ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 травня 2023 року 
м. Київ

справа № 640/21449/20
адміністративне провадження № К/9901/35210/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М. 
за участю:
секретаря судового засідання Івченка М.В.
представника позивача Дейнегин С.М.
представника відповідача Франчук Я.Р.
розглянув у відкритому судовому засіданні в касаційній інстанції справу
за позовом Акціонерного товариства "Державна продовольчо-зернова корпорація України" до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 02.03.2021, ухвалене у складі головуючого судді Огурцова О.П., та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.07.2021, прийняту у складі колегії суддів: Чаку Є.В. (головуючий), Федотова І.В., Коротких А.Ю.
І. Суть спору
1.          Акціонерне товариство «Державна продовольчо-зернова корпорація України» (далі - АТ «ДПЗКУ») звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДПС (далі - Офіс ВПП), в якому просило суд скасувати податкові повідомлення-рішення від 20.05.2020:
2.          - № 0001324204 від 20.05.2020, яким зменшено суму від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 18 778 531,61 гривень.
3.          - № 0001334204 від 20.05.2020, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку у розмірі 8 231 478,27 гривень та нараховано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 4 115 739,14 гривень.
4.          Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначає, що спірні фінансово-господарські операції позивача носили реальний характер та були спрямовані на отримання позивачем фінансового результату шляхом використання придбаного товару у власній господарській діяльності. Представник позивача звертає увагу, що будь-яке посилання контролюючого органу на інформацію розміщену в ІТС «Податковий блок» відносно платників податків, не може розглядатися як доказ, оскільки вищезазначена база суперечить діючим нормам законодавств. Крім того, контролюючому органу заборонено наповнювати та використовувати інформаційну базу ІТС «Податковий блок».
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
5.          Судами попередніх інстанцій установлено, що у період з 26.03.2020 по 15.04.2020 Офісом ВПП проведено документальну позапланову виїзну перевірку АТ «ДПЗКУ» по декларації з податку на додану вартість за січень 2020 року з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.
6.          Результати перевірки оформлено Актом № 667/28-10-42-04/37243279 від 17.04.2020, в якому зафіксовано наступні порушення:
7.          - пункту 44.1 статті 44, підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, в результаті чого завищено податковий кредит по декларації з податку на додану вартість за січень 2020 року в сумі 26690403,37 гривень, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у сумі 18 778 531,61 гривень,
8.          - пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, що призвело до завищення сум які підлягають бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку, за січень 2020 року на суму 8 231 478,27 гривень.
9.          - пункту 201.1 статті 201 ПК України, що призвело до відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведеної податкової накладної на суму втрачених товарів під час експорту зернових культур на загальну суму податку на додану вартість 3811,64 гривень.
10.          На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення рішення:
11.          - № 0001324204 від 20.05.2020, яким зменшено суму від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 18 778 531,61 гривень.
12.          - № 0001334204 від 20.05.2020, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку у розмірі 8 231 478,27 гривень та нараховано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 4 115 739,14 гривень.
13.          За результатами адміністративного оскарження рішенням Державної фіскальної служби України про результати розгляду скарги від 30.03.2018 № 11418/6/99-99-11-01-01-25 скаргу залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.
14.          Позивач уважаючи податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, звернувся до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
15.          Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 02.03.2021, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.07.2021, позовні вимоги задовольнив повністю.
16.          Задовольняючи позовні вимоги суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що оскільки формування податкового кредиту за господарськими операціями підтверджено первинною документацією, господарські операції були реальними, у зв`язку з чим є підстави для скасування спірних податкових повідомлень-рішень.
IV. Касаційне оскарження
17.          У касаційні скарзі представник відповідача, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить скасувати їх рішення, прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.
18.          Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1 частини четвертої статті 328 КС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
19.          У відзиві на касаційну скаргу представник позивача вказує, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи, доводи ж касаційної скарги висновків цих судів не спростовують. 
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
20.          Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
21.          Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
22.          Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
23.          Підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 134.
24.          Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
25.          Пункт 198.1. статті 198 ПК України
26.          До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
27.          а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
28.          б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
29.          в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
30.          г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
31.          Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України
32.          Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
33.          дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
34.          дата отримання платником податку товарів/послуг.
35.          Пункт 198.3 статті 198 ПК України
36.          кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
37.          Нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали в икористовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
38.          Пункт 198.6 статті 198 ПК України
39.          Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
40.          У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
41.          Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
42.          Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
43.          Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
44.          Частина перша статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
45.          Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
46.          Частина друга статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
47.          Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
VІ. Оцінка Верховного Суду
48.          Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкових повідомленнь-рішеннь від 20.05.2020 № 0001324204, 0001334204, які ґрунтуться на висновках останнього про нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
49.          Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
50.          Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
51.          Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
52.          Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
53.          При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
54.          У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
55.          Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
56.          Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
57.          Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарів з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.
58.          На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
59.          Задовольняючи позовні вимоги суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про правомірність формування позивачем даних податкового обліку за результатом господарських операцій з контрагентом з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів. Оцінюючи облікові документи, надані позивачем щодо цих операцій, суди визнали їх достовірними та достатніми доказами, що підтверджують як спірні операції, так і задекларовані позивачем показники податкового обліку.
60.          Cуди відхилили доводи контролюючого органу про допущені позивачем порушення вимог податкового законодавства, які були виявлені під час проведення перевірки, щодо безпідставності формування даних податкового обліку за господарськими операціями, які не підтверджені належними первинними документами та проведені (оформлені) з контрагентами, які мають ознаки фіктивності та у яких відсутні необхідні умови та ресурси для проведення відповідної господарської діяльності, й дійшли висновку про достовірність задекларованих позивачем даних, а відповідно і про правомірність формування податкового кредиту з податку на додану вартість за господарськими операціями проведеними з контрагентом-постачальником, оскільки такі операції фактично відбулись та є реальними.
61.          Так, судами встановлено, що між позивачем та ТОВ «ТГ «ІДЕАЛ» укладено аналогічні договори поставки від 16.01.2020 № ОДН0068-С, від 16.01.2020 №ОДН0069-С, від 23.01.2020 № ОДН0072-С, від 23.01.2020 № ОДН0073-С, від 23.01.2020 №ОДН0074-С, від 28.01.2020 № ОДН0075-С, від 28.01.2020 № ОДН0076-С, предметом яких є здійснення поставки кукурудзи 3-го класу, українського походження, врожаю 2019 року.
62.          На підтвердження факту отримання товару від ТОВ «ТГ «ІДЕАЛ» за вказаними договорами позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та виписку Акціонерного товариства «Укрексімбанк», в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
63.          На підтвердження подальшої реалізації придбаного товару, позивач зазначає, що придбане у ТОВ «ТГ ІДЕАЛ» зерно реалізовано на користь LEMARC AGROMOND за зовнішньоекономічним контрактом EXP230919-FC/2, ВМД UA500050/2020/202509 від 25.02.2020; а також на користь HAKAN AGRO за зовнішньоекономічним контрактом EXP230919-FC/3; ВМД UA500050/2020/202791 від 03.03.2020.
64.          Між позивачем та ПП «Промтехсервіс» укладено договір поставки від 11.12.2019 № КИВ0149-С, предметом якого є здійснення поставки кукурудзи 3-го класу, українського походження, врожаю 2019 року.
65.          На підтвердження факту отримання товару від ПП «Промтехсервіс» за вказаним договором позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та виписку Акціонерного товариства «Укрексімбанк», в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
66.          На підтвердження подальшої реалізації придбаного товару, позивач зазначає, що придбане у ПП «ПРОМТЕХСЕРВИС» зерно реалізовано АТ «ДПЗКУ» на користь OLAM INTERNATIONAL за зовнішньоекономічним контрактом EXP201119-FC, ВМД UA500050/2020/200317 від 10.01.2020.
67.          Між позивачем та ТОВ «ФГ «ЕЛІУС ПРОМО» укладені аналогічні договори поставки від 12.12.2019 № ЧРК0119-С, від 13.12.2019 № ЧРК0121-С, предметом яких є здійснення поставки кукурудзи 3-го класу, українського походження, врожаю 2019 року.
68.          На підтвердження факту отримання товару від ТОВ «ФГ «ЕЛІУС ПРОМО» за вказаними договорами позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та виписку з банківського рахунку позивача, в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
69.          На підтвердження подальшої реалізації придбаного товару, позивач зазначає, що придбане у ТОВ ТОВ «ФГ «ЕЛІУС ПРОМО» зерно реалізовано АТ «ДПЗКУ» на користь OLAM INTERNATIONAL за зовнішньоекономічним контрактом EXP201119-FC, ВМД UA500050/2020/200317 від 10.01.2020; на користь LEMARC AGROMOND за зовнішньоекономічним контрактом EXP011019-FC/2, ВМД UA500050/2020/202286, від 20.02.2020, ВМД UA500050/2020/202509 від 25.02.2020.
70.          Між позивачем та ТОВ «МИСЛИВЕЦЬ» було укладено договір поставки від 09.12.2019 № КИВ0147-С, предметом якого є здійснення поставки кукурудзи 3-го класу, українського походження, врожаю 2019 року.
71.          На підтвердження факту отримання товару від ТОВ «МИСЛИВЕЦЬ» за вказаним договором позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та виписку Акціонерного товариства «Укрексімбанк», в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
72.          На підтвердження подальшої реалізації придбаного товару, позивач зазначає, що придбане у ТОВ «МИСЛИВЕЦЬ» зерно реалізовано АТ «ДПЗКУ» на користь OLAM INTERNATIONAL за зовнішньоекономічним контрактом EXP201119-FC, ВМД UA500050/2020/200317 від 10.01.2020; на користь LEMARC AGROMOND за зовнішньоекономічним контрактом EXP011019-FC/2, ВМД UA500050/2020/202286 від 20.02.2020.
73.          Між позивачем та ТОВ «СІЄСТА ЛАЙФ» укладено договір транспортного експедирування автомобільним транспортом від 19.08.2019 № 494, відповідно до якого ТОВ «СІЄСТА ЛАЙФ» зобов`язувалось організувати перевезення вантажу, кожна партія якого оформляється окремим додатком до договору.
74.          На підтвердження факту реальності здійснення господарських операцій (зокрема, перевезень) в рамках зазначеного договору позивачем надано копії заявок на відвантаження, актів надання послуг, податкових накладних, товарно-транспортних накладних, а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків-фактур на сплату та виписку Акціонерного товариства «Укрексімбанк», в якій відображено всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
75.          Між позивачем та ТОВ «ПЕРША УКРАЇНСЬКА ПРОДОВОЛЬЧА» було укладено договір поставки від 18.12.2019 № СУМ0055-С, від 29.01.2020 № СУМ0072-С, предметом яких є здійснення поставки кукурудзи 3-го класу, українського походження, врожаю 2019 року.
76.          На підтвердження факту отримання товару від ТОВ «ПЕРША УКРАЇНСЬКА ПРОДОВОЛЬЧА» за вказаними договорами позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та виписку Акціонерного товариства «Укрексімбанк», в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
77.          На підтвердження подальшої реалізації придбаного товару, позивач зазначає, що придбане у ТОВ «Перша українська продовольча» зерно реалізовано АТ «ДПЗКУ» на користь CCEC HONGKONG за зовнішньо-економічним контрактом EXP021219-FC та ВМД UA500050/2020/203030 від 10.03.2020 року.
78.          Між позивачем та ТОВ «КОРНТВЕЛ» укладені аналогічні договори поставки від 28.01.2020 № КИВ0191-С, віл 28.01.2020 № КИВ0192-С, від 28.01.2020 № КИВ0193-С, від 24.01.2020 № КИВ0174-С, від 28.01.2020 № КИВ0189-С, предметом яких є здійснення поставки кукурудзи 3-го класу, українського походження, врожаю 2019 року.
79.          На підтвердження факту отримання товару від ТОВ «КОРНТВЕЛ» за вказаними договорами позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та виписку з банківського рахунку позивача, в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
80.          На підтвердження подальшої реалізації придбаного товару, позивач зазначає, що придбане у ТОВ «КОРНТВЕЛЛ» зерно реалізовано АТ «ДПЗКУ» на користь Lemarc Agromond за зовнішньо-економічним контрактом EXP230919-FC/2, ВМД UA500050/2020/202509 від 25.02.2020; на користь Hakan Agro за зовнішньо-економічним контрактом EXP230919-FC/3, ВМД UA500050/2020/202791 від 03.03.2020, ВМД UA500050/2020/203023 від 10.03.2020; на користь CCEC Hongkong за зовнішньо-економічним контрактом EXP021219-FC, ВМД UA500050/2020/203030 від 10.03.2020; за зовнішньо-економічним контрактом EXP021219-FC/2, ВМД UA500050/2020/203339 від 17.03.2020.
81.          Між позивачем та ТОВ «СЕПТІМА ІНВЕСТМЕНТ» укладено договір поставки від 13.12.2019 № КИВ0161-С, предметом якого є здійснення поставки пшениці 3-го класу, українського походження, врожаю 2019 року.
82.          На підтвердження факту отримання товару від ТОВ «СЕПТІМА ІНВЕСТМЕНТ» за вказаним договором позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та виписку Акціонерного товариства «Укрексімбанк», в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
83.          На підтвердження подальшої реалізації придбаного товару, позивач зазначає, що придбане у ТОВ «СЕПТІМА ІНВЕСТМЕНТ» зерно реалізовано АТ «ДПЗКУ» на користь Lemarc Agromond за зовнішньоекономічним контрактом EXP230919-FC/2, ВМД UA500050/2020/202509 від 25.02.2020.
84.          Між позивачем та ТОВ «ГАЛИЧИНА АГРОІНВЕСТ» укладено договір поставки від 28.01.2020 № ЧРК0131-С, предметом якого є здійснення поставки кукурудзи 3-го класу, українського походження, врожаю 2019 року.
85.          На підтвердження факту отримання товару від ТОВ «ГАЛИЧИНА АГРОІНВЕСТ» за вказаним договором позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та платіжних доручень, в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
86.          На підтвердження подальшої реалізації придбаного товару, позивач зазначає, що придбане у ТОВ «ГАЛИЧИНА АГРОІНВЕСТ» зерно реалізовано АТ «ДПЗКУ» на користь CCEC HONGKONG за зовнішньоекономічним контрактом EXP021219-FC/3, ВМД UA500050/2020/205244 від 11.05.2020.
87.          Між позивачем та ПП «ЮГ СЕРГВІС ЛТД» укладено договір про надання послуг від 23.01.2019 № НРР-2301/52, відповідно до якого ПП «ЮГ СЕРГВІС ЛТД» зобов`язувалось організувати здійснення навантаження-розвантаження Вантажу (кукурудзи українського походження).
88.          На підтвердження факту реальності здійснення господарських операцій в рамках зазначеного договору позивачем надано копії податкових накладних, актів надання послуг, довідки видані Одеському торгівельно-морському порту, коносаменти (Bill of Landing), карго-плани, тальманські розписки, плани складування контейнерних суден (судна за назвами ELLIREA, VENUS SKY, SASSY SOFIA), а на підтвердження здійснення оплати - копії платіжних доручень, в яких відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
89.          Між позивачем та ПП «МІРАЛ ТРАНС» укладено договір про транспортно-експедиторське та митно-брокерське обслуговування вантажу від 26.02.2019 № МТ-ДПЗКУ-13, відповідно до якого ПП «МІРАЛ ТРАНС» зобов`язувалось здійснити планування та організації виконання процесу перевалки, транспортно-експедиторського обслуговування та митно-брокерського обслуговування вантажу.
90.          На підтвердження факту реальності здійснення господарських операцій в рамках зазначеного договору позивачем надано копії податкових накладних, актів здачі-прийняття робіт, довідки видані Одеському торгівельно-морському порту, коносаменти (Bill of Landing), карго-плани, тальманські розписки, плани складування контейнерних суден (судна за назвами ELLIREA, VENUS SKY, SASSY SOFIA), а на підтвердження здійснення оплати - копії платіжних доручень, в яких відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
91.          Між позивачем та ТОВ «ТД ПРОТЕІН» укладено договір поставки від 17.12.2019 № 1712/19, предметом якого є здійснення поставки макухи соєвої ДСТУ 27149-95.
92.          На підтвердження факту отримання товару від ТОВ «ТД ПРОТЕІН» за вказаним договором позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та платіжних доручень, в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті. Також, позивачем було надано лабораторне посвідчення якості товару № 1712/19.
93.          Між позивачем та ТОВ «МОНТЕЛІМАР» укладені договори поставки від 01.10.2019 № 568, від 21.10.2019 № 608, від 21.10.2019 № 628, предметом яких є здійснення поставки зерна (кукурудзи 3 класу), українського походження, врожаю 2019 року.
94.          На підтвердження факту отримання товару від ТОВ «МОНТЕЛІМАР» за вказаними договорами позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, складських квитанції; на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та виписку з банківського рахунку позивача, в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
95.          На підтвердження подальшої реалізації придбаного товару, позивач зазначає, що придбане у ТОВ ТОВ «ФГ «ЕЛІУС ПРОМО» зерно реалізовано АТ «ДПЗКУ» на користь OLAM INTERNATIONAL за зовнішньоекономічним контрактом EXP201119-FC, ВМД UA500050/2020/200317 від 10.01.2020; на користь LEMARC AGROMOND за зовнішньоекономічним контрактом EXP011019-FC/2, ВМД UA500050/2020/202286, від 20.02.2020, ВМД UA500050/2020/202509 від 25.02.2020.
96.          Між позивачем та ТОВ «ФЛАГМАН АГРО ТРЕЙД» укладені договори поставки від 19.09.2019 № ЧРН0001, від 07.10.2019 № 585, предметом яких є здійснення поставки зерна.
97.          На підтвердження факту отримання товару від ТОВ «ФЛАГМАН АГРО ТРЕЙД» за вказаними договорами позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, складських квитанції; на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та виписку з банківського рахунку позивача, в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
98.          На підтвердження подальшої реалізації придбаного товару, позивач зазначає, що придбане у ТОВ «ФЛАГМАН АГРО ТРЕЙД» зерно реалізовано АТ «ДПЗКУ» на користь Shintraco LTD за зовнішньоекономічним контрактом EXP011019-FC, ВМД UA500050/2020/201178; Maxgrain International за зовнішньоекономічним контрактом, ВМД UA500130/2020/207958, ВМД UA500050/2020/202881, HAKAN AGRO за зовнішньоекономічним контрактом EXP281019-FC, ВМД UA500050/2020/202941; LEMARC AGROMOND за зовнішньоекономічним контрактом EXP011019-FC/2, ВМД UA500050/2020/202286; AGROCORP INTER за зовнішньоекономічним контрактом EXP210819-FC, ВМД UA500050/2020/201661; CCEC HONGKONG за зовнішньоекономічним контрактом EXP021219-FC, ВМД UA500050/2020/203030.
99.          Між позивачем та ТОВ «АГРОПАРТНЕР ДНЕПР» укладено договір поставки від 08.10.2019 № КИР0067-С, предметом якого є здійснення поставки кукурудзи 3-го класу, українського походження, врожаю 2019 року.
100.          На підтвердження факту отримання товару від ТОВ «АГРОПАРТНЕР ДНЕПР» за вказаним договором позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, складських квитанцій; а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та платіжних доручень, в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
101.          На підтвердження подальшої реалізації придбаного товару, позивач зазначає, що придбане у ТОВ «АГРОПАРТНЕР ДНЕПР» зерно реалізоване на користь LEMARC AGROMOND за зовнішньоекономічним контрактом EXP011019-FC/3, ВМД UA500050/2020/204694, UA500050/2020/204695, UA500050/2020/204696.
102.          Між позивачем та ТОВ «УКРСЛАЙН» укладено договір поставки від 08.10.2019 № МИК 0048-С, предметом якого є здійснення поставки ячміня 3-го класу, українського походження, врожаю 2019 року.
103.          На підтвердження факту отримання товару від ТОВ «УКРСЛАЙН» за вказаним договором позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, складських квитанцій; а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та платіжних доручень, в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
104.          На підтвердження подальшої реалізації придбаного товару, позивач зазначає, що придбане у ТОВ «УКРСЛАЙН» зерно реалізоване на користь HAKAN AGRO за зовнішньоекономічним контрактом EXP200619-FB, ВМД UA500040/2019/011308.
105.          Між позивачем та ТОВ «ФГ Торговий Дім «Фаворит» укладено договір поставки від 08.10.2019 № ПОЛ0037-С, предметом якого є здійснення поставки кукурудзи 3-го класу, українського походження, врожаю 2019 року.
106.          На підтвердження факту отримання товару від ТОВ «ФГ Торговий Дім «Фаворит» за вказаним договором позивачем надано суду копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних з відомостями про вантаж, складських квитанцій; а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на сплату та платіжних доручень, в якій відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
107.          На підтвердження подальшої реалізації придбаного товару, позивач зазначає, що придбане у ТОВ «ФЕРМЕРСЬКЕ ГОСПОДАРСТВО ТОРГОВИЙ ДІМ ФАВОРИТ» зерно реалізоване на користь MAXGRAIN INTERNATIONAL за зовнішньоекономічним контрактом EXP150819-FC/1, ВМД UA500090/2020/001883.
108.          Між позивачем та ТОВ «ТАЛАН СИСТЕМС» укладено договір про надання послуг, відповідно до якого ТОВ «ТАЛАН СИСТЕМС» зобов`язувалось передати АТ «ДПЗКУ» у власність обладнання та надати інсталяційні послуги.
109.          На підтвердження факту реальності здійснення господарських операцій в рамках зазначеного договору позивачем надано копії податкових накладних, актів приймання-передачі робіт, а на підтвердження здійснення оплати - копії рахунків на оплату та платіжних доручень, в яких відображені всі оплати згідно за сумами, рахунками на оплату та розмір податку на додану вартість по кожній оплаті.
110.          Суди попередніх інстанцій вказали, що позивачем надано до суду документи первинного обліку, що містять всі необхідні реквізити, належним чином підписані та скріплені печатками сторін і не суперечать законодавчим та нормативним актам, що і не заперечується відповідачем, а отже доведено факт реального виконання умов договорів, що надає йому право на формування податкового кредиту по господарських операціях з ТОВ "ТГ "ІДЕАЛ", ТОВ "ТАЛАН СИСТЕМС", ТОВ "Перша Українська Продовольча", ТОВ "КОРНТВЕЛ", ТОВ "СЕПТІМА ІНВЕСТМЕНТ", ТОВ "ГАЛИЧИННА АГРОІНВЕСТ", ПП "Юг Сервіс Лтд", ПП "МІРАЛ-ТРАНС", ТОВ "ТД Протеін", ТОВ "ЛІМІ ТРЕЙД", ТОВ "Монтелімар, ТОВ "Торговий дім "Фаворіт", ТОВ "Флагман Агро Трейд", ТОВ "Агропартнер Днепр", ТОВ "Укрслайн", ТОВ "Еліус Промо", ТОВ "Сієста Лайф", ПП "ПРОМТЕХСЕРВІС", ТОВ "МИСЛИВЕЦЬ".
111.          На підтвердження реальності господарських операцій та мети придбання товарів позивач надав копії наступних документів: договори поставки, видаткові накладні, податкові накладні, ТТН, розрахункові документи (платіжні доручення, банківські виписки по рахунку), рахунки на оплату, рахунки-фактури, акти приймання-передачі робіт.
112.          Крім того, позивачем надано належним чином оформлені складські квитанції, які є специфічними документами, що підтверджують операції з придбання зерна.
113.          Співставлення первинних, податкових та платіжних документів по спірним господарським операціям із документами, які підтверджують реальність таких господарських операцій; спірні господарські операції є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій.
114.          Разом з тим, суди попередніх інстанцій, посилаючись на надані позивачем первинні документи, не конкретизуючи їх суті та змісту операцій, яких вони стосуються, обмежились загальним висновком про те, що наявні в матеріалах справи документи бухгалтерського та податкового обліку є достатніми, належними та допустимими доказами для підтвердження реальності здійснення господарських операцій зі вказаними контрагентами, зробивши висновок про достатність, за наведеного, підстав для скасування оскаржуваних у справі податкових повідомлень-рішень в цілому.
115.          Судами не здійснено аналіз підтвердження конкретними первинними документами реальності кожної господарської операції та не з`ясовано дійсного економічного змісту по кожній з господарських операцій в розрізі кожного контрагента окремо, не досліджено судами можливість їх здійснення з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, транспортних засобів тощо.
116.          Також суди залишили поза увагою посилання відповідача про фактичну відсутність або незначну кількусть трудових ресурсів, транспортних засобів та іншого майна для проведення господарських операцій, а також відсутність легального походження товару, відсутність у податковому кредиті відомостей щодо придбання кукурудзи, шроту соєвого, а податкові кредити сформовані за рахунок придбання іншої продукції.
117.          Суди попередніх інстанцій обмежились лише формальними посиланнями на ознаки господарських операцій, не з`ясувавши яким саме чином спірні операції були виконані контрагентами з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів, понесення ними витрат пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності.
118.          З огляду на викладене, з метою підтвердження реальності спірних господарських операцій у цій справі, судам попередніх інстанцій необхідно було дослідити не лише наявність відповідних первинних документів, їх форму та зміст, але й встановити обставини щодо виконання договорів поставки; наявність у контрагентів умов для здійснення господарської діяльності на момент укладення і вчинення спірних правочинів.
119.          Відповідно до сталої судової практики (зокрема постанови Верховного Суду від 24.01.2018 у справі № 2а-19379/11/2670, від 19.11.2019 у справі № 826/487/16) про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; відсутність первинних документів обліку.
120.          Також судам необхідно надати належну оцінку доводам відповідача щодо наявності відкритих кримінальних проваджень відносно контрагентів за ознаками фіктивності, в тому числі кримінальних проваджень №62019000000001857 від 03.12.2019, №42017100000001297 від 17.10.2017, №62018000000000022 від 26.12.2018.
121.          З огляду на наведене суди попередніх інстанцій у порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи не надали належної оцінки цим обставинам, у зв`язку з чим висновки цих судів не можна визнати такими, що ґрунтуються на повному і всебічному з`ясуванні обставин у справі.
122.          Виходячи із меж перегляду справи судом касаційної інстанції, установлених частинами першою, другою статті 341 КАС України, Верховний Суд, як суд права, не наділений повноваженнями на встановлення обставин у справі, без яких правильне вирішення спору неможливе.
123.          За приписами частин першої та другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
124.          Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
125.          У зв`язку з наведеним Суд визнає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
126.          Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у цій справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.
127.          Отже, зважаючи на приписи статті 353 КАС України, касаційну скаргу необхідно задовольнити, оскаржувані судові рішення - скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
VII. Судові витрати
128.          З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.
Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд
п о с т а н о в и в:
1. Касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити частково.
2. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 02 березня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 липня 2021 року скасувати, а справу №640/21449/20 направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.
3. Повний текст постанови виготовлено 2 травня 2023 року.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий                                                                                                         О.О. Шишов
Судді                                                                                                                      І.В. Дашутін
                                                                                                                               М.М. Яковенко