ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 квітня 2023 року 
м. Київ

справа № 826/5273/18
адміністративне провадження № К/9901/5866/21  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Дашутіна І.В., 

за участі: секретаря судового засідання Титенко М.П.
представника позивача - не з`явився, 
представників відповідачів - Архитко Д.І., Бабій Т.С., Гавадзин М.В., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 травня 2019 року (суддя Донець В.А.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року (головуючий суддя Вівдиченко Т.Р., судді: Собків Я.М., Шурко О.І.) у справі №826/5273/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛАЙК-СІТІ" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Івано-Франківській області як відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування наказу, податкових повідомлень-рішень, 
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Лайк-Сіті" звернулося до суду з позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС в Івано-Франківській області, в якому, з урахуванням заяви про зміну предмету позову, просило:
- визнати протиправними дії Державної фіскальної служби України щодо передачі Головному управлінню ДФС в Івано-Франківській області повноважень на здійснення, на підставі ухвали слідчого судді Печерського районного суду м. Києва від 31 липня 2017 року по справі №757/43994/17-к, документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Лайк-Сіті";
- визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДФС у Івано-Франківській області від 29 серпня 2017 №1487 "Про проведення позапланової виїзної документальної перевірки ТОВ "Лайк-Сіті";
- визнати протиправними дії Головного управління ДФС в Івано-Франківській області щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Лайк-Сіті" на підставі ухвали слідчого судді Печерського районного суду м. Києва від 31 липня 2017 року по справі №757/43994/17-к та наказу Головного управління ДФС у Івано-Франківській області від 29 серпня 2017 року №1487 "Про проведення позапланової виїзної документальної перевірки ТОВ "Лайк-Сіті" та оформлення результатів такої перевірки у формі акта від 13 вересня 2017 року №1008/09-19-14-01/39645757;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомленні-рішення від 7 листопада 2017 року №0008751401, №0008731401, №0008741401;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Державної фіскальної служби України від 12 лютого 2018 року №4870/6/99-99-11-01-01-25.
Позов обґрунтований тим, що перевірку відповідачами було проведено без дотримання вимог ухвали слідчого судді Печерського районного суду м. Києва від 31 липня 2017 року, оскільки проведено таку іншим контролюючим органом, ніж визначено слідчим суддею.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 травня 2019 року позов задоволено частково.
Визнано протиправними дії Державної фіскальної служби України щодо доручення Головному управлінню ДФС в Івано-Франківській області здійснення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Лайк-Сіті" відповідно до ухвали слідчого судді Печерського районного суду міста Києва від 31 липня 2017 року в справі №757/43994/17-к.
Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29 серпня 2017 року №1487 "Про проведення позапланової виїзної документальної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Лайк-Сіті".
Визнано протиправними дії Головного управління ДФС в Івано-Франківській області щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Лайк-Сіті" на підставі наказу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29 серпня 2017 року №1487 "Про проведення позапланової виїзної документальної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Лайк-Сіті" та відповідно до ухвали слідчого судді Печерського районного суду м. Києва від 31 липня 2017 року в справі №757/43994/17-к.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 7 листопада 2017 року №0008751401, №0008731401, №0008741401.
У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Суд першої інстанції, задовольняючи частково позов, виходив з того, що наказ про проведення позапланової виїзної документальної перевірки Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області є протиправним. 
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 травня 2019 року в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29 серпня 2017 року №1487 "Про проведення позапланової виїзної документальної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Лайк-Сіті" скасовано та прийнято в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог - відмовлено. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін.
Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29 серпня 2017 року №1487 "Про проведення позапланової виїзної документальної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Лайк-Сіті", виходив з того, що наказ про проведення перевірки є актом одноразового застосування та вичерпує свою дію фактом його виконання. 
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати такі рішення. Вказує не те, що суди протиправно не взяли до уваги, що в ході проведення перевірки позивачем на вимогу контролюючого органу про надання інформації та документів щодо фінансово-господарських операцій із контрагентами, не надано таких підтверджуючих документів та пояснень. 
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги.
Вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій встановили, що ухвалою Печерського районного суду міста Києва від 31 липня 2017 року у справі №757/43994/17-к надано дозвіл на призначення у кримінальному провадженні №42017000000001823 документальної позапланової перевірки ТОВ "Лайк Сіті" на предмет своєчасності, повноти нарахування та сплати усіх передбачених Податковим кодексом України податків і зборів, а, також, дотримання валютного та іншого законодавства, у тому числі, при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з контрагентами за період з 1 січня 2008 року по 31 грудня 2016 року. Проведення документальної позапланової перевірки доручено спеціалістам Державної фіскальної служби України в строки, встановлені Податковим кодексом України.
На підставі направлень від 29 серпня 2016 року №1326, від 30 серпня 2017 року №1359, 1360, 1361 виданих Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області та наказів від 29 серпня 2017 року №1487, від 30 серпня 2017 року № 1500, від 01 вересня  2017 року №1508, проведена позапланова виїзна документальна перевірка ТОВ "Лайк-Сіті" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період 01 січня 2008 року по 31 грудня 2016 року.
За результатами проведеної перевірки Головним управлінням ДФС у Івано-Франківській області складено Акт від 13 вересня 2017 року № 1008/09-19-14-01/39645757, висновками якого встановлені наступні порушення ТОВ "Лайк-Сіті":
1) пункту 44.2 статті 44, підпункту 14.1.138 пункту 14.1 статті 14, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пункти 5-7 "Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, в результаті чого: занижено від`ємне значення об`єкта оподаткування податку на прибуток за 2016 рік в сумі 34  865  857,00 грн; занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 14  716  140,00 грн, в тому числі, за 2016 рік в сумі 14  716 140,00 грн.
2) пункту 198.1 статті 198, пункту 198.3, пункт 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 22  865 158,00 грн, в тому числі: за травень 2016 року - 5 059 558,00 грн, за липень 2016 року - 7 018 140,00 грн, за серпень 2016 року - 4  944 424,00 грн, за вересень 2016 року - 833 576,00 грн, за жовтень 2016 року - 5 009 460,00 грн.
3) пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України в результаті чого: сума податкового боргу з військового збору за даними перевірки складає 25 049,33 грн; за несвоєчасну сплату військового збору перевіркою нараховується пеня з розрахунку 120% від облікової ставки Національного банку України, діючої на день строку погашення податкового зобов`язання, за кожен день прострочення.
На підставі Акта перевірки від 13 вересня 2017 року №1008/09-19-14-01/39645757, Головним управлінням ДФС у Івано-Франківській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 7 листопада 2017 року №0008751401, №0008731401, № 0008741401.
Рішенням Державної фіскальної служби України від 12 лютого 2018 року №4870/1/99-99-11-01-01-25 залишено без змін податкові повідомлення рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 7 листопада 2017 року №0008751401, №0008731401, №0008741401, а скаргу ТОВ "Лайк-Сіті" без задоволення.
Не погоджуючись із діями відповідача щодо проведення перевірки та вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.
В аспекті заявлених вимог, Верховний Суд зазначає наступне.
Приписами п. 44.1 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно пп. 134.1.1 п. 134 ст. 134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п. 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Положеннями п. 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За приписами п. 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно норм статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.
Положеннями частини 1 статті 9 вищевказаного Закону передбачено, що підставою для   бухгалтерського  обліку  господарських операцій  є  первинні  документи.
Відповідно до частини 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, що підтверджується первинними документами бухгалтерського обліку.
Предметом дослідження судами попередніх інстанцій було встановлення фактів реальності господарських відносин між позивачем із його контрагентами з реалізації нафтопродуктів через мережу АЗС.
Судами встановлено, що між ТОВ «Лайк-Сіті» та ТОВ «ФІЛІЙ ПРАЙМ» укладено Договори поставки від 1 липня 2016 року № ФП-0035, від 1 серпня 2016 року № ФП-0023, від 1 вересня 2016 року № ФП-0084, від 1 вересня 2016 року № ФП-0085, відповідно до яких, ТОВ «ФІЛІЙ ПРАЙМ» (Постачальник) зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити нафтопродукти згідно умов договорів. Додатковим угодами до договорів поставки Сторони узгодили характеристики нафтопродуктів її вартість, тощо. 
Також судами встановлено, що між ТОВ «Лайк-Сіті» та ТОВ «ДЕЛЬТА ФОКС» укладено Договори поставки від 16 травня 2016 року № ДФ05-0003 та від 1 червня 2016 року № ДФ06-0012, відповідно до яких ТОВ «ДЕЛЬТА ФОКС» (Постачальник) зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити нафтопродукти згідно умов договорів. Додатковими угодами до договорів поставки Сторони узгодили характеристики нафтопродуктів її вартість, тощо.
Також судами досліджувався Договір купівлі-продажу нафтопродуктів №5/16-05-2016 від 16 травня 2016 року, укладений між ТОВ «Лайк-Сіті» та ТОВ «БІЗНЕС МРІЯ», відповідно до якого ТОВ «ДЕЛЬТА ФОКС» (Постачальник) зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити нафтопродукти, згідно умов договору. Додатковими угодами №l та №2 від 16 травня 2016 року до Договору поставки Сторони узгодили характеристики нафтопродуктів її вартість, тощо. 
Крім того, судами встановлено, що на виконання умов укладених договорів поставки, передача позивачем придбаних у ТОВ «ФІЛІН ПРАЙМ», ТОВ «ДЕЛЬТА ФОКС» та ТОВ «БІЗНЕС МРІЯ» нафтопродуктів (бензину) відбувалась на нафтобазах ПАТ «ДНІПРОНАФТОПРОДУКТ» із подальшою передачею на зберігання, що підтверджується актами приймання-передачі нафтопродуктів на зберігання.
Перевезення нафтопродуктів здійснювалось ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «КРЕМЕНЧУКНАФТОПРОДУКТСЕРВІС» на підставі Договору про перевезення вантажів автомобільним транспортом №54 від 23 травня 2016 року, укладеного з ТОВ «Лайк-Сіті», що підтверджується товарно-транспортними накладними.
Судами встановлено, що між ТОВ «Лайк-Сіті» та ТОВ «МІЛАНА ВЕСТ» укладено Договір поставки №1605 від 16 травня 2016 року, відповідно до якого ТОВ «МІЛАНА ВЕСТ» (Постачальник) зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити нафтопродукти згідно умов договору. Специфікацією до договору поставки Сторони узгодили характеристики нафтопродуктів її вартість, тощо.
На виконання умов укладеного Договору, сторонами було узгоджено, що ТОВ «МІЛАНА ВЕСТ» передано у власність ТОВ «Лайк-Сіті» нафтопродукти, які залишилися у резервуарах раніше орендованої (до травня 2016 року) ТОВ «МІЛАНА ВЕСТ» мережі автозаправних станцій.
На підтвердження виконання умов вказаних договорів  позивачем надано акти приймання-передачі, податкові накладні, копії платіжних доручень.
Судами встановлено, що позивачем надано документи первинного обліку, що містять всі необхідні реквізити, а отже доведено факт реального виконання умов договорів.
Разом з тим, поза увагою суду залишено доводи податкового органу на ту обставину, що під час проведення перевірки позивачем не було надано первинних документів, які підтверджували реальність господарських операцій із контрагентами ТОВ «ФІЛІН ПРАЙМ», ТОВ «МІЛАНА ВЕСТ», ТОВ «ДЕЛЬТА ФОКС».
У  разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 статті 44 ПК України, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Проте, як вбачається з рішень суду першої та апеляційної інстанцій вказаним доводам контролюючого органу не надано жодної оцінки, не встановлено обставин щодо не надання позивачем первинних документів під час перевірки, не досліджено докази які підтверджують чи спростовують такі обставини.
Крім  того, зі змісту судового рішення суду апеляційної інстанції вбачається, що суд аналізував умови Кредитного договору №4Л16028Г від 31 жовтня 2016 року, укладеного між ТОВ «Лайк-Сіті» та ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК», за умовами якого Банк зобов`язався надати ТОВ «Лайк-Сіті» відновлювальну кредитну лінію, ліміт кредитного договору: 1 750 000 000,00 грн. на наступні цілі: фінансування поточної діяльності підприємства. Термін повернення кредиту - жовтень 2024 року. За користування кредитом Позивач сплачує відсотки за фіксованою ставкою в розмірі 10,5% річних.
Додатковою угодою до Кредитного договору № 4Л16028Г від 31 жовтня 2016 року суму ліміту збільшено на 4 500 000 000,00 грн. 
Також, в жовтні-листопаді 2016 року між ТОВ «Лайк-Сіті» та ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» укладено наступні договори поруки:
- № 4К14306И/П від 31 жовтня 2016 року, відповідно до якого, ТОВ «Лайк-Сіті» виступає поручителем перед ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» за виконання ТОВ «КАТАНГА» своїх зобов`язань щодо повернення кредиту та сплати відсотків за користування коштами по кредитним договорам від 09 вересня 2014 року №4К14307И та від 05 вересня 2014 року № 4К14306И;
- № 4014312И/П від 31 жовтня 2016 року, відповідно до якого, ТОВ «Лайк-Сіті» виступає поручителем перед ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» за виконання ТОВ «ОПТІМУС ОЙЛ» своїх зобов`язань щодо повернення кредиту та сплати відсотків за користування коштами по кредитним договорам від 19 вересня 2014 року № 4014312И та від 22 вересня 2014 року № 401431ЗИ;
- № 4Т14304И/П від 31 жовтня 2016 року, відповідно до якого, ТОВ «Лайк-Сіті» виступає поручителем перед ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» за виконання TOB «ТАРВІН» своїх зобов`язань щодо повернення кредиту та сплати відсотків за користування коштами по кредитним договорам від 05 вересня 2014 року № 4Т14304И та від 09 вересня 2014 року № 4Т14305И;
- № 4Х14309И/П від 31 жовтня 2016 року,  відповідно до якого, ТОВ «Лайк-Сіті» виступає поручителем перед ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» за виконання TOB «ХАСТРОМ» своїх зобов`язань щодо повернення кредиту та сплати відсотків за користування коштами по кредитним договорам від 05 вересня 2014 року № 4Х14309И та від 11 вересня 2014 року № 4X14310И;
- № 4Т13585И/П від 08 листопада 2016 року, відповідно до якого, ТОВ «Лайк-Сіті» виступає поручителем перед ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» за виконання TOB «ТЕНАК» (своїх зобов`язань щодо повернення кредиту та сплати відсотків за користування коштами по кредитним договорам від 15 жовтня 2013 року № 4Т13585И та від 21 вересня 2015 року № 4Т15075И;
- № 4А11494И/П від 04 листопада 2016 року, відповідно до якого, ТОВ «Лайк-Сіті» виступає поручителем перед ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» за виконання ТОВ «АЯКС» своїх зобов`язань щодо повернення кредиту та сплати відсотків за користування коштами по кредитним договорам від 17 травня 2013 року №4А13446И, від 06 грудня 2011 року № 4А11494И та від 25 листопада 2014 року №4А14345И;
- № 4Х16006Д/П від 04 листопада 2016 року, відповідно до якого, ТОВ «Лайк-Сіті» виступає поручителем перед ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» за виконання ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ ХАРКІВСЬКИЙ ЖИРОКОМБІНАТ» своїх зобов`язань щодо повернення кредиту та сплати відсотків за користування коштами по кредитному договору від 21 березня 2016 року № 4Х16006Д;
- № 4016007Д/П від 04 листопада 2016 року, відповідно до якого, ТОВ «Лайк-Сіті» виступає поручителем перед ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» за виконання ТОВ «ДЕЛЬТА НОВА» своїх зобов`язань щодо повернення кредиту та сплати відсотків за користування коштами по кредитним договорам від 22 березня 2016 року № 4016005Д та від 22 березня 2016 року № 4016007Д.
Відповідно до умов Кредитного договору від 31 жовтня 2016 року, ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» зараховано на рахунок ТОВ «Лайк-Сіті» кредитні кошти у сумі 4 439 854 868,75 грн, на підтвердження чого, надано відповідні платіжні доручення: від 09 листопада 2016 року № 4011, від 07 листопада 2016 року №4011 та від 01 листопада 2016 року №48.
Отримані кредитні кошти, ТОВ «Лайк-Сіті», на виконання умов вказаних вище Договорів поруки, перерахувало на адресу ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК» грошові кошти на загальну суму 4 439 854 868,75 грн на підставі платіжних доручень, як погашення заборгованості наступних підприємств: ТОВ «КАТАНГА» на суму 491895 681,46 грн; ТОВ «ОПТ1МУС ОЙЛ» на суму 188 623 326,51 грн; TOB «ТАРВІН» на суму 506 166 666,66 грн; TOB «ХАСТРОМ» на суму 506 166 666,68 грн; TOB «ТЕНАК» на суму 81 923 464,60 грн; ТОВ «АЯКС» на суму 90 053 413,38 грн; ТОВ «ТД ХЖК» на суму 602 762 618,61 грн; ТОВ «ДЕЛЬТА НОВА» на суму 1 972 263 031,85 грн.
Наведене зумовило висновок суду апеляційної інстанції про те, що укладення кредитних договорів та договорів поруки, було лише передумовою настання економічної вигоди для ТОВ «Лайк-Сіті» у вигляді отримання можливості стягнення із ТОВ «КАТАНГА», TOB «ОПТІМУС ОЙЛ», TOB «ТАРВІН», TOB «ХАСТРОМ», TOB «ТЕНАК», ТОВ «АЯКС», ТОВ «ТД ХЖК» та ТОВ «ДЕЛЬТА НОВА» сум грошових коштів або майна, що суттєво перевищує розмір фактичної заборгованості. Позитивна різниця між сумою зобов`язань за кредитними договорами та загальною сумою забезпечення виконання боржниками своїх зобов`язань, дозволяла позивачу досягти мети своєї господарської дії, яка полягала в реалізації права кредитора на звернення стягнення на передане в забезпечення по кредитним договорам майно. При цьому, отримані ТОВ «Лайк-Сіті» кошти від реалізації такого майна повинні були бути направлені на погашення кредиту та відсотків за кредитним договором, укладеним між позивачем та ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК», сплату податків та зборів, фінансування власної господарської діяльності тощо.
Така позиція суду апеляційної інстанції є суперечливою, оскільки суди повинні були перевірити наявність економічної вигоди від спірних господарських операцій і ділової мети.
Крім того, за змістом частини четвертої статті 78 КАС України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.
Поза увагою суду залишено судові рішення у інших справах, зокрема постановою Північного апеляційного господарського суду від 4 серпня 2020 року залишено без змін рішення Господарського суду міста Києва від 12 травня 2020 у справі №910/18532/19 про відмову у задоволенні позовних вимог ТОВ «Лайк-Сіті» до АТ КБ «Приватбанк» про визнання недійним договору поруки № 4014312 И/П від 21.10.2016. Підставою  позову  позивачем зазначено про  недійсність кредитного договору, який укладено з порушенням чинного законодавства під впливом введення в оману. Окрім того, при прийнятті рішення у зазначеній справі, суди  врахували судові рішення у справах №№ 910/3736/18, 910/3740/18, 910/3750/18.
Вказані судові рішення не досліджувались судом при розгляді даної справи.
Визначаючись з реальністю укладених  договорів поруки та настанням економічної вигоди для ТОВ «Лайк-Сіті» у вигляді отримання можливості стягнення із ТОВ «КАТАНГА», TOB «ОПТІМУС ОЙЛ», TOB «ТАРВІН», TOB «ХАСТРОМ», TOB «ТЕНАК», ТОВ «АЯКС», ТОВ «ТД ХЖК» та ТОВ «ДЕЛЬТА НОВА» сум грошових коштів або майна, слушними є доводи податкового органу, що у справі №910/18532/19  судом встановлено  відсутність ділової мети щодо операцій погашення кредитних зобов`язань ТОВ «Лайк-Сіті» з ТОВ «КАТАНГА», TOB «ОПТІМУС ОЙЛ», TOB «ТАРВІН», TOB «ХАСТРОМ», TOB «ТЕНАК», ТОВ «АЯКС», ТОВ «ТД ХЖК» та ТОВ «ДЕЛЬТА НОВА». 
Предметом спору у справі №910/18532/19 був кредитний договір №4Л16028Г від 31 жовтня 2016 року, укладений між ТОВ «Лайк-Сіті» та ПАТ КБ «ПРИВАТБАНК», а також договори поруки.  
Важливо зауважити, що розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може існувати тільки за умови, що платник податків має намір отримати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Таким чином, для правильного вирішення цього спору судам слід було вичерпно з`ясувати дійсний економічний зміст господарських операцій.
Наведене дає підстави стверджувати про неповноту встановлення судами всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення справи, що також вказує на не підтвердження відповідних обставин та фактів належними засобами та у передбачений чинним законодавством спосіб.
Щодо вимоги про визнання протиправними дій Державної фіскальної служби України щодо доручення Головному управлінню ДФС в Івано-Франківській області здійснення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Лайк-Сіті" відповідно до ухвали слідчого судді Печерського районного суду міста Києва від 31 липня 2017 року, то колегія суддів зазначає наступне. 
Згідно з підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України податковому органу надано право на проведення позапланової документальної невиїзної перевірки у разі наявності ухвали слідчого судді про проведення такої перевірки.
Натомість, як вбачається з акта перевірки від 13 вересня 2017 року №1008/09-19-14-01/39645757, таку проведено відповідно до п.20.1 ст.20, ст. 75 пп.78.1.7 п.78.1 ст.78, ст. 79, п.82.2 ст.82. При цьому, з акту перевірки  вбачається, що вона (перевірка) проводилася не на підставі пп. 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, а підставою для проведення перевірки були також накази ГУ ДФС  в Івано-Франківській області  від 30.08.2017 № 1500, від 01.09.2017 № 1508 правомірність яких позивачем не оспорювалась. 
Наведеного судами попередніх інстанцій до уваги взято не було, відповідної оцінки не надано.
Аналізуючи висновки судів попередніх інстанцій щодо суб`єкта, якому було надано дозвіл на проведення перевірки згідно ухвали слідчого судді,  з посиланням на практику Верховного Суду у постановах від 23 жовтня 2019 року у справі №826/3676/18, від 3 квітня 2018 року у справі №820/4482/17, колегія суддів вважає їх необґрунтованими, оскільки суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію, у зв`язку з чим Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду у цій справі враховує правову позицію, викладену в постанові Верховного Суду від 2 березня 2020 року у справі №640/18930/18, яка є останньою у вирішенні питання щодо суб`єкта, якому було надано дозвіл на проведення перевірки згідно ухвали слідчого судді.
Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допустили обидві судові інстанції, судові рішення у цій справі підлягають скасуванню в частині вищенаведених задоволених позовних вимог, а справа - направленню на новий розгляд в цій частині до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з урахуванням предмета доказування у цій справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності. Судове рішення, з урахуванням встановлених обставин та зібраних доказів, повинно містити обґрунтування, чому суд приймає або відхиляє той чи інший доказ, надавши правову оцінку усім доводам сторін в межах заявленого позову.
Щодо задоволення позовної вимоги в частині визнання протиправними дій ГУ ДФС у Івано-Франківській області щодо проведення документальної позапланової перевірки, призначеної зазначеним наказом, колегія суддів зазначає наступне.  
Так, у постанові, ухваленій Верховним Судом у складі колегії суддів палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 висловлено правову позицію, зокрема з питання оскарження до суду наказу про проведення перевірки у разі прийняття податкового повідомлення-рішення за результатами перевірки. Згідно з висновком Верховного Суду у справі №826/17123/18 у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.
Велика палата Верховного Суду також висловлювалася з приводу розгляду позовних вимог про оскарження наказу про проведення перевірки в контексті належного та ефективного способу захисту права платника податків в разі проведення контролюючим органом перевірки. Так, у постанові Великої палати Верховного Суду від  8 вересня 2021 року у справі №816/228/17 зазначено, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Це ж саме стосується і вимоги про визнання протиправними дій щодо проведення документальної позапланової перевірки. 
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 3 лютого 2022 року у справі №640/19884/19.
Однак, суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку про задоволення позовної вимоги про визнання протиправними дій ГУ ДФС у Івано-Франківській області щодо проведення документальної позапланової перевірки, оскільки ухваленням такого рішення права позивача не можуть бути поновлені. Належним способом захисту прав платників податків є оскарження рішень контролюючого органу, прийнятих за результатами такої перевірки.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 4 листопада 2021 року у справі №320/1375/19.
Таким чином, судові рішення в частині задоволення позовної вимоги про визнання протиправними дій ГУ ДФС у Івано-Франківській області щодо проведення документальної позапланової перевірки - підлягають скасуванню з ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог в цій частині.
Відповідно до частин першої та третьої статті 351 КАС суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. 
Керуючись статтями         341,         343,         349,     351,     355,         356,         359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області як відокремленого підрозділу ДПС України задовольнити частково.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 травня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року у справі №826/5273/18 скасувати.
Відмовити у задоволенні позову в частині вимоги про визнання протиправними дій ГУ ДФС у Івано-Франківській області щодо проведення документальної позапланової перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Лайк-Сіті", в іншій частині справу №826/5273/18 направити на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   І.В. Дашутін