результат. Суд погоджується з доводами податкового органу про те, що  не були  надані також і розрахунки вартості послуг по організації  просування товарів. 
Судом встановлено, що за результатами господарських операцій, щодо яких були виписані спірні податкові накладні,    не  складались   звіти  про  виконання/надання  послуг з маркетингу, у яких  повинна була відображатись інформація, зокрема, про аналіз конкуренції між найбільшими виробниками на оптовому та роздрібному ринках продажу і оцінку рівня конкуренції, основні тенденції розвитку ринку, динаміку зміни цін, асортимент продукції (товару), політику ціноутворення, аналіз імпорту й експорту продукції (товарів) та їх вплив на ринок, потенційних споживачів і кількісні показники (місткість ринку) планованого продажу, прогнозний план продажу, оцінку ризиків, фінансовий план, аналіз ефективності проекту, прогнозний рівень рентабельності, термін окупності проекту, висновки та рекомендації за результатами проведеного дослідження тощо.
В судовому засідання представник позивача  на запитання суду  пояснив, що  суть  таких послуг  полягала виключно у   виконанні  позивачем плану закупівель на  відповідну погоджену сторонами кількість  товару,  який постачався  продавцем. 
Таким чином, згідно з умовами договору позивач не брав  на себе жодних зобов`язань щодо виконання будь-яких інших спеціальних дій, спрямованих на подальше  просування/стимулювання збуту  товару. За умовами  договору та додаткової угоди  Товариством   здійснювалось придбання   товару,  і отримання мотиваційних виплат  залежало від   об`ємів   придбаного   товару, а не від   подальшого його  продажу іншим  покупцям. 
У той же час, як вже було зазначено вище,  постачання  послуг згідно   з    п. п. 14.1.185  п.14.1 ст.14 Податкового кодексу    -   це  будь-яка операція, що не є  постачанням товарів.  
Суд звертає увагу на те, що  у п. 11.10.1  Додаткової угоди  зазначається про те, що  "Покупець може надати Постачальнику маркетингові послуги (мотиваційні виплати), що стимулюють збут та полягають у просуванні товару. За надання маркетингових послуг Постачальник здійснює їх оплату на користь покупця у вигляді мотиваційних виплат"
У той же час, поняття  маркетингових  послуг не можна ототожнювати з мотиваційними   виплатами, оскільки перші надаються виконавцем таких  послуг,  у даному випадку  позивачем,  тоді як  мотиваційні виплати  є  компенсацією   вартості таких послуг замовником  у разі дійсного  їх   надання. 
Таким чином, первинні документи, які були надані Комісії  стосовно  господарської операції щодо надання   послуг  по організації  просування товарів,  були  складені  формально і   без фактичного надання маркетингових послуг, оскільки  позивач отримував  мотиваційні виплати   виключно   у   зв`язку   з   виконанням плану закупівель,   що не є в розумінні податкового законодавства   постачанням  послуг. 
За приписами статті 1 Закону №996-ХІV визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.  Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, платіжні доручення, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З огляду на зазначене, наданими Комісії документами  не підтверджувалось  надання позивачем   маркетингових   послуг   у розумінні підпункту 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, відтак у Комісії не було підстав для   прийняття рішень про  реєстрацію спірних   податкових накладних.
Згідно з позицією  Європейського суду   з прав людини  пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення.  Судом враховано усталену практику Європейського суду з прав людини, який відзначав, що рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторін (рішення Європейського суду з прав людини у справі «Руїз Торія проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain, серія A, № 303-A, §§ 29-30)). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною.
З огляду на досліджені докази, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що інші  доводи, наведені в обґрунтування позову, не можуть бути підставами для скасування спірних  рішень Комісії податкового органу, відтак і для зобов`язання  відповідачів вчиняти дії. З урахуванням вищевикладеного суд вважає, що  рішення податкового органу не суперечать вимогам податкового законодавства та вчинені в межах наданих повноважень, відтак підстави для задоволення позову відсутні.     
З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Цемікс" залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 15 лютого 2023 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 
          
Головуючий	 	 	Боровицький О. А.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Шидловський В.Б.    Курко О. П.